I SA/Ke 293/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędziowie Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak, Protokolant Starszy sekretarz sądowy Celestyna Niedziela, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 czerwca 2017 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące wrzesień i październik 2013 r. wraz z należnymi odsetkami oddala skargę. I SA/Ke 293/17 Uzasadnienie 1. Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez ten organ tok postępowania 1.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (dalej :organ) decyzją z [...]nr [...]utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Ś. Urzędu Skarbowego w K. z [...] r. nr [...], orzekającą o odpowiedzialności podatkowej M.K. (dalej: strona, skarżący) pełniącego w terminie płatności nw. zobowiązań funkcję prezesa firmy C. P. Sp. z o.o. (Spółka), za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2013 r. w wysokości 139.137,00 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę, które na dzień wydania decyzji wynosiły 35.439,00 zł oraz z tytułu kosztów egzekucyjnych w wysokości 11.194,88 zł, gdzie łączna kwota do zapłaty wynosi 185.770,88 zł i jednocześnie określającej, że odpowiedzialność ta ma charakter odpowiedzialności solidarnej ze Spółką. 1.2. W uzasadnieniu wskazano, że Spółka złożyła korekty deklaracji dla podatku od towarów i usług za wrzesień i październik 2013 r., w których wykazano kwoty podlegające wpłacie do urzędu. Zobowiązania te nie zostały uregulowane w obowiązujących terminach. Naczelnik Ś. Urzędu Skarbowego w K. wystawił tytuły wykonawcze, na podstawie których dokonano zajęć wierzytelności i zajęć rachunków bankowych Spółki, które nie zaspokoiły zaległych zobowiązań. Z protokołów o stanie majątkowym zobowiązanego sporządzonych w toku postępowania egzekucyjnego 13 sierpnia, 30 października 2013 r. i 6 lutego 2014 r. wynika, że Spółka nie posiada majątku nieruchomego, ani środków transportowych natomiast majątek ruchomy stanowi wyposażenie biura, tj. laptop, serwer, program komputerowy. T. L. podała, że pomieszczenie przy Al. S.1 w O.Ś. jest wynajmowane od firmy I. PHUP Sp. z o.o., rozliczenie umowy najmu odbywa się na zasadach kompensaty. Oświadczyła ponadto, że firma nie prowadzi działalności ani sprzedaży oraz nie osiąga dochodów. Zobowiązana Spółka zatrudnia 9 osób, a wynagrodzenia nie są wypłacane. Organ ustalił, że 18 września 2013 r. został złożony do Sądu Rejonowego w K. Wydziału V Gospodarczego przez wierzyciela, tj. firmę P. Sp. z o.o. wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Wniosek ten postanowieniem Sądu z 14 stycznia 2014 r. sygn. akt V GU 69/13 został oddalony na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, ze względu na to, że majątek dłużnika nie wystarczy na zaspokojenie nawet kosztów postępowania. W tym stanie rzeczy organ egzekucyjny, uznał prowadzone postępowanie egzekucyjne za bezskuteczne. W związku z powyższym zwrócił się do organu podatkowego o przeniesienie odpowiedzialności na osobę trzecią za zaległości Spółki w VAT za wrzesień i październik 2013 r. 1.3. Organ wskazał przepisy Ordynacji podatkowej regulujące kwestię odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika. Przesłanki odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zostały określone w art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. W konstrukcji powołanego przepisu z jednej strony zawarto obowiązki, do których wypełnienia zobowiązany jest organ i od których spełnienia uzależnione jest orzekanie o odpowiedzialności osób trzecich, tj. wykazanie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego oraz bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku spółki. Z drugiej strony, ściśle określono w nim tzw. przesłanki egzoneracyjne, które uwalniają członka zarządu od odpowiedzialności, o ile wykaże ich wystąpienie. Zalicza się do nich wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości spółki lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe), albo że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy bądź też, że wskazał on mienie spółki, z którego egzekucja jest możliwa. 1.4. W zakresie przesłanki bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, organ wskazał, że w toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny wystosował zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność z rachunku bankowego do Raiffeisen Bank Polska S.A. Wg informacji udzielonej przez bank w dniach 14.05.2014r. oraz 20.05.2014r, egzekucja należności podatkowych zbiega się z egzekucją ZUS Oddział w K. Inspektorat w O. Ś. i Komornikiem Sądowym przy Sądzie Rejonowym w O. Ś. Panem R. F. oraz, że brak jest wystarczających środków na rachunku bankowym należącym do dłużnika, zezwalających na realizację wszystkich tytułów egzekucyjnych. Nadto organ egzekucyjny zawiadomieniem nr EA/721-289/14 z dnia 20.05.2014r., skierowanym do kontrahenta Spółki C. P. Sp. z o.o. - I. P.H.U.P. Sp. z o.o., dokonał także zajęcia prawa majątkowego stanowiącego wierzytelność pieniężną u dłużnika zajętej wierzytelności. Realizacja z tego składnika majątku okazała się również nieskuteczna. W związku z powyższym Naczelnik Ś. Urzędu Skarbowego w K. wydał postanowienie w dniu 31.12.2014r., znak EA/7240-29/14; BA 33013/214 w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku zobowiązanego C.p. Sp. z o.o. W uzasadnieniu wskazał, że nie ustalono majątku do którego można byłoby skierować egzekucję administracyjną. Organ egzekucyjny podejmował zaś wszelkie działania zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Spółka nie posiada gotówki, środków na rachunkach, zapasów, nieruchomości i innych praw rzeczowych. Zobowiązania Spółki na dzień 14.01.20l4r. wynosiły 12.775 tys. zł., w tym 963 tys. zł. to zobowiązania wobec pracowników. Wszelkie podjęte działania nie pozostawiły wątpliwości, że dochodzone należności nie będą zaspokojone w postępowaniu egzekucyjnym w związku z czym zostało ono umorzone. 1.5. Odnośnie drugiej przesłanki pozytywnej organ wskazał, że M.K. został powołany na stanowisko prezesa Spółki uchwałą Nr 2 z 1 października 2012 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników. Z kolei, rezygnację z pełnionej funkcji M.K. złożył do Zgromadzenia Wspólników 16 czerwca 2014 r. Zmiana składu Zarządu Spółki C.p. Sp. z o.o. została zgłoszona do Krajowego Rejestru Sądowego, do którego w dniu 22.02.2013r. dokonano stosownego wpisu. Termin płatności zobowiązań w podatku VAT, które przerodziły się w zaległości upływał bowiem: - za wrzesień 2013 r. - w dniu 25.10.2013r., - za październik 2013 r. - w dniu 25.11.2013r. Organ wskazał, że Na dzień wydania zaskarżonej decyzji, tj. 25.10.2016 r. na koncie Spółki C.p. w Świętokrzyskim Urzędzie Skarbowym w K. figurowały następujące zaległości podatkowe w podatku VAT: - za styczeń 2013r. - kwota 1.001.833,90zł, - za lipiec 2013r. - kwota 12.087,50zł, - za sierpień 2013r. - kwota 64.937,60zł, - za wrzesień 2013r. - kwota 65.635,00zł - za październik 2013r. - kwota 57.134,00zł - za listopad 2013r. - kwota 60.362,00zł. Łączna kwota zaległości za ww. okresy roku2013r. wyniosła 1.261.990,00 zł. W związku powyższym stwierdził, że w przedmiotowej sprawie zaistniały pozytywne przesłanki do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej za zaległości C.p. sp. z o.o. za zaległości z ww. tytułów. 1.6. Analizując przesłanki egzoneracyjne organ wskazał na art. 11 ust. 1 i 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze określający przesłanki niewypłacalności i stwierdził, że Spółka bezsprzecznie pozostawała w stanie niewypłacalności. Według danych bilansowych zawartych w sprawozdaniu finansowym sporządzonym na 31 grudnia 2012 r. kapitał własny Spółki był ujemny, co oznacza że wartość jej zobowiązań przewyższała wartość jej aktywów (majątku). Zobowiązania Spółki na 31 grudnia 2012 r. wyniosły 8.770.609.74 zł i przewyższały o 5.446.046,59 zł, tj. o 163,81% aktywa tej Spółki, które na koniec 2012 r. wyniosły 3.324.563,15 zł. Zaistniała sytuacja wskazuje na stan upadłości bilansowej Spółki, który bezsprzecznie jest podstawą do wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Co więcej, analizowane sprawozdanie finansowe (bilans) wskazuje, że stan upadłości bilansowej wystąpił już na koniec 2011 roku, o czym świadczy kapitał własny, który już wtedy miał ujemną wartość -1.153.654,75 zł. Nadto pogłębiającą się trudną, ekonomiczno-finansową sytuację Spółki potwierdziły jej wyniki finansowe za 2011 r. strata netto wyniosła -1.203.654,75 zł, a za 2012 rok - 4.243.674,81 zł, w tym strata na działalności operacyjnej wyniosła - 2.824.127,54zł. W kwestii "właściwego czasu", w którym należy zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości, organ wskazał na art. 21 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze i uznał wniosek z 18 września 2013 r. o ogłoszenie upadłości Spółki, złożony z inicjatywy wierzyciela, tj. Spółki P. Sp. z o.o. za spóźniony. Nadto zauważył, że M.K. funkcję Prezesa Zarządu Spółki pełnił od 1 października 2012 r. i jak sam wskazał, zastał stan faktyczny zadłużenia wobec firmy P. Sp. z o.o. na kwotę 6.407.208,88 zł. Z informacji przesłanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych wynika, że C.P. Sp. z o.o. posiada zaległości z tytułu płatności składek na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, Fundusz Ubezpieczeń Zdrowotnych, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych za okresy rozpoczynające się w marcu 2013 roku, a z tytułu płatności na Fundusz Emerytur Pomostowych w kwietniu 2013r. Złą kondycję finansową potwierdza również Opinia i Raport z Badania Sprawozdania Finansowego za 2012 rok Ciągania Polska Sp. z o.o. sporządzona przez Kancelarię Biegłych Rewidentów A.P. Sp. z o.o. z której wynika, że na koniec 2012 roku spółka uzyskała stratę netto w wysokości 4.243.674,81 zł oraz ujemny kapitał własny w wysokości 5.447.329,56 zł. Termin płatności podatku VAT za styczeń 2013 roku upłynął 25.02.2013r., a płatności zobowiązań wobec ZUS - 15.04.20l3r. Skoro zatem dłużnik, na co wskazują przepisy Prawa upadłościowego i naprawczego, jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym zaistniała podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, to przyjmując, że Spółka stała się niewypłacalna w dniu 15.04.2013r., w opinii organu właściwym terminem do złożenia takiego wniosku przez członka zarządu C.p. Sp. z o.o. był dzień 29.04.2013r. Organ stwierdził ponadto, że zaprzestanie wykonywania przez Spółkę swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych miało charakter trwały, świadczą bowiem o tym zaległości powstałe w VAT, w kolejnych miesiącach, tj. objęte przedmiotową decyzją - za wrzesień i październik 2013 r. a ponadto za sierpień i listopad 2013 r. Powyższe potwierdza również wyrok nakazowy Sądu Rejonowego w K. z 18 lutego 2014 r. sygn. akt XI W 288/14, w którym Sąd uznał M.K. winnym popełnienia czynu zarzucanego mu aktem oskarżenia, stanowiącego wykroczenie skarbowe z art. 57 § 1 K.k.s., tj. nie odprowadzania w sposób uporczywy należności publicznoprawnych z tytułu VAT za styczeń, lipiec i sierpień 2013 r. Co więcej, w świetle sytuacji ekonomiczno-finansowej Spółki uzasadnionym jest wniosek, że podstawy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki istniały już w momencie obejmowania przez podatnika funkcji Prezesa Zarządu Spółki, tj. 1 października 2012 r. Odnosząc się do argumentacji strony, że organ błędnie uznał, że we właściwym czasie nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości, a wniosek złożony w dniu 18.09.2013r. przez wierzyciela P. Sp. z o.o. był spóźniony, w związku z oddaleniem go przez Sąd Rejonowy w K. Wydział V Gospodarczy, wskazano, że postępowanie upadłościowe powinno umożliwić przynajmniej częściowe zaspokojenie wierzycieli z majątku spółki. Wniosek o ogłoszenie upadłości powinien więc być złożony w czasie umożliwiającym ochronę wierzycieli. Na dzień złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, tj. 18.09.2013r., wartość majątku spółki nie była w stanie pokryć kosztów prowadzenia postępowania. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika Skarżącego oznacza to, że został on złożony zbyt późno. Gdyby ów wniosek został złożony w terminie wcześniejszym byłoby możliwe prowadzenie postępowania upadłościowego Spółki. Co do argumentacji pełnomocnika odnoszącej się do ustaleń Dyrektora tut. Izby Skarbowej w sprawie dotyczącej zaległości podatkowych Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za I, VII, VIII, XI 2013r., w której to stwierdzono, że złożenie wniosku o upadłość powinno nastąpić najpóźniej do 10 września 2013r. (a nie do 29 kwietnia 2013r.) wskazano, że data ta została ustalona w oparciu o stan faktyczny i materiał dowodowy zgromadzony w sprawie dotyczącej ww, zaległości. Natomiast w przedmiotowej sprawie organ podatkowy pierwszej instancji ustalając datę niewypłacalności spółki na dzień 15.04.2013r. oparł się na istniejących zaległościach spółki w podatku od towarów i usług za m-ce styczeń i luty 2013r. oraz zaległościach spółki wobec ZUS za m-c marzec 2013r. Fakt istnienia zaległości Spółki wobec ZUS nie był znany organom podatkowym w dacie wydawania decyzji w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności M.K. za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za I, VII, VIII, XI 2013r. Natomiast jak wskazano powyżej przesłanka dotycząca zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy. Organ podkreślił jednocześnie, że odpowiedzialność M.K. nie wynika, jak zarzucono w odwołaniu, z niezgłoszenia przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości ale z niewykazania, że wniosek ten został złożony we właściwym czasie, o czym stanowi art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej Organ ocenił, że przedstawienie dokumentów w postaci pisma kontrahenta F.J. Elsner Trading Gesellschaft m.b.H z dnia 14.10.2013r. o możliwości zwiększenia finansowania do 10 min € nie może usprawiedliwiać bierności M.K. w zgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości powinno nastąpić, jak wykazano powyżej, do dnia 29.04.2013r., a więc dużo wcześniej, niż zostały wystawione ww. dokumenty. Poza tym z akt sprawy nie wynika, aby wskazane dokumenty miały jakikolwiek wpływ na zmianę sytuacji finansowej Spółki C.p. Sp. z o.o. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na powyższą decyzję M.K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. 2.2. Zarzucił naruszenie: - art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wyciągnięcie wadliwych wniosków z zebranego materiału dowodowego. Zdaniem strony organ odwoławczy błędnie uznał, że: - we właściwym czasie nie zgłoszono wniosku o ogłoszenie upadłości, pomimo że organy trafnie ustaliły, że 18 września 2013 r. został zgłoszony do Sądu Rejonowego w K. przez wierzyciela, tj. firmę P. Sp. z o.o. wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki, - w niniejszym stanie faktycznym zachodzą przesłanki pozytywne, a jednocześnie nie zachodzą przesłanki negatywne, odnośnie, ustalenia odpowiedzialności skarżącego za zaległości Spółki na zasadzie art. 116 Ordynacji podatkowej, w efekcie czego wydano zaskarżoną decyzję, zamiast umorzyć postępowanie z uwagi na złożenie wniosku o upadłość Spółki we właściwym czasie. 2.3. W uzasadnieniu skargi powołując się na Naczelny Sąd Administracyjny skarżący wskazał, że dla wyłączenia odpowiedzialności członków zarządu nie ma znaczenia kto zgłosił żądanie ogłoszenia upadłości (wszczęcia postępowania układowego), byleby tylko uczynił to w terminie. Dlatego też okoliczność, że to wierzyciel Spółki złożył taki wniosek 18 września 2013 r. nie powinna być negatywnie oceniana przez organy podatkowe. W ocenie skarżącego wniosek ten został zgłoszony we właściwym terminie. Zdaniem strony "właściwym czasem" na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki nie był 1.10.2012 r., a najwcześniej połowa września 2013 r. Jeszcze we wrześniu 2013 r. Spółka regulowała bowiem swoje zobowiązania pieniężne. 2.4. Skarżący wskazał, że jeszcze na początku września 2013 r. była realna szansa na dalszą realizację przez Spółkę zawartych kontraktów i wygenerowania zysków z działalności operacyjnej, w tym ściągnięcia wierzytelności od kontrahentów (w tym I. Trade Sp. z o.o.). Podkreślił, że możliwość ta wygasła z momentem zerwania przez P. Sp. z o.o., czyli znaczącego kontrahenta Spółki, rozmów i złożenia przez niego wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Wskazał, że pierwszą zaległością podatkową której nie spłaciła spółka była zaległość z tytułu Vat za listopad 2013 r. 2.5. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. 3. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1. W ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 200 2r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U.2016.718 - dalej ,,ustawa p.p.s.a."), sąd administracyjny uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 ustawy p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi sąd, w myśl art. 151 ustawy p.p.s.a. oddala skargę. 3.2. Rozpatrując sprawę, w tak określonych granicach, Sąd stwierdził, że skarga nie jest zasadna, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd podzielił też i uznał za niewadliwe ustalenia organu w zakresie stanu faktycznego. Znajdują one potwierdzenie w zebranym materiale dowodowym, a Sąd przyjął je za podstawę dalszych rozważań. 3.3. Przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia było orzeczenie o solidarnej odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe C.p. spółki z o.o. jako byłego członka zarządu, pełniącego jednocześnie funkcję Prezesa Zarządu Spółki. Podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowiły przepisy art.107 § 1 i § 2 pkt 2 i pkt 4, art. 108 § 1 i § 3, art.109 oraz art. 116 Ordynacji podatkowej. Z treści art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 działu III zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich", za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zgodnie z art. 107 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych. Granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością określają przepisy art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym za zaległości podatkowe spółki odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu jest możliwe jedynie w przypadku, gdy wykaże on, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości bądź, że niezgłoszenie takich wniosków nastąpiło bez jego winy lub wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. Odpowiedzialność ta odnosi się do zaległości podatkowych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez osoby trzecie obowiązków członka zarządu. Dotyczy to zarówno obecnych, jak i byłych członków zarządu (art. 116 § 4 Ordynacji podatkowej). Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe ma zatem charakter akcesoryjny i następczy - występuje jedynie w sytuacji niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika i jest uzależniona od istnienia jego odpowiedzialności. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna. Przywołane przepisy ustalają nie tylko warunki odpowiedzialności członka zarządu spółki za zobowiązania podatkowe tej spółki, ale także wskazuje jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek. Na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji oraz okoliczności pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie powstania zaległości podatkowych, natomiast członka zarządu (byłego członka zarządu) obciąża wykazanie okoliczności wyłączających odpowiedzialność. Zgodnie z art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. 3.4. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę nie znajduję podstaw do odstąpienia od stanowiska i argumentacji zawartych w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r sygn. akt. I SA/Ke 509/16 3.5. Bezsporną okolicznością w sprawie jest fakt, że M.K. w okresie od 1 października 2012 r. do 16 czerwca 2014 r., tj. w terminie płatności przedmiotowych zobowiązań podatkowych, pełnił obowiązki prezesa zarządu Spółki z o.o. C.p.. Zaległość podatkowa powstała w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji członka Zarządu Spółki, zatem ponosi solidarnie z tą Spółką odpowiedzialność za długi podatkowe. Prawidłowo organy obu instancji ustaliły też, że egzekucja wobec Spółki okazała się bezskuteczna (pkt 1.4.) z uwagi na brak możliwości wyegzekwowania należności. Protokoły o stanie majątkowym potwierdziły, że Spółka nie posiadała żadnego majątku ruchomego oraz nieruchomości podlegających egzekucji. Nie doszło również do osiągnięcia celu postępowania upadłościowego jakim jest chociażby częściowe zaspokojenie wierzycieli (w postanowieniu Sądu Rejonowego w K. z 14 stycznia 2014 r. sygn. akt V GU 69/13 potwierdzono stan niewypłacalności Spółki). Z powyższego wynika zatem, że obie przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 116 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej zostały spełnione. 3.6. Odnosząc się do oceny przesłanek egzoneracyjnych, tj. czy wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony we właściwym terminie, należy wskazać, że przepisy Ordynacji podatkowej nie definiują, co należy rozumieć pod pojęciem "właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości". Zdaniem Sądu, w tym przypadku bierze się pod uwagę, w szczególności czy wniosek był złożony w czasie umożliwiającym ochronę wierzycieli, tzn. czy postępowanie chociażby częściowo dawało możliwość zaspokojenia wierzycieli z majątku spółki. Podstaw prawnych ogłoszenia upadłości lub zawarcia układu należy z kolei poszukiwać w prawie upadłościowym i naprawczym. Stosownie do art. 10 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Zgodnie z art. 11 tej ustawy dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, a gdy jest osobą prawną uważa się go za niewypłacalnego także wówczas, kiedy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, a więc również wtedy, gdy wykonuje zobowiązania na bieżąco. Stosowny wniosek o ogłoszenie upadłości osoby prawnej może zgłosić każdy, kto ma prawo ją reprezentować samodzielnie lub łącznie z innymi osobami (art. 20 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze) i jest zobowiązany złożyć stosowny wniosek w sądzie nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości (art. 21 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze). Na podstawie art. 11 ust. 1 tejże ustawy niewypłacalność zachodzi wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje wszystkich ciążących na nim wymagalnych zobowiązań. W konsekwencji nieistotne jest, czy nie wykonuje wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Dwutygodniowy termin do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, a więc kiedy dłużnik stał się niewypłacalny bądź też w przypadku osoby prawnej dzień, w którym zobowiązania przekroczyły wartość majątku tego podmiotu. W rozpoznawanej sprawie skarżący jako członek zarządu Spółki nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości. Wniosek o ogłoszenie upadłości został zgłoszony przez wierzyciela Spółki w dniu 18 września 2013 r. Jak wykazały organy był to wniosek spóźniony, co zostało potwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w K. z 14 stycznia 2014 r. sygn. akt V GU 69/13, który na podstawie art.13 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości, bowiem majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. Sąd całkowicie podziela argumentację organu, co do właściwego czasu dla zgłoszenia upadłości Spółki (pkt 1.6.) Organy nie oceniały negatywnie wniosku o ogłoszenie upadłości z tego powodu, że nie został zgłoszony przez skarżącego, ale dlatego że był on spóźniony (nie zgłoszono go we właściwym czasie) i skarżący nie wykazał, że był to właściwy czas. Prawidłowe w tym kontekście są ustalenia organów, znajdujące potwierdzenie w wyniku finansowym na 31 grudnia 2012 r., że kapitał własny Spółki był ujemny. Zobowiązania Spółki na tę datę wyniosły 8.770.609.74 zł i przewyższały o 5.446.046,59 zł, tj. o 163,81% aktywa tej Spółki. Już ten stan był podstawą do zgłoszenia upadłości, w szczególności że także rok 2011 zamknięto ujemnym wynikiem (kapitał własny miał ujemną wartość -1.153.654,75 zł). Co znamienne, sam skarżący, który pełnił funkcję Prezesa Zarządu Spółki od 1 października 2012 r. wskazał, że zastał stan faktyczny zadłużenia wobec firmy P. Sp. z o.o. na kwotę 6.407.208,88 zł. Ponadto Spółka nie uregulowała w terminie płatności zobowiązania w VAT za styczeń 2013 r. w wysokości 1.064.228 zł, jak również za lipiec 2013 r., którego termin płatności przypadał na 26 sierpnia 2013 r. Prawidłowo wskazał więc organ odwoławczy, że obiektywnie data 27 sierpnia 2013 r. stała się dniem, w którym istniały przesłanki do uznania Spółki za niewypłacalną; stan niewykonywania kolejnych wymagalnych zobowiązań. Sąd, nie dopatrzył się okoliczności potwierdzających stanowisko skarżącego o złożeniu wniosku o upadłość we właściwym czasie. W tym kontekście znamienne też i wiążące są ustalenia wyroku Sądu Rejonowego w K. z 18 lutego 2014 r. sygn. akt XI W 288/14, w którym uznał M.K. winnym popełnienia czynu zarzucanego mu aktem oskarżenia, stanowiącego wykroczenie skarbowe z art. 57 § 1 K.k.s., tj. nieodprowadzania w sposób uporczywy należności publicznoprawnych z tytułu VAT za styczeń, lipiec i sierpień 2013 r. Zaniedbań skarżącego nie ekskulpuje późniejsze złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości przez wierzyciela, tym bardziej że ten wniosek był spóźniony, co w sposób obiektywny zostało potwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w K. oddalający wniosek o upadłość. Na uwzględnienie, w kontekście właściwego czasu dla zgłoszenia upadłości, nie zasługują twierdzenia skarżącego jakoby Spółka wykonywała zobowiązania poprzez sukcesywnie dokonywane wpłaty (24.09.2013 r., 27.09.2013 r., 29.11.2013 r., 19.12.2013 r. oraz 7.02.2014 r.) na poczet zaległości. Dokonywane bowiem w tych dniach "wpłaty" były faktycznie kwotami uzyskanymi przez organy przymusowo w ramach postępowania egzekucyjnego i stanowiły relatywnie niewielką wielkość w stosunku do wszystkich zaległości Spółki. Również istnienie szansy na poprawę kondycji Spółki i prowadzenie rozmów biznesowych, co słusznie podkreślił organ, nie daje podstaw dla uznania, że bierność skarżącego w zgłoszeniu wniosku była obiektywnie usprawiedliwiona. Realna sytuacja Spółki uzasadniała zgłoszenie upadłości dużo wcześniej przed zakończeniem wskazanych przez skarżącą rozmów biznesowych. Stan właściwy dla zgłoszenia upadłości nie może być oceniany w kontekście zdarzeń przyszłych i niepewnych, a w niniejszej sprawie, jak chce skarżący, w kontekście samych rozmów biznesowych. Ponadto dodać należy, że na omawianą przesłankę egzoneracyjną można spojrzeć także z innej perspektywy, a mianowicie konsekwencji przeprowadzonej upadłości. Z tej perspektywy "czasem właściwym" do zgłoszenia upadłości jest czas, w którym wszczęte postępowanie upadłościowe może doprowadzić do równomiernego zaspokojenia wszystkich wierzycieli. Czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to czas w jakim zarząd spółki, która nie może na bieżąco realizować swoich zobowiązań wobec wszystkich wierzycieli, składa wniosek o ogłoszenie upadłości w sposób pozwalający chronić interesy wszystkich wierzycieli, którzy po ogłoszeniu upadłości będą mogli liczyć na równomierne zaspokojenie, by nie dopuścić do zaspokojenia niektórych wierzycieli ze szkodą dla innych. Termin na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości należy liczyć od momentu, kiedy członkowie zarządu mogą stwierdzić, że zachodzą okoliczności uzasadniające wystąpienie z takim wnioskiem. Tylko takie stanowisko nie szkodzi wierzycielom. W sprawie niniejszej nie doszło nawet do ogłoszenia upadłości, nie mówiąc już o jakimkolwiek zaspokojeniu wierzycieli w ramach postępowania upadłościowego. Z powyższego zatem wynika, że przesłanka egzoneracyjna, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej nie została spełniona. 3.7. W świetle ustaleń dokonanych przez organ odwoławczy bez znaczenia dla sprawy jest subiektywne stwierdzenie skarżącego zawarte w skardze, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony przez wierzyciela we właściwym czasie. W ocenie Sądu, organy obu instancji zgromadziły obszerny materiał dowodowy, który został poddany prawidłowej analizie co znalazło odzwierciedlenie w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji. Nie znajdują zatem też uzasadnienia zarzuty naruszenia art. 122, art. 187 § 1 w związku z art. 191 Ordynacji podatkowej. 3.8. Wobec powyższego Sąd, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. skargę oddalił.