I SA/Gl 104/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Bożena Suleja-Klimczyk, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 22 maja 2018 r. sprawy ze skargi Burmistrza R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie kosztów egzekucyjnych 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 100 (sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. Burmistrz R. wniósł skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: NUS) z [...] określające koszty postępowania egzekucyjnego i obciążające nimi wierzyciela, tj. skarżącego. 2. Zaskarżone postanowienie zostało wydane na gruncie następującego stanu sprawy. 2.1. NUS prowadził postępowanie egzekucyjne wobec A S.A. w K. na podstawie siedmiu tytułów wykonawczych wystawionych przez Burmistrza R. Podstawę wystawienia wszystkich tytułów wykonawczych stanowiła jedna decyzja Burmistrza z [...], określająca zobowiązanej spółce podatek od nieruchomości za 2006 r., której postanowieniem z [...] nadano rygor natychmiastowej wykonalności. 2.1.1. Pierwszy tytuł wykonawczy Burmistrz wystawił w dniu [...] (nr [...]). Dotyczył on pierwszej raty należności z tytułu podatku od nieruchomości za 2006 r., w wysokości [...] zł oraz odsetek naliczanych od powyższej należności, w wysokości [...] zł. Ten tytuł wykonawczy został doręczony NUS w dniu 7 listopada 2011 r. NUS wraz z pismem z 15 listopada 2011 r., w związku z wyegzekwowaniem należności na podstawie wymienionego tytułu wykonawczego, przekazał Burmistrzowi dowód pobrania zaległych należności. Pobranie wraz z doręczeniem tytułu wykonawczego nastąpiło [...]. Następnie NUS pismem (zawiadomieniem) z [...] zajął wierzytelność pieniężną wierzyciela zobowiązanej spółki na podstawie art. 89 § 1 ustawy z dni 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1201, ze zm. – dalej: u.p.e.a.). Pismem (zawiadomieniem) z [...] NUS zawiadomił tego samego wierzyciela o uchyleniu zajęcia "z powodu zapłaty". 2.1.2. W dniu [...] Burmistrz na podstawie tej samej decyzji wymiarowej z [...] wystawił przeciwko zobowiązanej spółce następujące tytuły wykonawcze: - nr [...] dotyczący należności z tytułu podatku od nieruchomości, a ściślej II raty za rok 2006 (należność główna [...] zł i odsetki [...] zł) oraz III raty za ten rok (należność główna [...] zł i odsetki [...] zł); - nr [...] dotyczący należności z tytułu podatku od nieruchomości, a ściślej IV raty za rok 2006 (należność główna [...] zł i odsetki [...] zł) oraz V raty za ten rok (należność główna [...] zł i odsetki [...] zł); - nr [...] dotyczący podatku od nieruchomości, a ściślej VI raty za rok 2006 (należność główna [...] zł i odsetki [...] zł) oraz VII raty za ten rok (należność główna [...] zł i odsetki [...] zł); - nr [...] dotyczący podatku od nieruchomości, VIII raty za rok 2006, w wysokości [...] zł oraz odsetek w wysokości [...] zł; - nr [...] dotyczący podatku od nieruchomości, a ściślej IX raty za rok 2006 (należność główna [...] zł i odsetki [...] zł) oraz X raty za ten rok (należność główna [...] zł i odsetki [...] zł); - nr [...] dotyczący podatku od nieruchomości, a ściślej XI raty za rok 2006 (należność główna [...] zł i odsetki [...] zł) oraz XII raty za ten rok (należność główna [...] zł i odsetki [...] zł). Wyżej wymienione tytuły wykonawcze Burmistrz przesłał organowi egzekucyjnemu wraz z pismem przewodnim z [...], które zostały mu doręczone w dniu 23 listopada 2011 r. Na sutek tego NUS podjął następujące czynności w sprawie egzekucyjnej. W dniu [...] doręczył zobowiązanej spółce tytuły wykonawcze o numerach od [...] do [...] oraz pobrał należności u zobowiązanej. Pismem z [...] zawiadomił wierzyciela, że w związku z wyegzekwowaniem należności na podstawie tytułu wykonawczego nr [...], w załączeniu przekazuje Burmistrzowi dowód pobrania zaległych należności. Pismem z [...] zawiadomił wierzyciela, że w związku z wyegzekwowaniem należności na podstawie tytułów wykonawczych o numerach [...] oraz [...] przekazuje Burmistrzowi dowód pobrania zaległych należności. Pismem (zawiadomieniem) z [...] NUS zajął wierzytelność pieniężną wierzyciela zobowiązanej spółki na podstawie art. 89 § 1 u.p.e.a., wskazując, że zajęcie dotyczy należności wynikających z sześciu tytułów wykonawczych (numery od [...] do [...]); należność główna łącznie [...] zł oraz odsetki łącznie [...] zł. Pismem z [...] NUS zawiadomił wierzyciela zobowiązanej spółki o uchyleniu zajęcia z [...] "z powodu zapłaty". 2.2. Pismem z [...] zobowiązana spółka zwróciła się do NUS o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych, powstałych w związku z prowadzoną egzekucją administracyjną. W związku z powzięciem przez NUS informacji o decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z [...] uchylającej decyzję Burmistrza z [...] i przekazującej sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji, organ egzekucyjny postanowieniem z [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie tytułów wykonawczych o numerach: [...] oraz od [...] do [...]. Kolejnym postanowieniem z [...], na podstawie art. 17 oraz art. 64c § 3 i § 7 u.p.e.a. NUS określił koszty egzekucyjne w związku z egzekucją prowadzoną na podstawie w/w siedmiu tytułów wykonawczych w łącznej wysokości [...] zł i obciążył nimi wierzyciela, tj. Burmistrza R. Po rozpatrzeniu zażalenia wniesionego przez Burmistrza, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...] uchylił w całości postanowienie NUS wydane w przedmiocie określenia kosztów egzekucyjnych i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Równocześnie postanowieniem z tego samego dnia organ odwoławczy uchylił w całości postanowienie organu egzekucyjnego z [...] w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego i umorzył postępowanie w tej sprawie. Następnie NUS postanowieniem z [...], nr [...] określił koszty egzekucyjne w łącznej wysokości [...] zł i ponownie obciążył nimi wierzyciela. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach postanowieniem z [...] uchylił postanowienie NUS z [...] i orzekł o obciążeniu zobowiązanego kosztami egzekucyjnymi w kwocie łącznej [...] zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 13 listopada 2013 r., I SA/Gl 512/13 oddalił skargę na postanowienie organu odwoławczego z [...]. 2.3. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 27 kwietnia 2016 r., II FSK 826/14 uchylił wyrok WSA w Gliwicach z 13 listopada 2013 r., jak również postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z [...]. W uzasadnieniu NSA wskazał, że w sprawie nie ma podstaw do zastosowania art. 64c § 3 u.p.e.a. ponieważ ten przepis dotyczy wadliwości samej egzekucji, nie zaś decyzji, w wykonaniu której ją prowadzono, zaś w analizowanym przypadku wadliwości takiej nie było, gdyż formalnie rzecz biorąc, organ egzekucyjny był uprawniony do przeprowadzenia egzekucji na podstawie nieostatecznej decyzji, której nadany został rygor natychmiastowej wykonalności. Jednocześnie w ocenie NSA na gruncie niniejszej sprawy możliwe było zastosowanie w tej sprawie art. 64c § 4 u.p.e.a. W następstwie powyższego Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu [...] postanowienie nr [...], którym utrzymał w mocy postanowienie NUS z [...]. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia zaakcentował, że w rozpatrywanym przypadku jest związany zaleceniami, które NSA sformułował w powyższym wyroku i przytoczył fragmenty uzasadnienia tego orzeczenia. Wskazał, że w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych zapoczątkowanego uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 kwietnia 2014 r., I FPS 8/13 stwierdzić trzeba, że przesłanka z art. 64c § 4 u.p.e.a. zostaje spełniona w przypadku wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji stanowiącej podstawę prawną wszczęcia i prowadzenia egzekucji, ponieważ skutkami wadliwego, niezgodnego z prawem aktu administracyjnego nie może być obciążony podatnik (zobowiązany). Jakkolwiek zatem w rozpatrywanym przypadku zastosowania nie znajdzie art. 64c § 3 u.p.e.a., to obciążenie wierzyciela kosztami egzekucyjnymi jest konieczne z uwagi na brzmienie art. 64c § 4 u.p.e.a. W odniesieniu do wymiaru kosztów egzekucyjnych nie przeprowadził własnych rozważań, lecz stwierdził tyko, że zachodzą podstawy do utrzymania w mocy postanowienia organu I instancji. 2.4. WSA w Gliwicach prawomocnym wyrokiem z 28 lutego 2017 r., I SA/Gl 1256/16 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z [...] oraz poprzedzające je postanowienie NUS z [...]. W uzasadnieniu stwierdził, że zasadne jest obciążenie wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, a ponownej weryfikacji wymaga tylko ustalenie wysokości tych kosztów. W materii wysokości kosztów egzekucyjnych Sąd odwołał się do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 (OTK-A 2016/51; Lex nr 2067764), w którym TK orzekł, że: - art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji; - art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. WSA stwierdził, że organ w postępowaniu ponownym powinien, obciążając wierzyciela kosztami egzekucyjnymi, wziąć pod uwagę argumenty wyrażone w uzasadnieniu wskazanego wyroku TK. Zalecił więc, aby organ zwrócił uwagę, że skutkiem wymienionego wyroku Trybunału nie jest wyeliminowanie z porządku prawnego podstawy prawnej do orzekania o wysokości kosztów egzekucyjnych na podstawie art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a. z zastosowaniem procentowego sposobu obliczania opłaty za dokonanie czynności egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej w odniesieniu do kwoty egzekwowanych należności. Trybunał Konstytucyjny wyraźnie wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych), jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. Podstawa do takiego postępowania organu egzekucyjnego pozostała, natomiast stosowanie tych przepisów nie może prowadzić do przekroczenia maksymalnego rozsądnego pułapu, który w pierwszej kolejności powinien być wyznaczony przez ustawodawcę. Dopóki jednak ustawodawca tego nie uczyni, organy stosujące prawo - a więc w nawiązaniu do realiów danej sprawy, którą rozstrzygają - muszą tak określać wysokość kosztów egzekucyjnych, aby nie można było zarzucić im naruszenia standardów określonych w omawianym wyroku TK. WSA zalecił także, aby organ miał na uwadze, że już z samej sentencji wyroku Trybunału Konstytucyjnego wynika, iż przyczyną uznania przepisów za niezgodne z Konstytucją nie był brak w ustawie możliwości miarkowania wysokości opłat w pełnym zakresie. Wynika to też ze stwierdzenia Trybunału, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych jako jednej z metod określania wysokości opłat. W związku z tym swoiste miarkowanie powinno w zasadzie pojawić się dopiero wówczas kiedy można stwierdzić, że procentowo ustalone opłaty przekraczają maksymalny rozsądny pułap poszczególnych opłat. W praktyce, w sytuacji braku koniecznej interwencji ustawodawcy, nie da się, stosując omawiane przepisy w poszczególnych sprawach, oderwać od okoliczności faktycznych i prawnych konkretnych spraw. Zatem, w razie braku interwencji ustawodawcy do czasu ponownego orzekania w sprawie, zadaniem organu będzie w pierwszym rzędzie odpowiedź na pytanie, czy ustalone koszty egzekucyjne na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach u.p.e.a., in concreto przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, a jeśli nie, to w jakim zakresie na gruncie tej sprawy należy je miarkować. Sąd podkreślił, że czynności faktyczne jakie w rozpoznawanej sprawie były podejmowane przez organ egzekucyjny sprowadzały się w istocie do wysłania kilku pism oraz pobrania gotówki u zobowiązanego. Sąd wskazał, że w razie braku stosownej interwencji ustawodawcy spełniającej standardy wynikające z wyroku Trybunału w sprawie SK 31/14, organ mając na uwadze art. 8 ust. 2 Konstytucji, kształtując podstawę rozstrzygnięcia w przedmiocie wysokości kosztów egzekucyjnych, oprócz art. 64 § 1 pkt 4 oraz § 6 u.p.e.a. bezpośrednio zastosuje art. 2 Konstytucji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Sąd podkreślił, że wymogi wynikające z wyroku TK odnoszą się również do stosowania art. 64 § 1 pkt 1 u.p.e.a. bowiem także i ten przepis wymaga zastosowania analogicznej wykładni prokonstytucyjnej. W rozpatrywanym przypadku nie sposób zaprzeczyć, że w zakresie problemów, które doprowadziły Trybunał Konstytucyjny do wniosku o niekonstytucyjności, regulacja art. 64 § 1 pkt 1 u.p.e.a. jest tożsama z art. art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 u.p.e.a 2.5. Postanowieniem z [...], nr [...] organ egzekucyjny na podstawie art. 17 i 64c § 4 i § 7 u.p.e.a. określił koszty egzekucyjne w łącznej wysokości [...] zł i obciążył nimi wierzyciela, to jest Burmistrza R. Wskazał, że koszty po odniesieniu do każdego z tytułów wykonawczych ([...] oraz od [...] do [...]) kształtują się następująco: [...] zł dot. nr [...]; [...] zł dot. nr [...]; [...] zł dot. nr [...]; [...] zł dot. nr [...]; [...] zł dot. nr [...]; [...] zł dot. nr [...]; [...] zł dot. nr [...]. W uzasadnieniu NUS wskazał, że TK nie zakwestionował procentowego określania kosztów egzekucyjnych. Wobec braku regulacji ustawy pozwalającego na szacowanie tych kosztów, organ punktem odniesienia uczynił art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. w którym podano, że koszty za zajęcie nieruchomości wynoszą 8%, a maksymalna ich kwota to 34.200 zł. Wobec tego organ przyjął, że maksymalny koszt może wynosić: - opłaty manipulacyjnej (1%, czyli 1/8 z 34.200 zł), tj. 4.275 zł; - opłaty za zajęcie tzw. innej wierzytelności (5%, czyli 5/8 z 34.200 zł), tj. 21.375 zł; - opłaty za pobranie należności (5%, czyli 5/8 z 34.200 zł), tj. 21.375 zł. Finalnie stwierdził, że w tej spawie naliczone koszty egzekucyjne są na poziomie niższym niż maksymalne, które określono per analogia do art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. NUS bazował bowiem na kosztach określonych oddzielnie wobec każdego z tytułów wykonawczych. 2.6. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zaskarżonym postanowieniem z [...], nr [...] utrzymał w mocy postanowienie NUS z [...]. W odniesieniu do wysokości obciążających, w tej sprawie wierzyciela, kosztów egzekucyjnych organ odwoławczy wielokrotnie odwoływał się do treści wyroku TK z 28 czerwca 2016 r. i cytował fragmenty jego uzasadnienia. Odwoływał się także do wskazań wynikających z wyroku WSA w Gliwicach z 28 lutego 2017 r., I SA/Gl 1256/16. Organ podkreślił, że wątpliwości konstytucyjnych nie budzi możliwość stosowania procentowych stawek określania kosztów. Zaznaczył, że tak określona kwota może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań. Nie może jednak nastąpić całkowite zerwanie związku pomiędzy świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Dalej organ stwierdził, że w rozpoznawanej sprawie dokonując analizy uzasadnienia wyroku TK wskazać należy przede wszystkim na 100 % skuteczności egzekucji. Każdy z tytułów wykonawczych został wyegzekwowany w całości w bardzo krótkim czasie od nadania klauzuli o skierowaniu ich do egzekucji do zakończenia egzekucji. Nie można bowiem zapominać o celu egzekucji administracyjnej, a co za tym idzie także opłat z nią związanych, jakim jest doprowadzenie do wykonania obowiązków powstających w obszarze działania administracji. Jednocześnie organ zwrócił uwagę na niski stopień skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych, ograniczający się wyłącznie do pobrania pieniędzy u zobowiązanego oraz wysłania pisma dotyczącego zajęcia wierzytelności, przy stosunkowo niskim nakładzie pracy związanym z wysłaniem korespondencji pocztą oraz kosztami dojazdu i delegacji pracownika. W związku z tym, zdaniem organu, niezasadne byłoby obciążanie wierzyciela opłatą za pobranie pieniędzy i zajęcie wierzytelności w kwocie przekraczającej stawkę maksymalną w wysokości 34.200 zł, określoną w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. odnoszącą się do egzekucji z nieruchomości, a więc uznawanej za najbardziej skomplikowaną i pracochłonną czynność egzekucyjną. Opłata w przypadku zajęcia nieruchomości wynosi 8% kwoty egzekwowanej należności, nie więcej jednak niż 34.200 zł. Wobec opłaty manipulacyjnej oraz opłaty za pobranie pieniędzy i opłaty za zajęcie wierzytelności, ustawa egzekucyjna nie określa ich maksymalnej wysokości. Nieuzasadnione byłoby w tej sytuacji obniżanie kosztów egzekucyjnych do wysokości stawek minimalnych, to jest 2,50 zł, 4,20 zł, czy 1,40 zł. W ocenie organu odwoławczego mechanizm zastosowany przez NUS jest zasadny. Sprowadza się on bowiem do zastosowania stawki procentowej, niezakwestionowanej przez TK, a jednocześnie określa maksymalny pułap ustalanych opłat egzekucyjnych i opłaty manipulacyjnej. Biorąc zatem pod uwagę, że koszty za zajęcie nieruchomości wynoszą 8%, lecz maksymalna ich kwota wynosi 34.200 zł, to maksymalny koszt opłaty manipulacyjnej może wynosić (1%, czyli 1/8 z 34.200 zł) 4.275 zł, maksymalny koszt opłaty za zajęcie wierzytelności (5%, czyli 5/8 z 34.200 zł) 21.375 zł, a maksymalny koszt opłaty za pobranie pieniędzy (5%, czyli 5/8 z 34.200 zł) 21.375 zł. Organ wskazał również, że zasadne jest naliczenie opłat oddzielnie za każdy tytuł wykonawczy, bowiem tak stanowi art. 64 § 3 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. Z tego punktu widzenia zarówno wyliczona opłata manipulacyjna, jak i opłaty z tytułu zajęcia wierzytelności i pobrania pieniędzy – są niże niż ustalone maksymalne wysokości (odpowiednio: 4.275 zł i 21.375 zł). 3.1. W skardze Burmistrz wniósł o uchylenie postanowień organów obu instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zarzucił naruszenie prawa materialnego: a) art. 64 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji naliczenie 5% kwoty pobranej należności z tytułu pobrania pieniędzy, w sytuacji gdy organ egzekucyjny powinien był wskazać realny nakład pracy organu oraz jego pracowników, i w oparciu o faktycznie podjęte czynności dokonać pobrania a następnie określić koszty egzekucyjne; brak takowego działania sprowadza się do braku uwzględnienia wyroku TK z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14; b) art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. poprzez jego błędną wykładnię i w konsekwencji pobranie 5% kwoty pobranej należności z tytułu zajęcia wierzytelności, w sytuacji, gdy organ egzekucyjny powinien był wskazać realny nakład pracy organu oraz jego pracowników, i w oparciu o faktycznie podjęte czynności pobrać a następnie określić koszty egzekucyjne; brak takowego działania sprowadza się do braku uwzględnienia wyroku TK z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14; c) art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie i w konsekwencji naliczenie wysokości kosztów egzekucyjnych w oparciu o przepis dotyczący kosztów za zajęcie nieruchomości, biorąc pod uwagę jedynie oględne przedstawienie kwot z całkowitym pominięciem, przy określaniu kosztów egzekucyjnych kwestii realnego nakładu pracy pracowników organu egzekucyjnego, a pominięcie przy tym kwestii, iż w niniejszej sprawie nie dokonano zajęcia nieruchomości; d) art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w niniejszej sprawie i w konsekwencji naliczenie wysokości kosztów egzekucyjnych w oparciu o przepis dotyczący kosztów za zajęcie nieruchomości biorąc pod uwagę jedynie oględne przedstawienie kwot z całkowitym pominięciem, przy określaniu kosztów egzekucyjnych, kwestii realnego nakładu pracy pracowników organu egzekucyjnego; posłużono się przy określeniu koszów przepisem dotyczącym określania koszów przy zajęciu nieruchomości zobowiązanego, a organ egzekucyjny wskazał niski stopień skomplikowania sprawy i w związku z tym, niezasadnym byłoby obciążenie wierzyciela w kwocie wyższej niż 34.200 zł, co stanowiło całkowicie chybiony argument w sytuacji, gdy organ powinien wziąć pod rozwagę całokształt nakładu pracy poniesionej przez niego i jego pracowników, a nie przyjmować w sposób niczym nieuzasadniony kwotę 34.200 zł jako kwotę która stanowi dla organu egzekucyjnego swego rodzaju wyznacznik. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe argumenty. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 4. Skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ organy nie w pełni zrealizowały zalecenia tutejszego Sądu, wynikające z wyroku z 28 lutego 2017 r., I SA/Gl 1256/16. Bezpośrednio naruszyły tym art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U z 2017 r. poz. 1369, ze zm. – dalej: p.p.s.a.), a w konsekwencji także art. 107 § 3 w zw. z art. 140 i 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. 2017 r. poz. 1257, ze zm. - dalej: k.p.a.) w zw. z art. 18 u.p.e.a., w sposób, który może mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. 5. Zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Należy w związku z tym przypomnieć, że z wyroku tutejszego Sądu z 28 lutego 2017 r., I SA/Gl 1256/16 wynika, że: a) koszty przedmiotowego postępowania egzekucyjnego obciążają wierzyciela (a nie zobowiązanego), na podstawie art. 64c § 4 u.p.e.a.; b) w nawiązaniu do wyroku TK z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 należy przyjąć, że dopuszczalne jest stosowanie stawek stosunkowych (procentowych), jako metody określenia wysokości kosztów egzekucyjnych (tak również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 marca 2018 r., II FSK 2206/17); c) z uwagi na brak określenia przez ustawodawcę maksymalnej wysokości opłat, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. (do których odnosił się wyrok TK), należy w drodze bezpośredniego stosowania Konstytucji (art. 2 oraz art. 64 ust. 1 i art. 84 w zw. z art. 8 ust. 2 Konstytucji) uwzględnić, że wysokość kosztów egzekucyjnych, nie może pozostawać w oderwaniu od stopnia efektywności egzekucji, poziomu skomplikowania czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz nakładu pracy organu przy egzekwowaniu należności publicznoprawnych. Z jednej strony koszty egzekucyjne mają zapewnić funkcjonowanie aparatu egzekucyjnego, realizując funkcję fiskalną, która powinna polegać na uzyskaniu (przynajmniej częściowego) zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Jednakże z drugiej, organ powinien mieć na uwadze, że z punktu widzenia fundamentalnej zasady demokratycznego państwa prawnego istotne jest zachowanie racjonalnej zależności pomiędzy wysokością tych kosztów, a czynnościami organów, za podjęcie których zostały naliczone (tak również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 marca 2018 r., II FSK 2206/17); d) zadaniem organu było w pierwszym rzędzie ustalenie, czy koszty egzekucyjne obliczone na podstawie stawek procentowych wskazanych w przepisach u.p.e.a., in concreto przystają do wzorców konstytucyjnych wynikających z art. 64 ust. 1 i art. 84 w zw. z art. 2 Konstytucji, a jeśli nie, to w jakim zakresie na gruncie tej sprawy należy je miarkować; e) powyższe uwagi dotyczą także stosowania w tej sprawie, przy uwzględnieniu wykładni prokonstytucyjnej, art. 64 § 1 pkt 1 u.p.e.a.; f) do bezpośredniego stosowania Konstytucji uprawnione są także organy administracji publicznej. 6. Sąd stwierdza, że organ w części należycie wykonał zalecenia wynikające z art. 153 p.p.s.a. Zasadnie obciążył kosztami wierzyciela, a nie zobowiązanego. Prawidłowo odwołał się do wyroku TK z 28 czerwca 2016 r. oraz wyroku tut. Sądu z 28 lutego 2017 r. dostrzegając wymóg dokonania wykładni prokonstytucyjnej relewantnych w tej sprawie przepisów u.p.e.a. oraz treść art. 153 p.p.s.a. Bazując na wytycznych TK i WSA, trafnie przyjął, że dopuszczalne jest stosowanie stawek stosunkowych (procentowych), jako metody określenia wysokości kosztów egzekucyjnych. Wreszcie, wbrew stanowisku strony skarżącej, organy prawidłowo ustaliły górne limity opłat, którymi można obciążyć stronę (za pobranie pieniędzy, zajęcie wierzytelności oraz opłaty manipulacyjnej – art. 64 § 1 pkt 1 i pkt 4 oraz § 6 u.p.e.a.), trafnie odwołując się do treści art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Zgodnie z tym ostatnim przepisem, opłaty pobrane za zajęcie nieruchomości wynoszą 8% kwoty egzekwowanej należności, nie więcej jednak niż 34.200 zł. W ocenie Sądu, uzasadniając przyjęte stanowisko organy zasadnie wskazały, że skoro przy skomplikowanej czynności zajęcia nieruchomości opłata wynosi 8%, nie więcej niż 34.200 zł, to przy czynności pobrania pieniędzy na miejscu u zobowiązanego (art. 64 § 1 pkt 1 u.p.e.a.), czynności zajęcia innej wierzytelności pieniężnej (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.) oraz co do opłaty manipulacyjnej (art. 64 § 6 u.p.e.a.) należy uwzględnić mniejszy nakład pracy organu egzekucyjnego. Dlatego w sposób uprawniony przyjęły, że w związku z brakiem ustawowej interwencji ustawodawcy po wyroku TK z 28 czerwca 2016 r. opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 pkt 1 i pkt 4 oraz § 6 u.p.e.a., powinny być proporcjonalnie obniżone, przy przyjęciu za punkt odniesienia górnego limitu opłaty, który został wskazany w art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Zdaniem Sądu taka wykładnia art. 64 § 1 pkt 1 i pkt 4 oraz § 6 zdanie drugie in principio u.p.e.a. jest uprawniona, jako znajdująca umocowanie w wykładni systemowej: - zewnętrznej pionowej, polegającej na uwzględnieniu art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji na podstawie art. 8 ust. 2 Konstytucji; - wewnętrznej, polegającej na uwzględnieniu znajdującego się w tej samej jednostce redakcyjnej i regulującego adekwatne zagadnienie – art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. W konsekwencji, Sąd stwierdza, że aprobuje stanowisko organów, iż skoro opłata za zajęcie nieruchomości wynosi 8% egzekwowanej należności, lecz maksymalna jej kwota nie może przekroczyć 34.200 zł, to: - maksymalny wymiar opłaty manipulacyjnej może wynosić 4.275 zł (1%, czyli 1/8 z 34.200 zł); - maksymalny wymiar opłaty za zajęcie tzw. innej wierzytelności może wynosić 21.375 zł (5%, czyli 5/8 z 34.200 zł); - maksymalny wymiar opłaty za pobranie pieniędzy na miejscu u zobowiązanego może wynosić 21.375 zł (5%, czyli 5/8 z 34.200 zł). W tym stanie rzeczy zarzuty skargi podnoszące naruszenie przez organ art. 64 § 1 pkt 1 i pkt 4 oraz art. 64 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Sąd uznaje za niezasadne. 7. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. WSA nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi (z wyjątkiem, który w tej sprawie nie ma zastosowania). Jak zasygnalizowano wyżej, zdaniem Sądu organy tylko częściowo (w zakresie wyżej wskazanym) zrealizowały zalecenia wynikające z wyroku WSA z 28 lutego 2017 r., I SA/Gl 1256/16 oparte na wyroku TK z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14. Co prawda – stosując wykładnię prokonstytucyjną - prawidłowo ustaliły limity opłat (na poziomie 21.375 zł oraz 4.275 zł), jednakże każdy z tychże limitów odniosły oddzielnie do opłat obliczonych od każdego z siedmiu tytułów wykonawczych. Organ drugiej instancji odwołał się w tej mierze do treści art. 64 § 3 i § 6 u.p.e.a. Jednakże, pomimo tego, że określił koszty egzekucyjne w identycznej wysokości, jak w zakwestionowanym poprzednio postanowieniu NUS z [...], to jest w kwocie [...] zł, nie przeprowadził żadnej analizy, czy w realiach tej konkretnej sprawy, takie zastosowanie art. 64 § 3 i § 6 zdanie drugie in medio u.p.e.a. realizuje wytyczne wynikające z wyroku TK z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 oraz z wyroku WSA z 28 lutego 2017 r., I SA/Gl 1256/16. W zaskarżonym postanowieniu, po przywołaniu uzasadnienia ww. wyroku TK oraz wyroku WSA, organ odwoławczy wskazał, iż każdy z tytułów wykonawczych został wyegzekwowany w całości, w bardzo krótkim czasie od nadania klauzuli o skierowaniu ich do egzekucji do zakończenia egzekucji oraz zwrócił uwagę na niski stopień skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych przez organ egzekucyjny, ograniczający się wyłącznie do wysłania zajęcia innej wierzytelności, przy stosunkowo niskim nakładzie pracy związanym z wysłaniem korespondencji pocztą i kosztami dojazdu pracownika. Należy w tym miejscu przypomnieć, że na gruncie tej sprawy NUS prowadził postępowanie egzekucyjne co prawda na podstawie siedmiu tytułów wykonawczych wystawionych przez Burmistrza, ale podstawę wystawienia wszystkich tytułów stanowiła jedna decyzja Burmistrza z [...], określająca zobowiązanej spółce podatek od nieruchomości za 2006 r. (opatrzona w rygor natychmiastowej wykonalności). Wielość tytułów wykonawczych wynikała z tego, że dotyczyły one tylko dwóch rat podatku (wyjątkowo nawet jednej raty). Czynności podejmowane przez organ egzekucyjny sprowadzały się do doręczenia zobowiązanej spółce tytułów wykonawczych (zbiorczo tytułów o numerach od [...] do [...]) oraz pobrania należności, a następnie wysłania pism do wierzyciela wraz z dowodem pobrania zaległych należności. Pismem (zawiadomieniem) z [...] NUS zbiorczo zajął wierzytelność pieniężną wobec zobowiązanej spółki wskazując, że zajęcie dotyczy należności wynikających z sześciu tytułów wykonawczych (numery od [...] do [...]), po czym pismem z [...] NUS zawiadomił wierzyciela zobowiązanej spółki o uchyleniu zajęcia z [...] "z powodu zapłaty". W wyroku z 28 lutego 2017 r. WSA wyraźnie stwierdził, że oprócz funkcji fiskalnej zwrotu kosztów, organ powinien mieć na uwadze, iż z punktu widzenia fundamentalnej zasady demokratycznego państwa prawnego istotne jest zachowanie racjonalnej zależności pomiędzy wysokością kosztów egzekucyjnych, a czynnościami organów, za które zostały naliczone (pkt 9.2. uzasadnienia). W uzasadnieniach rozstrzygnięć organów obu instancji nie ma rozważań, czy koszty egzekucyjne ustalone na kwotę [...] zł za podjęcie wyżej opisanych, kilku nieskomplikowanych czynności, pozostają w tejże "racjonalnej zależności". Wbrew wskazaniom WSA zawartym w wyroku z 28 lutego 2017 r. organ nie rozważył wszystkich okoliczności tej konkretnej sprawy. Uwzględnienie zaś realiów tej sprawy wymagało między innymi: - odniesienia całości ustalonej kwoty kosztów ([...] zł) do poziomu skomplikowania wszystkich czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny oraz globalnego nakładu pracy organu egzekucyjnego; - uwzględnienia okoliczności, że egzekucja dotyczyła jednej należności publicznoprawnej, to jest podatku od nieruchomości za jeden rok podatkowy, określonej jedną decyzją organu podatkowego z [...]; - egzekwowana należność mogła być objęta jednym tytułem wykonawczym, na skutek czego egzekucja byłaby prowadzona na podstawie jednego, a nie siedmiu tytułów wykonawczych, co wpływa nie tylko na ilość podejmowanych działań, lecz również na wynik skonfrontowania obliczonych opłat na podstawie stawek procentowych z ustalonymi, kwotowymi limitami tychże opłat; - podejmowane czynności egzekucyjne w większości przypadków dotyczyły łącznie wielu tytułów wykonawczych (np. zawiadomienie o zajęciu wierzytelności dotyczące sześciu tytułów wykonawczych fizycznie stanowiło jedno pismo i zostało zrealizowane jedną przesyłką). Zatem okoliczności tej sprawy powinny skłonić organy do poddania ocenie przez pryzmat standardów wynikających z orzeczenia TK z 28 czerwca 2016 r. także treści art. 64 § 3 i § 6 zdanie drugie in medio u.p.e.a. Brak rozważań w tej materii powoduje, że organy nie oceniły w sposób kompleksowy adekwatności kosztów egzekucyjnych, którymi został obciążony wierzyciel. Nie dostrzegły, że mechaniczne odnoszenie ustalonych na podstawie wykładni prokonstytucyjnej limitów opłat do każdego tytułu wykonawczego z osobna (niezależnie od przyczyn wystawienia wielu, a nie jednego tytułu), może prowadzić do praktycznego braku stosowania standardów wynikających z wyroku TK z 28 czerwca 2016 r. Zaaprobowanie toku rozumowania, pomijającego ten aspekt sprawy, prowadziłoby do tego, że wystarczy wystawienie wielu tytułów wykonawczych w miejsce możliwego jednego, aby ominąć górne limity opłat egzekucyjnych, stanowiące rezultat implementowania standardów zakotwiczonych w art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Nie ma przy tym znaczenia, czy wystawcą tytułów wykonawczych jest wierzyciel będący jednocześnie organem egzekucyjnym, czy też nim nie będący, chociaż ryzyko nadużyć w tej materii dotyczy szczególnie pierwszego przypadku. 8. Organ odwoławczy nie uwzględniając ostatnio zarysowanego aspektu sprawy naruszył art. 153 p.p.s.a. w związku z art. 107 § 3 w zw. z art. 140 i 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., w sposób, który może mieć istotny wpływ na wynik sprawy w rozumieniu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. Nienależyte uzasadnienie rozstrzygnięcia jest dowodem na nieprawidłowy proces stosowania prawa, poprzedzający samo wydanie decyzji, czy postanowienia. W tym przypadku stanowi o nierozważeniu przez organ zagadnienia prokonstytucyjnej wykładni art. 64 § 3 i § 6 zdanie drugie in medio u.p.e.a. w świetle standardów wynikających z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji przy zastosowaniu z art. 8 ust. 2 Konstytucji, skonkretyzowanych w wyroku TK z 28 czerwca 2016 r. oraz wyroku WSA z 28 lutego 2017 r. Jednocześnie jest wysoce prawdopodobne, że prawidłowe rozważenie tej problematyki doprowadziłoby organ do innego rozstrzygnięcia badanej przez Sąd sprawy, to jest ustalenia kosztów egzekucyjnych obciążających wierzyciela w innej, niższej wysokości (wskazywano to już w wyroku WSA z 28 lutego 2017 r., por. pkt 7.3. uzasadnienia). Koszty egzekucyjne ustalono na kwotę [...] zł. Stanowi ona sumę: opłaty manipulacyjnej ([...] zł), opłaty za zajęcie wierzytelności ([...] zł) i opłaty za pobranie ([...] zł) Uczyniono tak, pomimo przyjętych górnych limitów poszczególnych opłat (manipulacyjnej 4.275 zł, za zajęcie wierzytelności 21.375 zł i za pobranie 21.375 zł). Było to możliwe, ponieważ poszczególne opłaty, naliczone odniesieniu do jednego tytułu wykonawczego, nie przekroczyły wskazanych limitów (np. w związku z tytułem wykonawczym nr [...] opłata manipulacyjna wyniosła [...] zł; opłata za zajęcie [...] zł i opłata za pobranie [...] zł). Tymczasem, gdyby okazało się, że realizacja standardów konstytucyjnych wskazanych w wyroku TK z 28 czerwca 2016 r. i zaleceń WSA w wyroku z 28 lutego 2017 r., także przy interpretacji art. 64 § 3 i § 6 zdanie drugie in medio u.p.e.a., wymaga - w realiach tej sprawy (co trzeba podkreślić) – zbiorczego odniesienia poszczególnych kategorii opłat do adekwatnych limitów, to mogłoby się okazać, że koszty egzekucyjne obciążające wierzyciela w tej sprawie wynoszą nie [...] zł, lecz 34.787,70 zł. Ostatnia kwota stanowi sumę: limitu opłaty manipulacyjnej (4.275 zł), limitu opłaty za zajęcie wierzytelności (21.375 zł) oraz opłaty za pobranie (9.177,70 zł), jako że w tym przypadku limit opłaty za pobranie (21.375 zł) nie zostałby przekroczony. Już prima facie widać, że kwota 34.787,70 zł jest znacznie bliższa realizacji standardów wynikających z wyroku TK z 28 czerwca 2016 r. Na tle tej sprawy niewątpliwie realizuje cel fiskalny kosztów egzekucyjnych, a jednocześnie znacznie trudniej stwierdzić, że została zerwana racjonalna zależność pomiędzy wysokością naliczonych kosztów, a konkretnymi działaniami organu egzekucyjnego. 9. W postępowaniu ponownym organ oceni, czy w realiach tej konkretnej sprawy, koszty egzekucyjne w kwocie [...] zł, realizują nie tylko cel fiskalny (finansują aparat egzekucyjny), ale czy również zachodzi racjonalna zależność pomiędzy wysokością kosztów, a podjętymi in concreto czynnościami organów. Ta właśnie "racjonalna zależność", którą zaakcentował TK w wyroku z 28 czerwca 2016 r. na powinna być zasadniczą wskazówką dla określenia wysokości kosztów egzekucyjnych w danej sprawie. Co prawda wyrok TK z 28 czerwca 2016 r. bezpośrednio odnosił się do art. 64 § 1 pkt 4 i § 6 (w zakresie w jakim nie określają maksymalnej wysokości danej opłaty) oraz art. 64 § 8 u.p.e.a. (w zakresie, w jakim nie przewiduje możliwości obniżenia opłaty, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 tej ustawy i opłaty manipulacyjnej w razie umorzenia postępowania z uwagi na dobrowolną zapłatę egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych), to jednak nie ulega wątpliwości, że przeprowadzona w nim analiza instytucji kosztów postępowania egzekucyjnego oraz zakres dopuszczalnej (nie nadmiernej) ingerencji ustawodawcy w nakładanie tego rodzaju ciężarów publicznych, muszą pozostać w polu widzenia, przy interpretacji innych przepisów, finalnie determinujących (pokr. WSA) wysokość tychże kosztów. W związku z powyższym, w postępowaniu ponownym, w razie braku stosownej interwencji ustawodawcy, spełniającej standardy wynikające z wyroku Trybunału w sprawie SK 31/14, organ podda art. 64 § 3 i § 6 zdanie drugie in medio u.p.e.a. wykładni prokonstytucyjnej. Jak już tutejszy Sąd zauważył w wyroku z 28 lutego 2017 r. (pkt 9.3. oraz 9.4.), na tle art. 8 ust. 2 Konstytucji przepisy ustawy zasadniczej stosuje się bezpośrednio, chyba że sama konstytucja stanowi inaczej. Wynika stąd nie tylko nakaz - adresowany m.in. do wszystkich organów władzy publicznej - bezpośredniego stosowania konstytucji, ale także założenie możliwości tego bezpośredniego stosowania, bo zostaje ono wykluczone tylko, w przypadku gdy sama konstytucja tak stanowi (w kwestii stosowania konstytucji przez organy administracyjne: M. Jaśkowska, Skutki orzeczeń Trybunału Konstytucyjnego dla procesu stosowania prawa wobec zasady bezpośredniego stosowania konstytucji, [w:] Instytucje współczesnego prawa administracyjnego. Księga jubileuszowa Profesora zw. dr hab. Józefa Filipka, Kraków 2001, s. 280). Nie tylko nie ma więc przeszkód dla bezpośredniego stosowania konstytucji przez organy administracji publicznej, ale też uznać należy, że organy te powinny sięgać do tego bezpośredniego stosowania w tych wszystkich sytuacjach, gdy jest to potrzebne i możliwe. Bezpośrednie stosowanie konstytucji przybiera różne formy, których odrębności nie wolno zacierać. Może ono polegać na traktowaniu norm i zasad konstytucji jako wyłącznej podstawy rozstrzygnięć w sprawach indywidualnych. Jednakże proces bezpośredniego stosowania konstytucji przez sądy i organy administracji publicznej przybiera zwykle postać współstosowania normy (zasady) konstytucyjnej i odpowiednich norm ustawowych. W tym drugim przypadku, wszędzie tam, gdzie jakaś materia jest normowana równolegle przez konstytucję i ustawy zwykłe, konieczne jest łączne uwzględnianie tych wzorców. Na gruncie niniejszej sprawy, w jej obecnym stanie, proces bezpośredniego stosowania konstytucji powinien przybrać właśnie postać konstruowania podstawy rozstrzygnięcia w oparciu o łączne stosowanie: a) norm konstytucyjnych, to jest art. 2 Konstytucji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, b) norm ustawowych, to jest jak dotychczas art. 64 § 1 pkt 1 i pkt 4, § 6 zdanie drugie in principio oraz - czego do tej pory organ nie uczynił - art. 64 § 3 i § 6 zdanie drugie in medio u.p.e.a. Przy czym, co oczywiste, nie chodzi tutaj o "zastąpienie" Trybunału Konstytucyjnego, lecz poddanie ww. przepisów ustawy wykładni zgodnie z przyjętymi regułami interpretacji tekstu prawnego, która pozwoli na zinterpretowanie ustawy w sposób zgodny z Konstytucją. W tym przypadku, chodzi o wydobycie z nich treści respektujących zakaz nadmiernej ingerencji władzy publicznej w obowiązek ponoszenia ciężaru kosztów egzekucyjnych, które muszą pozostawać w racjonalnej proporcji z czynnościami organów, za podjęcie których zostały naliczone. 10. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i 205 § 1 p.p.s.a. Orzeczono o zwrocie tylko wpisu od skargi (100 zł), ponieważ skarżący, działający bez pełnomocnika, nie wykazał, że poniósł jeszcze inne wydatki, niezbędne do celowego dochodzenia praw.