III SA/Gl 163/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Iwona Wiesner, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Herman (spr.), Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Protokolant Starszy referent Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 maja 2018 r. sprawy ze skargi M.J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, powoływana dalej jako O.p.) oraz art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm. – zwana dalej ustawą o VAT) Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w D., nr [...], z dnia [...] r. określającej M. J. (J.): 1.kwotę zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2012r. w wysokości [...] zł, 2.kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2012r. w wysokości [...] zł. - utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną: M. J. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą A z/s w D., której przedmiotem jest skup i sprzedaż używanych opakowań drewnianych. W okresie objętym decyzją dzierżawił dwie nieruchomości tj. w G. przy ul. [...] od B Sp. z o.o. w G. i w R. przy ul. [...] od C, przy czym ostatnia nieruchomość w dniu zawarcia umowy dzierżawy została przez M. J. poddzierżawiona H. K. i przez niego była wykorzystywana. Pracownicy Urzędu Skarbowego w D. przeprowadzili kontrolę u M. J. w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2012r. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. stwierdził, że mimo złożonej po kontroli IV korekty deklaracji VAT-7 za styczeń 2012r. - wersja 3, w rozliczeniu podatku od towarów i usług M. J. zawyżył podatek naliczony o łączną kwotę [...] zł, wynikającą z 16 faktur VAT wystawionych przez, tj.: 1) D Sp. z o.o., 2) E Sp. z o.o., 3) Market F w D., 4) G, 5) H S. z o.o., 6) I, 7) J Sp. z o.o., 8) K Sp. j. W ocenie Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. zgromadzone w sprawie materiały dowodowe dały podstawę do stwierdzenia, że M. J. ujął w rozliczeniu za badany miesiąc faktury zakupu, które w rzeczywistości nie stanowiły związku z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. min. z faktur dot. zakupu: kostki kamiennej, grzejników, oczek LED, taśmy LED, artykułów hydraulicznych, pompy co, regulatora ciągu oraz innych ujętych w zakwestionowanych fakturach. Organ I instancji stwierdził, że wydatki poniesione rzekomo na remont magazynów w G., ul. [...] i R., ul. [...] stanowiły wydatki o charakterze osobistym. Materiały budowlane M. J. wykorzystał na własne cele osobiste, a nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonane ustalenia znalazły wyraz w decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w D. z [...]r., nr [...], w przedmiocie rozliczenia w podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2012r. Organ I instancji stwierdził, że M. J. pod adresami R., ul. [...] i G., ul. [...] nie dokonał żadnego remontu magazynów/hal, tj. remontu posadzki kostką kamienną, montażu grzejników, montażu oczek sufitowych, montażu pompy obiegowej c.o. i innych prac związanych z wykorzystaniem materiałów zakupionych na podstawie zakwestionowanych faktur zakupu. Organ I instancji uznał, że nie został spełniony warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem nie wystąpił związek zakupu przedmiotowych towarów i usług z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Dodatkowo organ I instancji podkreślił, iż warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatnikowi. Zatem przesłanką warunkującą skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem podjętym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w D., M. J. domagając się uchylenia decyzji zarzucił organowi naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 120, 121, 122, 123 oraz art. 187 Ordynacji podatkowej, co w konsekwencji doprowadziło do nieuzasadnionego pozbawienia w oparciu o art. 86 ustawy o VAT prawa do pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Po zapoznaniu się z całością sprawy i po dokonaniu analizy materiałów dowodowych, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach jako organ drugiej instancji, zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji, w pierwszej kolejności stwierdził, że kluczowe znaczenie w sprawie ma prawidłowe zebranie i ocena materiału dowodowego w celu wyjaśnienia stanu faktycznego.. Wskazał, że zgodnie z przepisami zawartymi w dziale IV Ordynacji podatkowej organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122), a stosownie do art. 123 O.p. zobowiązane są do zapewnienia stronom czynnego udziału w sprawie w każdym stadium postępowania i umożliwienia przed wydaniem decyzji wypowiedzenia się co do zebranych w sprawie dowodów. W ramach realizacji tego obowiązku organy podatkowe są zobowiązane w myśl art. 187 § 1 O.p. w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, a następnie zgodnie z art. 191 O.p. dokonać oceny, na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Organ jako dowód może dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 §1). Organ II instancji za bezzasadne uznał zarzuty naruszenia przepisów postępowania, bowiem w rozpatrywanej sprawie w przeprowadzonym postępowaniu nie doszło do ich naruszenia Odnośnie meritum sprawy, organ odwoławczy zasadniczo powtórzył i podzielił ustalenia faktyczne organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy dokonując oceny prawnej stanu faktycznego wskazał, na art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który reguluje podstawową zasadę funkcjonującą w rozliczeniu podatku od towarów i usług, polegającą na prawie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług. Z kolei, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. "a" ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Przy czym, o związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim można mówić wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów. W przedmiotowej sprawie organ odwoławczy stwierdził, że strona nie wykazała: - w żadnym zakresie istnienia bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy poniesionymi wydatkami na zakup zakwestionowanych towarów, a jedną lub kilkoma transakcjami strony (sprzedaż palet) objętymi podatkiem należnym, które rodziłyby prawo do odliczenia, - aby poniesione wydatki na zakup towarów należały do kosztów ogólnych działalności strony i jako takie stanowiły elementy cenotwórcze podlegające opodatkowaniu transakcjom sprzedaży palet drewnianych dokonywanych przez stronę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, - brak jest podstaw do uznania poniesionych wydatków na zakup towarów rzekomo wykorzystanych do wykonywania czynności opodatkowanych w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie organu odwoławczego, słusznie przyjął organ I instancji, że zebrane w sprawie dowody dają podstawę do stwierdzenia, że M. J. rozliczał w deklaracji VAT-7 za styczeń 2012r. oraz ewidencjonował w ewidencji zakupów VAT za w/wym. miesiąc faktury dokumentując zakup towarów, które w rzeczywistości nie stanowiły związku z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. faktury dot. zakupu m.in.: kostki kamiennej, grzejników, oczek LED, taśmy LED, artykułów hydraulicznych, pompy co, regulatora ciągu, oraz innych wymienionych w zakwestionowanych fakturach towarów. Podkreślił, że organ I instancji dokonał ustaleń, na podstawie których można stwierdzić, że rzekomo poniesione wydatki przez M. J. na remont magazynów w G. i R. stanowiły charakter osobisty, czego dowodzą poniżej wskazane okoliczności, tj.: - wysoka cena jednostkowa kostki kamiennej (od [...] zł do [...] zł), zróżnicowane, - wymiary kostki, beżowe zabarwienie kostki, - wysoka cena jednostkowa grzejnika (od [...] zł do [...] zł), - duża ilość oczek sufitowych LED (14 szt.) użytych rzekomo do wewnątrz hali magazynowej w G., cena 1 szt. wynosi brutto [...] zł - zgodnie z opisem produktu na stronie [...] towar wykonany jest ze srebrnego szczotkowanego aluminium charakteryzującego się estetycznym wyglądem, dzięki czemu pełni nie tylko funkcje oświetlenia punktowego, ale również eleganckiego dodatku, - fuga 5kg cementowa - zgodnie z opisem produktu na stronie [...] jest przeznaczona do spoinowania płytek z gresu, terakoty, glazury, marmuru, granitu, mozaik szklanych; zaprawa stosowana jest do dekorowania ścian i podłóg (strona nabyła produkt w kolorze wanilii), - taśma LED ciepło-biała, czyli elastyczny pasek pokryty świecącymi diodami, który może być wykorzystany do oświetlenia różnych miejsc w domu np. trudno widocznych progów, stopni schodów, łazienkowych półek; podatnik nabył 26m taśmy, - pompa [...] - zgodnie z opisem dostępnym w internecie, produkt ten stosowany jest w małych i średnich instalacjach centralnego ogrzewania, zwłaszcza w budownictwie jednorodzinnym, - właściciele firm B Sp. z o.o. i C jako wydzierżawiający nieruchomości w G. i R. nie potwierdzili wykonywania przez M. J. prac przy remoncie posadzek w halach magazynowych, jak również jakichkolwiek innych prac na rzecz podwyższenia standardów dzierżawionych /użytkowanych/ hal, - w dniu 7 marca 2011r. M. J. zawarł z C umowę dzierżawy nieruchomości w R. ul. [...] i tego samego dnia poddzierżawił wskazaną posesję osobie trzeciej – H. K., co świadczy, że przedmiot dzierżawy nie miał być przeznaczony na prowadzenie działalności gospodarczej przez firmę A, -w odpowiedzi na wysłane w dniu 13 marca 2015r. pismo organu I instancji, H. K. w piśmie z 10 kwietnia 2015r. wyjaśnił, że w 2012 roku był przeprowadzany remont w budynkach magazynowych, nie ma informacji o zakresie prac remontowych oraz wykonawcy, wyjaśnił, iż firma L składowała palety drewniane w hali i na przyległym terenie objętym umową dzierżawy, nie posiada wiedzy kto składował palety na pozostałym terenie. W dniu 2 lipca 2015r. (tj. 3 miesiące po pisemnych wyjaśnieniach), przesłuchany w charakterze świadka w obecności M. J. i pełnomocnika Strony H. K. zeznał, że to M. J. z bratem T. wykonywali prace związane z remontem posadzki wewnątrz hali magazynowej w R., - z dokumentów udostępnionych przez Prokuraturę Rejonową w R. wynika, że H. K. i A. S. ponieśli szkody finansowe z tytułu powstałego na terenie nieruchomości w R. pożaru; natomiast z notatki urzędowej z rozpytania M. J. sporządzonej w Komisariacie Policji w R. w dniu 4 listopada 2013r. wynika, iż M. J. w wyniku pożaru nie poniósł żadnych strat, - dokumenty udostępnione przez M S.A. i N Sp. z o.o. nie wskazują na przeprowadzenie jakichkolwiek remontów hal położonych w G. i R., - w dniu 13 maja 2015r. w charakterze świadka przesłuchano W. P., który zeznał, że stan techniczny przedmiotu dzierżawy zgodnie z umową nr [...] był podobny jak w dniu przekazania obiektu do użytku; do protokołu przesłuchania świadek przedłożył wypowiedzenie umowy dzierżawy z dnia 9 lutego 2012r., z treści której wynika, że N Sp. z o.o. wypowiedziała B Sp. z o.o. umowę dzierżawy nieruchomości przy ul. [...] w G. z zachowaniem sześciomiesięcznego okresu wypowiedzenia ze skutkiem na koniec miesiąca sierpnia 2012r., - równolegle w okresie od 1 marca 2011r. do 10 maja 2013r. strona prowadziła roboty budowlane na własnej nieruchomości w D. przy ul. [...], - podatnik nie skorzystał z prawa do zwrotu podatku VAT z tytułu zakupu materiałów budowlanych, nie złożył wniosku VZM-1 dot. zwrotu niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym poniesionych w ww. okresie, Organ wyjaśnił, że zdjęcia z google maps budynku położonego w D. przy ul. [...] wskazują na fakt wykonania przez stronę na przełomie lat 2011 - 2013 prac budowlanych oraz na wygląd zewnętrzny budynku. Zatem, nie złożenie wniosku o zwrot VAT za materiały budowlane, może świadczyć, że faktury dokumentujące nabycie tych materiałów, strona rozliczyła w ramach prowadzonej działalności gospodarczej a materiały wykorzystała do remontu domu jednorodzinnego. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że częściowo sporne towary (fuga elastyczna waniliowa, oczka sufitowe Led, taśma LED ciepło-biała) nabyte przez stronę charakteryzują się: wysoką jakością, trwałością, estetycznym wyglądem, standardem wykonania, co w ocenie organu świadczy o ich zastosowaniu w budownictwie mieszkaniowym a nie w budownictwie przemysłowym. Zasadnie zatem uznał organ I instancji, iż przedmiotowe towary strona wykorzystała na własne cele osobiste, a nie do prowadzonej działalności gospodarczej. Pismem z 14 października 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w D. zawiadomił stronę, że 29 października 2015r. zostanie przeprowadzony dowód z oględzin miejsca posesji pod adresem D., ul. [...]. Zawiadomienie doręczone zostało pełnomocnikowi strony za zwrotnym potwierdzeniem odbioru w dnu 19 października 2015r. Natomiast w dniu 27 października 2015r., tj. dwa dni przed wyznaczonym terminem, pełnomocnik poinformował organ I instancji, że M. J. i on sam nie będą mogli uczestniczyć w oględzinach nieruchomości. W tym stanie rzeczy organ I instancji przyjął za dowód inne zgromadzone materiały dowodowe, na podstawie których nie uznał zakwestionowanych faktur VAT, gdyż dokumentowały one nabycie towarów, które zostały wykorzystane przez stronę na własne cele osobiste, a nie do prowadzonej działalności gospodarczej, zatem nie były one związane z czynnościami opodatkowanymi. Organ zauważył, że w toku postępowania podatkowego pełnomocnik strony nie składał żadnych wniosków dowodowych, mając ku temu możliwości, mianowicie: - w dniu 23 marca 2017r. pełnomocnik strony został zapoznany z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie, na okoliczność czego sporządzony został protokół, - w dniu 27 czerwca 2017r. spisany został protokół z badania ksiąg, w którym pouczono stronę, że stosownie do art. 193 § 8 O.p., w terminie 14 dni od dnia doręczenia protokołu, może wnieść zastrzeżenia do zawartych w nim ustaleń, przedstawiając jednocześnie dowody, które umożliwią organowi podatkowemu prawidłowe określenie podstawy opodatkowania, - w dniu 28 czerwca 2017r. organ I instancji wydał postanowienie na podstawie art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, które zostało prawidłowo doręczone, ale pełnomocnik nie skorzystał z uprawnień i nie wypowiedział się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pełnomocnik strony nie wskazał w odwołaniu żadnych argumentów potwierdzających fakt wykonania prac w okresie luty - maj 2012r. na nieruchomości w G.. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika, ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, w ocenie organu bezspornie wynika, że strona nie wykonywała żadnych remontów na dzierżawionej nieruchomości w G. przy ul. [...], bowiem: - w piśmie z 20 stycznia 2015r. M. J. wyjaśnił, że montaż grzejników odbywał się od 16 stycznia do końca stycznia 2012r.; czasookres podał w oparciu o faktury zakupu, ponieważ ze względu na upływ czasu, nie był w stanie sprecyzować dokładnych dat. Pamiętał jednak, że było to niezwłocznie po zakupie grzejników (grzejniki nabyto na podstawie faktury z dnia 16 stycznia 2012r.). Strona podkreśliła, że była pewna, że prace remontowe rozpoczęła od montażu ogrzewania hali i biura, a później - w okresie od lutego do maja 2012r. - wykonała prace związane z remontem posadzki, - w piśmie z 20 maja 2014r. W. P. Prezes Zarządu Spółki B Sp. z o.o. wyjaśnił, iż firma A nie wykonywała żadnego utwardzenia kostką kamienną na posesji w G. przy ul. [...], - w piśmie z dnia 13 stycznia 2015r. W. P. wyjaśnił, że w okresie obowiązywania umowy dzierżawy przez M. J. budynku magazynowego (wiaty) budynek ten nie był wyposażony w sieć wodno-kanalizacyną, instalację grzewczą, grzejniki c.o.; pomieszczenie socjalne i biurowe było ogrzewane we własnym zakresie przenośnym grzejnikiem, dodatkowo wyjaśnił, iż dzierżawca nigdy nie zwracał się do Spółki o wyrażenie zgody na montaż instalacji grzewczej c.o., budynek (wiata) nigdy nie był wyposażony w instalacje c.o. jak również żadna dodatkowa instalacja c.o. nie była montowana przez M. J., - do protokołu przesłuchania w dniu 13 maja 2015r. świadek W. P., potwierdził wyjaśnienia zawarte w w/wym. pismach oraz dodatkowo zeznał, że stan techniczny przedmiotu dzierżawy na dzień 31 sierpnia 2012r. tj. dzień rozwiązania umowy z dnia 31 lipca 2006r. był podobny jak w dniu przekazania przedmiotowego obiektu do użytkowania. Wobec powyższego zasadnie stwierdził organ I instancji, że w operacie szacunkowym sporządzonym w dniu 18 lutego 2012r. nie odnotowano żadnych prac remontowych, gdyż prace takie nie były wykonywane. Pełnomocnik nie zgodził się z organem I instancji, że o wypowiedzeniu umowy dzierżawy nieruchomości położonej w G. przy ul. [...] strona dowiedziała się w dniu 9 lutego 2012r. Pełnomocnik podkreślił, że o rozwiązaniu umowy dzierżawy a także konieczności opuszczenia nieruchomości strona dowiedziała się po wykonaniu remontu, tj. po otrzymaniu pisma z dnia 21 maja 2012r. Organ zauważył, że w aktach sprawy znajdują się dwa dokumenty dot. wypowiedzenia umowy dzierżawy/poddzierżawy nr [...] z dnia 31 lipca 2006r. ze skutkiem na dzień 31 sierpnia 2012r. Jedno wypowiedzenie z 21 maja 2012r. przedłożone zostało przez stronę przy piśmie (wyjaśnieniach) z dnia 20 stycznia 2015r. Drugie wypowiedzenie z 9 lutego 2012r. przedłożone zostało przez W. P. do protokołu przesłuchania z dnia 13 maja 2015r. Nawet, gdyby faktycznie strona o konieczności opuszczenia nieruchomości dowiedziała się, jak twierdzi pełnomocnik, po wykonaniu remontu to nie ulega wątpliwości, że wystąpiłaby do Spółki o rozliczenie tych nakładów. Strona nie podejmowała jednak żadnych prób uzyskania rekompensaty za uczynione nakłady. Ponadto W. P. wyjaśnił, że M. J. nie zwracał się do niego z prośbą o wyrażenie zgody na montaż grzejników c.o. oraz na wykonanie utwardzenia kostką kamienną. Ponadto, w piśmie z 20 stycznia 2015r. W. P. poinformował, że A we własnym zakresie urządził i wyposażył zaplecze socjalne, poprzez wydzielenia pomieszczenia w samym budynku oraz dodatkowo ustawienie obok budynku przenośnego w.c. oraz przenośnego pomieszczenia biurowego ustawionego obok budynku magazynowego. Na podstawie zebranego materiału dowodowego oraz ustalonego stanu faktycznego organ stwierdził, że M. J. w wydzierżawianych nieruchomościach położonych w R., ul. [...] oraz w G., ul. [...] nie dokonał żadnego remontu magazynów/hal, w postaci: remontu posadzki kostka kamienną, montażu grzejników, montażu oczek sufitowych, montażu pompy obiegowej c.o. i innych prac związanych z wykorzystaniem materiałów zakupionych na podstawie faktur VAT wystawionych przez podmioty wskazane na stronie 2 niniejszej decyzji. Organ odwoławczy uznał zatem zarzut naruszenia przepisu art. 86 ustawy o VAT za bezzasadny, a stanowisko organu I instancji za prawidłowe.. Od decyzji organu drugiej instancji M. J. reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach wnosząc o uchylenie jej w całości i zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji strona zarzuciła naruszenie prawa, a w szczególności: naruszenie przepisów postępowania tj. art. 120, 121, 122 oraz 187 O.p.,a w konsekwencji art. 86 ustawy o VAT, W uzasadnieniu skargi pełnomocnik wskazał na dwa aspekty sprawy. W pierwszym podkreślił że całe postępowanie prowadzone przez organy I i II instancji prowadzone było w związku z dokonanym odliczeniem podatku VAT od materiałów budowlanych, które w ocenie organów skarżący wykorzystał nie na remont hal w G. i R., ale na remont prywatnej posesji w D. przy ul. [...]. W drugim aspekcie wskazał, że hale magazynowe, w których prowadzone były prace remontowe i wykorzystano przedmiotowe materiały budowlane obecnie nie istnieją. Tym samym wszelkie ustalenia w kwestii miejsca instalacji materiałów i urządzeń zakupionych w styczniu 2012r. przez skarżącego nie mogły zostać dokonane w oparciu o jednoznaczny dowód w postaci wizji lokalnej w tych halach celem potwierdzenia np. wykonania instalacji CO czy wyłożenia powierzchni hal kostką brukową. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie. Ustosunkowując się do przedstawionej w skardze argumentacji, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, uznał, że nie narusza ona prawa, a podniesione przez stronę skarżącą zarzuty są bezpodstawne. W ocenie organu odwoławczego brak jest podstaw do uznania zarzutu naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawa materialnego i przepisów O.p. . Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2188 ), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm., dalej powoływana jako p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Ponadto Sąd może stwierdzić nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli została wydana: z naruszeniem przepisów o właściwości, bez podstawy prawnej, z rażącym naruszeniem prawa, dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną, została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie, była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały, zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa, w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą ( art. 145 § 1 pkt 3 tej ustawy w związku z art. 247 § 1 O.p.) Nadto Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( art. 134 § 1 w/w ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.). W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a tym samym podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa w stopniu uzasadniającym jej uchylenie i jako taka jest prawidłowa. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym tutaj rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. W ocenie Sądu rozpoznającego skargę podniesione w niej zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego są jako pozbawione racji całkowicie chybione. Należy stwierdzić, że istotą sporu w niniejszej sprawie było ustalenie zasadności zakwestionowania przez organy podatkowe prawa do odliczenia podatku naliczonego z 16 faktur VAT za zakup materiałów budowlanych, które w ocenie organu nie były wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych w prowadzonej przez skarżącego działalności gospodarczej. A zatem rozstrzygnięcie zaistniałego w niniejszej sprawie sporu uzależnione jest od ustalenia, czy zakwestionowane faktury miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, jak twierdzi skarżący, a zaprzecza temu organ podatkowy. Przechodząc do merytorycznego badania legalności zaskarżonej decyzji trzeba wskazać, że w 2012 r. obowiązywały następujące unijne i krajowe przepisy materialne istotne dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Jeśli chodzi o unijne regulacje dotyczące podatku od towarów i usług, to wskazać należy na Dyrektywę 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm., zwaną Dyrektywą 2006/112). Natomiast odnośnie regulacji krajowych zastosowanie w sprawie znajdują przepisy ustawy o VAT, a w szczególności art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7: 1) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika: a) z tytułu nabycia towarów i usług. Zauważyć należy, że zgodnie z art. 167 Dyrektywy 2006/112 (wcześniej art. 17 VI dyrektywy) prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Przepis art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112 stanowi, że jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Stosownie do art. 178 lit. a Dyrektywy 2006/112 w celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić określone warunki, m.in.: a) w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z art. 220-236 i art. 238, 239 i 240. Należy jednak pamiętać, że prawo odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi co do zasady, ale nie jest nieograniczone. Odnośnie zakwestionowanych 16 faktur VAT za materiały budowlane, organy podatkowe prawidłowo stwierdziły brak związku podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi ( art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Chodzi w tym przypadku o czynności opodatkowane VAT, które zostały wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Podatek naliczony podlega odliczeniu, gdy towary lub usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych w sposób bezpośredni, a tym samym bezsporny. W niektórych przypadkach brak transakcji opodatkowanej nie musi powodować utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego na co zwraca się uwagę w orzecznictwie TSUE np. w sprawie C-37/95 i literaturze prawniczej (por. Leksykon VAT Janusz Zubrzycki, UNIMEX 2013). W przypadku spornych faktur organy słusznie zwróciły uwagę na dysproporcję pomiędzy wysokiej jakości, drogimi materiałami budowlanymi i wykończeniowymi zakupionymi przez skarżącego a przedmiotem dzierżawy. Odnośnie nieruchomości w G. była ona o niskim standardzie, a co więcej rzekome nakłady miały być ponoszone w okresie wypowiedzenia umowy dzierżawy, bez uzgodnienia z wydzierżawiającym i bez jakichkolwiek rozliczeń co wydaje się całkowicie nieracjonalne i mało prawdopodobne. Została zwrócona wydzierżawiającemu w podobnym stanie w jakim została wydana. Odnośnie nieruchomości w R., była ona przedmiotem poddzierżawy co już czyni nieuzasadnionym ekonomicznie dokonywanie nakładów przez skarżącego, który z niej nie korzystał, również w tym przypadku nie występował o zgodę do wydzierżawiającego, ani się z tych nakładów nie rozliczał. Po szkodzie pożarowej, która objęła ten budynek nie zgłaszał żadnej własnej szkody. Organ nie przekroczył zasady swobodnej oceny dowodów odmawiając wiary zeznaniom H. K., które takie nakłady przy ponownym jego przesłuchaniu w obecności skarżącego potwierdził. Nie bez znaczenia jest w sprawie fakt przeprowadzania w tym samym czasie przez skarżącego robót budowlanych i wykończeniowych na jego prywatnej posesji w D.. Tymczasem kupiony przez skarżącego towar był charakteryzował się wysoką jakością, trwałością, estetycznym wyglądem, standardem wykonania co świadczy o jego zastosowaniu w budownictwie mieszkaniowym, a nie w przemysłowym. Organ podatkowy słusznie zatem podważył prawo do odliczenia podatku naliczonego z zakwestionowanych 16 faktur VAT. Zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwalał na stwierdzenie, że M. J. pod adresami R., ul. [...] oraz G., ul. [...] nie dokonał żadnego remontu magazynów/hal, w postaci: remontu posadzki kostka kamienną, montażu grzejników, montażu oczek sufitowych, montażu pompy obiegowej c.o. i innych prac związanych z wykorzystaniem materiałów zakupionych na podstawie 16 faktur VAT wystawionych przez podmioty wskazane na stronie 2 zaskarżonej decyzji. W ocenie Sądu orzekającego w sprawie organ podatkowy prawidłowo uznał zatem, że transakcje te w rzeczywistości nie miały związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Tego ustalenia skarżący nie podważył. Uzasadnia to w konsekwencji pozbawienie skarżącego prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanych faktur. Zatem należy stwierdzić, że organy podatkowe nie naruszyły wynikającej z art. 86 krajowej ustawy podatkowej ani z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE zasady neutralności podatku VAT, a tym samym nie zasługują na uwzględnienie powołane w skardze zarzuty. Wbrew zarzutom skargi należy stwierdzić, że materiał dowodowy został zgromadzony w zakresie pozwalającym na rozstrzygnięcie sprawy. W zaskarżonej decyzji odniesiono się do poszczególnych dowodów, które zostały nie tylko powołane, ale również dokładnie omówione. Dostatecznie i przekonująco wyjaśniono przyczyny odmowy dopuszczenia dowodu zawnioskowanego przez skarżącego, dopiero w odwołaniu, w szczególności w sytuacji uniemożliwienia organowi przeprowadzenia tego dowodu w terminie wcześniej ustalonym. Organ podatkowy w sposób przekonujący wyjaśnił motywy swoich ustaleń, dokładnie odniósł się do zebranych w sprawie dowodów. Wobec powyższego, w ocenie Sądu, w rozpatrywanej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, które zostały prawidłowo powołane, zinterpretowane oraz zastosowane. Nieuzasadnione są zdaniem Sądu zarzuty naruszenia w niniejszej sprawie wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego, a to art. 120 O.p., 121 O.p., art. 122 O.p., art. 187 O.p., w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Organy podatkowe działały na podstawie i w granicach prawa. W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, postępowanie kontrolne i podatkowe przeprowadzono w sposób wnikliwy i szczegółowy, z zachowaniem obowiązujących przepisów co do sposobu zgromadzenia materiału dowodowego i zapewniania stronie czynnego udziału w postępowaniu. Skarżący nie przedstawił żadnych dowodów mogących podważyć ustalenia organu, a jego wyjaśnienia kolidują z zebranym w sprawie materiałem dowodowym. Sąd stwierdza, że stanowisko organów podatkowych zostało należycie i przekonująco uzasadnione przez wskazanie w uzasadnieniu decyzji dowodów, którym organ dał wiarę oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności dowodowej. Ocenę dowodów organ podatkowy oparł na przekonywujących podstawach i dał temu wyraz w uzasadnieniu. Organy szczegółowo odniosły się do każdego dowodu zebranego w sprawie wskazując jednocześnie przyczyny odmowy dopuszczenia złożonego w odwołaniu wniosku dowodowego skarżącego. Argumentacja uzasadnienia zaskarżonej decyzji jest przekonująca, a wnioski organów odpowiadają regułom wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki, nie naruszają przy tym obowiązującego prawa. Podsumowując, Sąd nie dopatrzył się naruszeń przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Niezależnie od powyższego należy również pamiętać, że ocena materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe w sposób odmienny od skarżącego nie jest równoznaczna z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów. W tym stanie sprawy uznać należało, iż wnioski jakie wyprowadziły organy podatkowe z treści zebranego w sprawie materiału dowodowego są logiczne i pozostające w zgodzie z zasadami doświadczenia życiowego oraz przywołaną argumentacja prawną. Organ odwoławczy szczegółowo odniósł się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze, wykazując ich bezzasadność. Wobec powyższego Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku. ----------------------- Sygn. akt III SA/Gl 1082/11 16 3