III SA/Wa 2379/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Waksmudzka-Karasińska, Sędziowie sędzia WSA Honorata Łopianowska (sprawozdawca), asesor WSA Agnieszka Wąsikowska, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 12 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi J. A. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę Postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. ["DIAS"] z [...] maja 2017 r., nr [...] , odmówiono przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. ["NUS"] z [...] sierpnia 2016 r., nr [...] J.A.[dalej: "Skarżąca", "Podatnik", "Strona"] nabyła lokal nr [...] położony w W. przy ul. [...] w następujący sposób: w drodze dziedziczenia po ojcu J.A. aktem notarialnym Rep. A nr [...] z [...] lutego2010 r - udział 1/8 części; w drodze umowy zamiany aktem notarialnym Rep. A nr [...] z [...] lutego 2010 r. udział 1/8 części; w drodze umowy darowizny aktem notarialnym Rep. A nr [...] z [...] lutego 2010 r. udział 1/4 części. Następnie Skarżąca aktem notarialnym z [...] czerwca 2010 r. Rep. A nr [...] zbyła przysługujący jej udział [1/2] w lokalu mieszkalnym nr [...] przy ul. [...] w W. oraz udział 3/48 w działce nr [...] za łączną kwotę 515 000,00 zł. NUS w wyniku przeprowadzonych czynności sprawdzających oraz wszczętego postanowieniem z [...] kwietnia 2016 r. postępowania podatkowego decyzją z [...] sierpnia 2016 r., nr [...] określił Stronie wysokość zobowiązania podatkowego za 2010 r. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego w dniu 15 czerwca 2010 r. z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nr [...] położonego przy ul. [...] w W. w kwocie 57 632,00 zł. Decyzję doręczono w sposób zastępczy pod adres: ul. [...] , [...] W. . Skarżąca pismami z [...] lutego2017 r. [data wpływu do organu – 24 lutego 2017 r.] odwołała się od powyższej decyzji oraz złożyła wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, argumentując, że: - nie została skutecznie poinformowana o żadnych czynnościach podejmowanych przez organ pierwszej instancji w przedmiocie opodatkowania dochodu z tytułu przeprowadzonej przez nią transakcji odpłatnego zbycia nieruchomości z uwagi na fakt posługiwania się przez organ pierwszej instancji nieaktualnymi danymi adresowymi; - każda z prób dokonania doręczenia korespondencji, w tym również próba doręczenia decyzji były nieskuteczne ponieważ od sierpnia 2015 r. stale zamieszkuje w Kanadzie; - nie doszło do skutecznego doręczenia korespondencji w trybie art. 150 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa [t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.: dalej: "O.p."], ponieważ zamieszkiwała przy ul. [...] do czasu śmierci swojej matki – K.A.. tj. do [...] lipca2015 r. a po uregulowaniu wszelkich formalności związanych ze stwierdzeniem nabycia spadku po matce zmieniła swoje stałe miejsce zamieszkania przeprowadzając się do miasta B. w Kanadzie; - fakt zmiany stałego miejsca zamieszkania był powszechnie znany jej znajomym i przyjaciołom [oświadczenie E.K. z [...] lutego 2017 r.]. Zaskarżonym postanowieniem DIAS odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu postanowienia DIAS stwierdził, że organ może dokonać przywrócenia - na wniosek zainteresowanego – uchybionego terminu wówczas, gdy uchybienie to nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Przywrócenie uchybionego terminu uzasadniają wyłącznie takie obiektywne, występujące bez woli strony, okoliczności i zdarzenia, które mimo dołożenia odpowiedniej staranności w prowadzeniu własnych spraw udaremniły dokonanie czynności we właściwym czasie. W analizowanej sprawie Skarżąca jako przesłanki przemawiające za przywróceniem terminu do wniesienia odwołania wskazuje brak winy w niedotrzymaniu terminu do wniesienia odwołania z uwagi na nieskuteczność doręczenia pism oraz decyzji w trybie art. 150 § 4 O.p. w związku z zamieszkiwaniem Podatnika w Kanadzie. NUS, wszczynając a następnie prowadząc postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego w 2010 r. z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...] nie miał podstaw do ustalenia innego miejsca zamieszkania Podatnika niż adres, pod który wysłano skarżoną decyzję oraz wcześniejsze pisma [w tym postanowienie o wszczęciu postępowania podatkowego], tj. [...] W. , ul. [...] . Adres powyższy widnieje bowiem w Systemie Rejestracji Centralnej jako adres zameldowania Podatnika. Ponadto Strona wskazała ten adres – jako adres zamieszkania – zarówno w druku SD- Z2 [zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych] złożonym osobiście w dniu [...] .07.2015 r. w [...] Urzędzie Skarbowym W. jak i będących w posiadaniu organu pierwszej instancji aktach notarialnych z [...] września 2012 r., Rep. [...] [dot. nabycia lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...] ] oraz z [...] lipca 2015 r. Rep. [...] [akt poświadczenia dziedziczenia po zmarłej w dniu [...] lipca 2015 r. matce – K.A.]. W chwili wysyłania decyzji z [...] sierpnia 2016 r. organ pierwszej instancji dysponował jedynie adresem Strony wynikającym z powyżej opisanych dokumentów [tj. System Rejestracji Centralnej, druk SD-Z2, akty notarialne z [...] września 2012 r., Rep. [...] oraz z dnia [...] .07.2015 r. Rep. [...] ] i pod ten adres zobowiązany był kierować do Podatnika korespondencję. DIAS podkreślił, że unormowania dotyczące fikcji prawnej doręczenia pism są potrzebne i niezbędne dla sprawnego przeprowadzenia każdego postępowania oraz służą poszanowaniu zasad ekonomii postępowania. Zdaniem DIAS, z akt sprawy wynika, iż doręczyciel w dniu 16 sierpnia 2016 r. wskazał, iż nie mógł doręczyć przesyłki nadanej przez NUS i zawierającej decyzję z [...] sierpnia 2016 r., nr [...] bezpośrednio adresatowi ani też innym osobom, które podjęłyby się oddania mu pisma. Zawarł także informację, że zawiadomienie o pozostawieniu przesyłki w UP W. umieścił w skrzynce pocztowej adresata. Na kopercie umieszczono stosowne odciski datowników: - 16 sierpnia 2016 r. - data [...] awizowania przesyłki – z adnotacją "awizo zamknięte"; - 24 sierpnia 2016 r. – pieczęć "awizowano powtórnie"; - 31 sierpnia 2016 r. – pieczęć "zwrot nie podjęto w terminie". W oparciu o wskazane dane DIAS uznał, że zachowany został okres czternastodniowego przechowywania przesyłki przez urząd pocztowy, a adresat był dwukrotnie zawiadamiany o pozostawieniu przesyłki w placówce pocztowej – UP W.. Drugie zawiadomienie nastąpiło z zachowaniem upływu siedmiodniowego terminu liczonego od [...] zawiadomienia, a zawiadomienia o pozostawieniu pisma w placówce pocztowej umieszczano w skrzynce pocztowej adresata. Zwrot przesyłki jako niepodjętej w terminie w nastąpił w dniu 31 sierpnia 2016 r., czyli po upływie 14 dni. W związku z tym, zgodnie z art. 150 § 4 O.p. przesyłkę należało uznać za doręczoną z upływem dnia 30 sierpnia 2016 r. Skarżąca nie poinformowała organów podatkowych o zmianie miejsca zamieszkania, co było jak najbardziej wskazane dla ochrony jej interesów. Z e-maila z [...] lutego 2017 r. kierowanego przez K.K. do Strony wynika, że lokal nr [...] przy ul. [...] jest zamieszkały i znajduje się pod opieką w/w osoby, która ma stały kontakt z jego właścicielem, o czym świadczy chociażby fakt podjęcia przez Podatnika natychmiastowych działań zmierzających do uniknięcia egzekucji. Z uwagi na powyższe okoliczności DIAS nie podzielił stanowiska Podatnika, co do braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. W złożonym wniosku nie przedstawiono wiarygodnej argumentacji co do staranności/dbałości o własne interesy i braku winy. Wyjazd z kraju na stałe lub na dłuższy czas bez powiadomienia organów podatkowych o zmianie adresu w sytuacji, gdy na miejscu pozostaje majątek, a organy podatkowe posiadają uprawnienie do weryfikacji chociażby podstaw do zwolnienia z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych [t.j. Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.f."] wynikających ze złożonego przez Stronę zeznania PIT-39 nie świadczy w opinii DIAS w żadnej mierze o dołożeniu wszelkiej staranności w dbałości o własne interesy. Pismem z dnia 9 czerwca 2017 r., Skarżąca – reprezentowana przez pełnomocnika, zaskarżyła postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, zarzucając naruszenie: - art. 122 i 123 O.p. poprzez zaniechanie przez organ inicjatywy dowodowej niezbędnej do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nieustalenie ponad wszelką wątpliwość rzeczywistego adresu zamieszkania skarżącej, lecz ograniczenie się jedynie do prowadzonego przez organ podatkowy rejestru podatników i płatników w sytuacji, gdy ustalenie adresu zamieszkania skarżącej miało istotny wpływ na prawidłową ocenę skuteczności doręczonej stronie decyzji, co w konsekwencji spowodowało pozbawienie skarżącej czynnego udziału w sprawie, stanowiąc o rażącym naruszeniu art. 123 O.p. oraz rażącym naruszeniu art. 150 § 4 O.p.; - art. 150 § 4 O.p. wskutek jego błędnej wykładni polegającej na przyjęciu, że zmiana przez podatnika będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania przed wszczęciem postępowania podatkowego, przy zaniechaniu przez podatnika aktualizacji swych danych miejsca zamieszkania w ewidencji podatników i płatników, umożliwia organowi podatkowemu w następczo wszczętym postępowaniu podatkowym, dokonywanie doręczeń podatnikowi na ostatni wykazany w ewidencji podatników i płatników jego adres ze skutkiem określonym w art. 150 § 4 O.p., gdy wykładnia tego typu nie znajduje żadnej podstawy prawnej – a przeciwnie – prawidłowa wykładnia art. 150 § 4 wskazuje, że przepis ten może być zastosowany tylko względem podatnika, który w dacie skutku doręczenia, o którym mowa w art. 150 § 4 O.p. miał faktycznie miejsce zamieszkania pod adresem, na który skierowano przesyłkę zwróconą, uznaną za doręczoną per aviso; - art. 150 § 4 O.p. wskutek jego niewłaściwego zastosowania skutkującego przyjęciem, że Skarżącej doręczono decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] w trybie per aviso, skutecznie na adres - lokal nr [...] przy ul. [...] w W. , gdy z okoliczności sprawy wynika, że nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania rzeczonego przepisu albowiem Skarżąca w chwili wszczęcia postępowania podatkowego, w czasie jego trwania, aż do dnia wydania rzeczonej decyzji pod ww. adresem nie zamieszkiwała przebywając wówczas na stałe w Kanadzie, co oznacza, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] sierpnia 2016 r. nr [...] nie została nigdy Skarżącej doręczona; - art. 208 § 1 O.p. wskutek jego niezastosowania, gdy wobec tego, że Skarżącej nigdy nie doręczono decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.z dnia [...] sierpnia 2016 r. nr [...] , rozpoznanie skarżącej wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od rzeczonej decyzji było bezprzedmiotowe, co uzasadniało wydanie orzeczenia o umorzeniu postępowania w sprawie przywrócenia terminu do złożenia odwołania oraz doręczenie decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] sierpnia 2016 r. nr [...] pełnomocnikowi Skarżącej, zgodnie z art. 145 § 1 O.p.; - art. 162 § 1 i § 2 O.p. przez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że winą strony – będącą osobą fizyczną, nie prowadzącą działalności gospodarczej – w uchybieniu terminu do wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego, jest brak aktualizacji przez nią swych danych adresowych w ramach ewidencji podatników i płatników, gdy wobec tego, że ustawodawca nie nałożył na tego typu podatnika żadnego obowiązku dbałości o dokonanie rzeczonej aktualizacji, nie sposób obciążyć go jakąkolwiek winą w tym zakresie; - art. 162 § 1 i § 2 O.p. przez jego niewłaściwe zastosowanie, gdy wobec tego, że Skarżąca nie ponosi winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z [...] sierpnia 2016 r. nr [...] , termin ten winien zostać jej przywrócony. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Skarga jest niezasadna. Skarżąca kwestionuje postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] maja 2017 r., nr [...] , odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.["NUS"] z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...] [oraz w postępowaniu o sygn. akt III SA/Wa 2379/17 pozostające z nim w związku postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] maja 2017 r., nr [...] , stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania]. Podkreślenia wymaga, że przepisy przewidują dla dokonania czynności, w tym dla wniesienia odwołania terminy, których dochowanie warunkuje skuteczność czynności. Termin na wniesienie odwołania wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji. Zgodnie bowiem z art. 223 § 1 i 2 O.p., odwołanie wnosi się do właściwego organu odwoławczego za pośrednictwem organu podatkowego, który wydał decyzję; odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia: 1) decyzji stronie; 2) zawiadomienia, o którym mowa w art. 103 § 1. Skarżąca złożyła odwołanie w dniu 24 lutego 2017 r., podczas gdy termin na jego wniesienie upłynął ponad pięć miesięcy wcześniej, tj. 13 września 2016 r. Zgodnie z art. 162 § 1 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Formalną przesłankę przywrócenia uchybionego terminu zawarto w § 2, stwierdzając, że podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Przywrócenie terminu do złożenia podania przewidzianego w § 2 jest niedopuszczalne [§ 3]. W świetle przywołanej treści art. 162 § 1 O.p. i zgodnie z utrwalonymi poglądami orzecznictwa, które tutejszy Sąd podziela, przywrócenie terminu, któremu strona uchybiła możliwe jest tylko wtedy, gdy niezachowanie terminu nastąpiło bez winy strony. Jak wskazuje się w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, jako kryterium przy ocenie winy w uchybieniu terminu procesowego należy przyjąć obiektywny miernik staranności. Przywrócenie terminu nie jest więc możliwe, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa [por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 listopada 2011r. sygn. akt II FSK 1071/10, dostępny pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. A contrario zatem, przywrócenie to może mieć miejsce wtedy, gdy uchybienie terminu nastąpiło wskutek przeszkody, której strona nie mogła usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku [por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 maja 1998 r., sygn. akt I SA/Ka 1718/96, dostępny pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Kryterium braku winy nakłada na stronę obowiązek zachowania szczególnej staranności i ostrożności przy dokonywaniu czynności procesowej przez cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Brak zaś tej winy można uznać wyłącznie wtedy, gdy dopełnienie obowiązku było niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Ponadto art. 162 § 1 O.p. wymaga nie tylko podania przyczyny uchybienia terminowi, ale uprawdopodobnienia, że przyczyna ta pozostawała niezależna od woli i wiedzy podatnika. Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania poprzez nieobecność w kraju. Skarżąca powołuje się na naruszenie przez organy szeregu przepisów, w tym uznaje, że naruszono art. 150 § 4 O.p. wskutek jego niewłaściwego zastosowania, skutkującego przyjęciem przez organ, że Skarżącej doręczono skutecznie decyzję per aviso na adres przy ulicy [...] lok. [...] w W., podczas gdy Skarżąca zarówno w chwili wszczęcia postępowania podatkowego, w czasie jego trwania, jak również w dniu wydania decyzji nie zamieszkiwała pod tym adresem i przebywała na stale w Kanadzie, co skutkowało brakiem doręczenia Skarżącej zaskarżonej decyzji. W konsekwencji, Skarżąca postuluje uznanie, że niezłożenie odwołania w terminie nastąpiło nie z jej winy, a to z tej przyczyny, że Skarżąca w dacie wszczęcia i prowadzenia postępowania podatkowego aż do wydania decyzji pod adresem, na który doręczano korespondencję oraz decyzję nie zamieszkiwała, przebywając na stałe w Kanadzie. W ocenie Sądu, nie jest tak, jak chciałaby wykazać Skarżąca [zarzut nr 5 ze skargi], że organ nieprawidłowo przyjął, że winą Skarżącej, będącej osobą fizyczną jest brak aktualizacji danych w ramach ewidencji podatników i płatników, wobec tego, że ustawodawca nie nałożył na podatników tego typu żadnego obowiązku dbałości o dokonanie takiej aktualizacji. Wbrew stanowisku Skarżącej – przepisy ustawy o ewidencji i identyfikacji podatników regulują zasady aktualizacji danych podatników, będących osobami fizycznymi nie prowadzącymi działalności gospodarczej. Adres podany organowi przez podatnika będącego osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym jest tym, na który należy dokonywać doręczeń. Z przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników [Dz. U. z 2017 r. Nr 869, ze zm.] wynika, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu. Art. 5 ust. 1 tej ustawy stanowi zaś, że podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 2a, są obowiązani do dokonania zgłoszenia identyfikacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego albo organu właściwego na podstawie odrębnych przepisów. Zgłoszenia identyfikacyjnego dokonuje się jednokrotnie, bez względu na rodzaj oraz liczbę opłacanych przez podatnika podatków, formę opodatkowania, liczbę oraz rodzaje prowadzonej działalności gospodarczej oraz liczbę prowadzonych przedsiębiorstw. Z przepisu art. 5 ust. 2a powołanej ustawy wynika zarazem, że zgłoszenia identyfikacyjnego nie dokonują podatnicy będący osobami fizycznymi objętymi rejestrem PESEL nieprowadzący działalności gospodarczej lub niebędący zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług. W odniesieniu do tych podatników zastosowanie znajdzie art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Przepis ten stanowi, że w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym; podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5. Z przepisów tych wynika, że w stosunku do osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej aktualizacji danych, w tym danych adresowych dokonuje samodzielnie organ na podstawie informacji zawartych w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Jednocześnie podatnik ma możliwość samodzielnego dokonania aktualizacji adresu miejsca zamieszkania, składając odpowiednie zgłoszenie aktualizacyjne [druk ZAP-3]. Rzeczą podatnika dbającego o swoje sprawy i prawidłowo realizującego obowiązki informacyjne wobec organów jest poinformowanie o zmianie danych, w tym o zamieszkiwaniu poza granicami kraju. Natomiast ostatni zakomunikowany wobec organu adres Skarżącej to W. , ul. [...]. Adres ten Skarżąca podała w złożonym [...] lipca 2015 r. zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2; został on również podany w złożonym do [...] Urzędu Skarbowego W. w dniu [...] lipca 2015 r. akcie poświadczenia dziedziczenia; ten adres widnieje też na akcie notarialnym z [...] września 2012 r. dotyczącym nabycia lokalu przy ul. [...] . Te dokumenty – wobec braku aktualizacji oraz złożenia deklaracji, zeznań bądź innych dokumentów związanych z obowiązkiem podatkowym – po myśli art. 9 ust. 1d ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników – stanowią jedyne pozostające w dyspozycji organu źródło informacji o adresie Skarżącej. Natomiast Skarżąca podaje w postępowaniu, że od połowy 2015 r. nie zamieszkuje w kraju tylko w Kanadzie, co oznacza, że stan ten nie jest chwilowy, lecz trwa od kilku lat [postępowanie, w którym wydano decyzję dotyczy roku 2010 r., zaś decyzję określającą zobowiązanie podatkowe wydano wobec Skarżącej w dniu [...] sierpnia 2016 r.]. Tymczasem Skarżąca o zmianie adresu nie powiadomiła organu, a przeciwnie – lektura akt postępowania wskazuje, że Skarżąca, która kwestionuje decyzję określającą zobowiązanie podatkowe za 2010 r. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu uzyskanego w dniu 15 czerwca 2010 r. z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, w zeznaniu złożonym dnia 26 kwietnia 2011 r. podawała adres w. , tj. W. , ul. [...]. Natomiast w ostatnich czynnościach podejmowanych wobec organów Skarżąca wskazywała adres, na który wysłana została sporna decyzja, tj. W.. Skarżąca wskazała ten adres – jako adres zamieszkania – zarówno w druku SD-Z2 [zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych] złożonym osobiście w dniu [...] lipca 2015 r. w [...] Urzędzie Skarbowym W. jak i będących dyspozycji organu [do niego złożonych] aktach notarialnych z [...] września 2012 r., Rep. A [...] [dot. nabycia lokalu mieszkalnego nr [...] położonego w W. przy ul. [...] ] oraz z[...] lipca 2015 r. Rep. [...] [akt poświadczenia dziedziczenia po zmarłej w [...] lipca2015 r. matce]. Zatem organ nie miał nie tylko obowiązku sprawdzenia tak podanego adresu i prowadzenia w tym zakresie postępowania mającego na celu ustalenie adresu Skarżącej, ale także nie miał jakichkolwiek punktów zaczepienia do poszukiwania Skarżącej w innych miejscach, niż adres zakomunikowany organowi w zgłoszeniu o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2 złożonym w dniu [...] lipca 2016 r., tj. W. , ul. W.. Organ musiałby bowiem odgadnąć, że Skarżąca – mimo wskazania organowi adresu w składanych uprzednio dokumentach, zamieszkuje jednak pod innym, zagranicznym adresem. Dostrzeżenia przy tym wymaga, że podstaw do takiego odgadywania nie dawało choćby to, że Skarżąca niezmiennie widniała [i widnieje] jako właściciel mieszkania przy ul. [...], zatem organ nie miał też punktu zaczepienia do wnioskowania o zmianie adresu w związku ze zmianą właściciela mieszkania. Natomiast to, że inny organ, w innym postępowaniu ustalił adres Skarżącej i kierował korespondencję na jej adres w Kanadzie nie oznacza, że organ podatkowy miał wiedzę, że Skarżącej należy poszukiwać w Kanadzie. Nie jest tym samym zasadny zarzut naruszenia art. 122 i 123 O.p. poprzez zaniechanie przez inicjatywy dowodowej niezbędnej do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nieustalenie ponad wszelką wątpliwość rzeczywistego adresu zamieszkania skarżącej, lecz ograniczenie się jedynie do prowadzonego przez organ podatkowy rejestru podatników i płatników. Skarżąca bowiem nie poinformowała w żaden sposób organu, że nie przebywa [zamieszkuje] w kraju, pod zakomunikowanym organowi adresem. Należy przy tym zwrócić uwagę, że stan nieobecności Skarżącej w kraju ma charakter relatywnie długotrwałego – jak wynika z oświadczenia przyjaciółki Skarżącej, pani E.K. – Skarżąca nie przebywa w kraju co najmniej od lipca 2015 r. i od tego czasu zamieszkuje "na stałe" poza granicami kraju. Mimo tak długiego okresu swej nieobecności Skarżąca w żaden sposób nie poinformowała organu o nowym adresie lub adresie do korespondencji. Nie dokonała – w szczególności – aktualizacji danych w systemie ewidencji podatników. Nie ustanowiła też – mimo świadomości, że jej pobyt poza granicami kraju nie ma charakteru epizodycznego i krótkotrwałego – pełnomocnika do doręczeń, co zabezpieczałoby interesy pod nieobecność Skarżącej. Ponadto, ze złożonego wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania e-maila z [...] lutego 2017 r. skierowanego przez K.K. do Skarżącej wynika, że lokal nr [...] przy ul. [...]jest zamieszkały i znajduje się pod opieką w/w osoby, która ma stały kontakt ze Skarżącą a ponadto osoba ta dba o stan opłat za mieszkanie a także wymiany liczników. Nie było więc przeszkody, by także w innych sprawach w tym dotyczących realizacji obowiązków wobec organu podatkowego, Skarżąca zadbała o wskazanie aktualnego adresu do doręczeń. Podany w zgłoszeniu SD-Z2 adres w W. przy ul. [...] był zatem jedynym adresem, który Skarżąca wskazywała wobec organu, co powoduje, że skierowana do Skarżącej decyzja, doręczona na jej adres podany organowi, została doręczona prawidłowo w trybie doręczenia zastępczego. Nie są zatem zasadne te zarzuty skargi, które zmierzają do wykazania, że decyzja Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.z dnia [...] sierpnia 2016 r., nr [...] nie została nigdy doręczona Skarżącej, przez co nie uzyskała waloru ostateczności i w konsekwencji nie weszła do obrotu prawnego [zarzuty naruszenia art. 228 § 1 pkt 2 w zw. z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. oraz art. 150 § 4 O.p.]. Wobec prawidłowego kierowania przesyłek na ten właśnie adres, bezpodstawne okazały się też zarzuty naruszenia art. 9 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz art. 122 i 123 O.p. poprzez zaniechanie przez organ inicjatywy dowodowej niezbędnej do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i nieustalenie rzeczywistego adresu zamieszkania Skarżącej, co miało spowodować pozbawienie Skarżącej czynnego udziału w sprawie; art. 150 § 4 O.p. wskutek jego błędnej wykładni polegającej na przyjęciu, że zmiana przez podatnika będącego osobą fizyczną, nieprowadzącą działalności gospodarczej, miejsca zamieszkania przed wszczęciem postępowania podatkowego, przy zaniechaniu przez podatnika aktualizacji swych danych miejsca zamieszkania w ewidencji podatników i płatników, umożliwia organowi podatkowemu w następczo wszczętym postępowaniu podatkowym, dokonywanie doręczeń podatnikowi na ostatni wykazany w ewidencji podatników i płatników jego adres ze skutkiem określonym w art. 150 § 4 O.p. Wbrew tym zarzutom skargi, adresem właściwym dla doręczeń przez organ jest ten adres, jaki podatnik zakomunikował w ramach czynności złożenia zeznania, deklaracji bądź w innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym albo w ramach aktualizacji tych danych. Jeśli zatem podatnik zaniedbuje tego rodzaju aktywności, to czyni to na własne ryzyko. Jego też obciążają skutki zaniechania w tym zakresie. Skoro zatem Skarżąca podawała wobec organów jako swój adres: W. , ul. [...] i adresem tym jako jedynym organ dysponował, a Skarżąca opuszczając na dłuższy czas kraj nie zakomunikowała wobec organów podatkowych zmian w zakresie tego adresu, to przesyłki, w tym decyzja skierowana na ten adres zostały doręczone prawidłowo. Skarżąca zarazem oczekuje, że wzięta zostanie pod uwagę, jako tłumacząca niezłożenie odwołania w terminie a w konsekwencji – także jako uzasadniająca przywrócenie terminu do jego złożenia – okoliczność, że jej przyjaciółka posiada wiedzę, że Skarżąca nie przebywa w kraju. Skarżąca złożyła na tę okoliczność oświadczenie z [...] lutego2017 r. [akta post. adm., k. 41] pani E.K. o treści: "niżej podpisana [...] niniejszym oświadczam, że według mojej najlepszej wiedzy J.A. , córka [...], co najmniej od końca lipca 2015 roku na stałe zamieszkuje poza granicami Rzeczpospolitej Polskiej, aktualnie w B. , B. [[...] ], O. w Kanadzie. Ponadto oświadczam, że byłam i jestem bliską przyjaciółką ww. J.A., z którą w w/w okresie jej stałego pobytu w Polsce utrzymywałam i aktualnie – w trakcie jej pobytu w Kandzie – nadal utrzymuję stałe kontakty koleżeńskie". Powyższe nie stanowi jednak wykazania braku winy w niezłożeniu odwołania w terminie. W rozpoznawanej sprawie organ nie miał bowiem żadnych podstaw, by zakładać, że pod pozostającym w jego dyspozycji adresem Skarżąca nie przebywa. Przeciwnie, pochodzące od Skarżącej informacje, tj. złożone w niedalekiej przeszłości tj. [...] lipca 2016 r. zgłoszenie SD-Z2 wskazuje adres przy ul. [...] w W. , jako ten którym posługuje się Skarżąca i który jest właściwy do kontaktu z nią. Powyższe czyni odwołanie złożone po kilku miesiącach od doręczenia decyzji, odwołaniem złożonym z uchybieniem terminu do jego złożenia, zaś wniosek o przywrócenie terminu do złożenia tego odwołania – nieuzasadnionym. Niezłożenie bowiem odwołania w terminie było wynikiem okoliczności, za które odpowiedzialność ponosi Skarżąca. Skarżąca nie wykazała braku winy w niezłożeniu odwołania w terminie zaś to, że organ dysponował adresem, pod którym Skarżąca nie była uchwytna, jest wynikiem własnych działań Skarżącej. Sąd zwraca zarazem uwagę, że z lektury akt wynika, że adres w W. przy ul. [...] jest zajmowany – z załączonej przez Skarżącą korespondencji elektronicznej wynika, że zamieszkuje go osoba [K.K.], która posiada w nim swoje zasoby – "w ¾ są tam jej rzeczy i sprzęty", dogląda też, by ponoszone były opłaty za mieszkanie i dopilnowuje formalności takich jak wymiana liczników [akta post. adm., k. 42]. Zatem Skarżąca, która – mimo zmiany miejsca swojej aktywności i zamieszkania – nie poinformowała organu o aktualnym adresie, ponosi ryzyko, że w razie kontroli, odpowiednie pisma i decyzja będą doręczane na ten adres, jaki jest znany organowi. Ryzyko takiego braku poinformowania o zmianie adresu obciąża podatnika, zaś niezłożenie odwołania w terminie w związku z tym, jest działaniem zawinionym. Zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] maja 2017 r., [...] , odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W.["NUS"] z [...] sierpnia 2016 r., nr [...] nie narusza zatem prawa. W związku z tym Sąd – na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.] – orzekł o oddaleniu skargi. Organ prawidłowo zastosował art. 208 § O.p. a także art. 162 O.p odmawiając Skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Niezasadne są też te zarzuty, które wskazują na brak skutku doręczenia decyzji w następstwie skierowania jej na adres ul. [...] w W. [zarzuty osadzone w treści art. 150 § 4 O.p.]. Podstawą rozpoznania skargi w trybie uproszczonym był art. 119 pkt 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.