I SA/Bd 323/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Teresa Liwacz (spr.) Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka sędzia WSA Leszek Tyliński Protokolant: asystent sędziego Katarzyna Chowańska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 lipca 2018 r. sprawy ze skargi P. W. B. Sp. z o.o. w M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2015 r. oddala skargę 1. Decyzją z dnia [...] lipca 2017r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. określił spółce [...] Sp. z o.o. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od osób prawnych za 2015r w kwocie [...]zł. 2. W odwołaniu powyższemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie: art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 199a § 1 i 2 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017, poz. 201 ze zm. – dalej "O.p.") oraz art. 15 ust. 1 i 4 i art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016r. poz. 1888 ze zm. – dalej "u.p.d.o.p.). 3. Rozpoznając sprawę w postępowaniu odwoławczym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] marca 2018r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu i Instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ wskazał, że towar wyszczególniony na zakwestionowanych fakturach VAT, który wykazano jako sprzedany do PW [...] Sp. z o.o., został nabyty przez M. S., na podstawie 12 faktur VAT wystawionych przez firmę [...] Sp. z o.o., ul. [...], [...] T.. Dalej organ stwierdził, że z zebranego materiału dowodowego wynika, że pozorny dostawca towaru do PW [...] Sp. z o.o. - M. S. nie dysponował w rzeczywistości towarem. Towaru tego nie posiadał również jego rzekomy kontrahent - firma [...] [...] Sp. z o.o., która to realnie nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej a jedynie ją pozorowała. Zarówno M. S., który występował w roli bezpośredniego dostawcy kawy i oleju jadalnego do PW [...] Sp. z o.o. jak i prokurent Spółki [...] [...] A. Ś. nie orientowali się w szczegółach własnej działalności gospodarczej. Zeznania świadków: M. S. i A. Ś. w części opisującej przebieg transakcji są niewiarygodne i niespójne. Absurdalnym zdaniem organu jest, aby w przypadku prowadzenia realnej działalności gospodarczej, jedynym miejscem spotkań handlowych pomiędzy partnerami biznesowymi były miejsca - o charakterze publicznym tj. Mc Donald's czy kawiarnie a najważniejsza część operacji pomiędzy [...] [...] a M. S. w postaci sprawdzenie towaru i zapłaty należności odbywała się na stacjach paliw w T. lub M.. Nieprofesjonalne jest również przekazywanie znacznych, kwot pieniędzy w formie- gotówkowej, tj. jak wynikało,· z zeznań świadków banknotów w plikach po [...] tys. zł związanych "gumką lub papierkiem". Organ wyjaśnił również, że takie postępowanie, w co najmniej jednym przypadku stanowi dowód na naruszenie zapisów art. 22 ust. 1 ustawy z dnia [...] lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2015 r. poz. 584). W tym zakresie wskazano, że część rzekomych transakcji pomiędzy [...] [...] Sp. z o.o. a M. S. świadomie i celowo została rozdzielona przez ww. kontrahentów na dwie lub trzy mniejsze operacje: na przykład nabycie kawy [...] g w łącznej ilości [...] szt. przez firmę M. S. w dniu [...] sierpnia 2015r. udokumentowane fakturami [...] [...] Sp. z o.o. numer [...] oraz [...] oraz [...] na łączną kwotę netto [...] zł, podatek VAT [...] zł przypisane zostało PW [...] Sp. z o.o. dowodem numer [...] z dnia [...] sierpnia 2015 r. W toku prowadzonego postępowania kontrolnego stwierdzono, że firma P.W. [...] Sp. z o.o. nie dokonała weryfikacji nowego kontrahenta tj. firmy M. S.. Jak wynika z zeznań świadków nikt z firmy P.W. [...] nie udał się do siedziby prowadzenia rzekomej działalności gospodarczej M. S., jak również nie sprawdzono, czy posiada odpowiednie zaplecze techniczne, infrastrukturę oraz czy w ogóle dysponuje towarem. Ograniczono się jedynie do sprawdzenia nowego kontrahenta w bazie CEIDG. Z bazy CEIDG jednoznacznie wynikało, iż M. S. nie ma zgłoszonych innych miejsc prowadzenia działalności gospodarczej. Nie miał możliwości przechowywać tak dużej ilości towaru widniejącego na fakturach w lokalu mieszkalnym. Ponadto organ wskazał, że handlując kawą oraz olejem jadalnym na tak dużą skalę M. S. nie zgłosił rodzaju wykonywanej działalności to jest odpowiednich kodów PKD wskazujących na sprzedaż hurtową herbaty, kawy, kakao i przypraw jak również sprzedaż olejów i tłuszczów jadalnych. Ponadto zdaniem organu ze zgromadzonego materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że siedziba podmiotu [...] [...] była fikcyjna. W miejscowości Z. [...] (gdzie umiejscowiono rzekomo siedzibę jednostki) brak jest znamion istnienia podmiotu gospodarczego, a nieruchomość znajdująca się pod adresem: G. ul. [...] nigdy nie była wykorzystywana gospodarczo przez ww. Spółkę. Powyższe świadczy o tym, że wspólnicy spółki podając nieprawdziwe dane, świadomie dążyli do uniemożliwienia jakiegokolwiek kontaktu ze strony m.in. organów i instytucji. Co jednoznacznie wskazuje na fikcyjność prowadzonej działalności gospodarczej. Według organu również nielogiczne jest dokonywanie dostaw towaru przez [...] [...] Sp. z o.o. z magazynu położonego na terenie [...], a nie pozyskanie dostawcy na terenie [...], gdyż koszt dalekiego transportu spowodowałby podwyższenie jego ceny a R. B. stwierdził jednoznacznie, że "Pan [...] składając propozycję sprzedaży zaproponował lepszą ofertę niż była na rynku", co powinno budzić znaczne wątpliwości potencjalnego nabywcy towaru. Z materiału dowodowego wynika, że spółka P.W. [...] Sp. z o.o. posiadała towar pochodzący ze źródeł innych niż wynikające ze wskazanych ww. faktur dot. nabyć. Brak jest więc podstaw do kwestionowania rzetelności dostaw na rzecz kontrahentów Spółki P. W. [...]. Samo posiadanie tzw. "pustych" faktur nabycia towarów nie jest równoznaczne z wykluczeniem realizowania przez podatnika dostaw. Strona prowadziła bowiem w 2015r. faktyczną działalność gospodarczą w branży handlu art. spożywczymi, w tym: kawą i olejem, posiadała możliwości ich zakupu, przeładunku i sprzedaży swoim odbiorcom, znała dobrze dany rynek i miała orientację co do rzeczywistych możliwości dotyczących nabywania ww. towaru na tym rynku - czego organ nigdy nie kwestionował. W ocenie organu opisany powyżej stan faktyczny wskazuje, że spółka dysponując towarem z niewiadomego źródła, potrzebowała dowodów legalizujących towar i stąd pojawiły się u niej faktury od rzekomej firmy M. S.. Zdaniem organu spółka miała świadomość, że zakwestionowany podmiot wystawiał "puste" faktury mające dokumentować dostawy kawy, oleju. Zatem towar spółka nabywała bez faktury, w związku z tym przyjęte do rozliczeń "puste faktury" od zarejestrowanych tylko w tym celu podmiotów miały obniżyć zobowiązanie podatkowe. Organ powołując się na treść art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazał, iż z gramatycznej wykładni tej normy prawnej wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich kosztów ich uzyskania, o ile mają one bezpośredni lub pośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą bądź służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. O zaliczeniu danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu rozstrzyga nie tylko istnienie związku przyczynowo - skutkowego, o którym mowa w ustawowej definicji kosztów uzyskania przychodów, ale również jego prawidłowe wyliczenie i udokumentowanie. O możliwości uznania kwoty wynikającej z dokumentacji podatkowej za koszt podatkowy decyduje bowiem nie tylko to, że podatnik przedstawi dokument, ale przede wszystkim to, czy zdarzenie gospodarcze ujęte w tym dowodzie faktycznie miało miejsce. Jedną z przesłanek, od której spełnienia zależy zaliczenie określonego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest, więc wykazanie, iż faktura potwierdzająca poniesienie danego wydatku jest dokumentem rzetelnym, tj. odzwierciedlającym zdarzenie gospodarcze dokonane między podmiotami gospodarczymi w niej wskazanymi, której przedmiotem jest zakup towaru bądź usługa opisana pod względem ilościowym, jakościowym, wartościowym itp. Reasumując organ stanął na stanowisku, że skoro zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, to kwoty z nich wynikające nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. 4. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, zarzucając jej naruszenie: art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 oraz art. 193 O.p. Uzasadniając zarzuty strona nie zgodziła się ze stanowiskiem, że jej kontrahent, M. S. nie dysponował żadnym towarem i za jego fakturami nie szedł żaden fizycznie istniejący towar, a spółka zakupiła towary będące przedmiotem dalszych dostaw od niezidentyfikowanych podmiotów. Takie twierdzenie organów zdaniem skarżącej stoi w sprzeczności z zasadami postępowania, nie ma poparcia w zgromadzonych dowodach, a z pominięciem istniejących dowodów i wiąże się z bezprawną odmową przeprowadzenia dowodów istotnych dla sprawy a nie popierających tezy forsowanej przez organy podatkowe oraz stoi w sprzeczności z zasadami doświadczenia życiowego oraz logiki. Spółka podniosła, że z zeznań jej pracowników wynika, ze dostawy towaru od M. S. miały rzeczywisty charakter, a przy tych dostawach brał on bezpośredni udział. Żaden z tych dowodów w zaskarżonej decyzji nie został obalony konkretnym przeciwdowodem. Dodatkowo strona podnosi, że istnienie towaru potwierdzone jest innymi przesłankami mi.in. fakt, iż płatność za dostawy w większości przypadków była dokonywana przelewami na konto bankowe. Zdaniem spółki skoro organy podatkowe twierdzą, że zakwestionowane faktury były wyłącznie fakturami pustymi towarowo, a spółka nabywała towar bez faktury z niewiadomego źródła, to całkowicie pozbawione logiki byłoby płacenie M. S. całej należności za towar bez odzyskania tych środków pieniężnych i z obowiązkiem zapłaty za towar "bez faktury". W ocenie spółki organy nie udowodniły również, że spółka [...] [...] nie dysponowała sprzedawanym towarem. Z zeznań A. Ś. (prokurenta tej spółki) wynika, że towarem takim dysponowała, pochodził on z [...] i [...], a spółka dysponowała magazynem na terytorium [...]. Towar ten kupowany był przez D. S., do którego obowiązków należał zakup i dostarczanie towarów. Zeznania te w żaden sposób nie zostały zakwestionowane przez organy podatkowe jakimikolwiek dowodami przeciwnymi. Strona zarzuca ponadto, że o nierzetelności jej transakcji z firmą M. S. organy wyciągają wnioski z transakcji pomiędzy tym kontrahentem a spółką [...] [...]. Skarżąca podkreśliła, że w żaden sposób nie ponosi odpowiedzialności za nierzetelność kontrahentów swojego kontrahenta. Zdaniem spółki organ odwoławczy błędnie zaakceptował pogląd organu I instancji w zakresie zarzucenia podatnikowi naruszenia art. 193 O.p. uznając, że kwestionowane faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zakupów. Reasumując spółka stwierdziła, że organ błędnie zastosował w sprawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. co skutkuje błędnie wydana decyzją. 5. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: 6. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tj. Dz. U. z 2017r., poz. 2188) sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz. U. z 2017r., poz. 1369 ze zm. - dalej: "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a ). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa, w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. 7. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadzała się do rozstrzygnięcia, czy zakwestionowane przez organy podatkowe faktury VAT dotyczące zakupu kawy i oleju wystawione w 2015r. przez M. S. na rzecz PW [...] nie dokumentowały rzeczywistych transakcji i w konsekwencji wydatki wykazane tymi fakturami nie mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Analiza skargi wskazuje na to, że strona skarżąca zarzuciła naruszenie zarówno przepisów prawa materialnego tj. art. 15 ust 1 u.p.d.o.p., jak i przepisów postępowania, w szczególności art. 120, art. 121, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191, art. 192 oraz art. 193 O.p. 8. Odnosząc się w pierwszym rzędzie do zagadnienia prawidłowości przeprowadzonego postępowania dowodowego kwestionowanej przez skarżącą spółkę zaznaczyć należy, że w opinii Sądu postępowanie to zostało przeprowadzone z poszanowaniem wszelkich zasad wynikających z przepisów regulujących postępowanie podatkowe, w tym z wynikającej z art. 121 § 1 O.p. zasady zaufania. Organy orzekające zgromadziły pełny materiał dowodowy i dokonały jego oceny w sposób rzetelny i wyczerpujący w zgodzie z zasadą wynikającą z art. 191 O.p., a wyniki tej oceny znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji sporządzonym zgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 210 § 4 O.p. Przedstawiono bowiem argumentację dotyczącą podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia, w sposób wyczerpujący uzasadniono i wskazano fakty, które uznano za udowodnione, dowody, którym dano wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiono wiarygodności. W postępowaniu podatkowym nacisk kładzie się na zasadę współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakąś okoliczność faktyczną przyjętą przez organ, to na tymże podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji m.in. poprzez przedstawienie stosownego dowodu (wyrok WSA z dnia 26 lutego 2004 r., sygn. akt III SA/Wa 1452/02). Nie można więc nakładać na organy podatkowe nieograniczonego obowiązku poszukiwania faktów potwierdzających, że faktury VAT dokumentowały rzeczywiste transakcje gospodarcze, jeżeli strategia podatnika opiera się wyłącznie na prostym negowaniu dokonanych w tym zakresie ustaleń przez te organy. Zarzut błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego tj., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut ten nie może jednak sprowadzać się do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, do odmiennej oceny materiału dowodowego, jak to ma miejsce na gruncie niniejszej sprawy, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Sam fakt, że materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego skarżąca spółka nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120, art. 121, art. 122 i art. 180, art. 191 O.p. Zdaniem Sądu dowody przyjęte za podstawę ustaleń organów pozwalają na zaakceptowanie przyjętego stanowiska o fikcyjności faktur VAT zakupowych wystawionych na rzecz skarżącej przez firmę M. S.. 9. Jak wynika z materiału dowodowego zgromadzonego w przedmiotowej sprawie, towar który M. S. sprzedawał do PW. [...] został przez niego rzekomo zakupiony od spółki [...] [...]. W ramach czynności kontrolnych organ pierwszej instancji ustalił, że na miejscu wskazanym jako siedziba spółka [...] [...] oraz miejsce przechowywania ksiąg rachunkowych – [...], T. – znajduje się stary zniszczony budynek. Pod tym adresem nie stwierdzono jakichkolwiek oznak prowadzenia działalności gospodarczej. Osoba zamieszkująca lokal pod adresem [...] stwierdziła, że nie prowadzono nigdy w tym budynku działalności gospodarczej. Poinformowała również, że nie zna zarówno spółki [...] [...] jak również D. S. - P. spółki [...] [...] oraz A. Ś. - prokurenta. Następnie pracownicy Wydziału Kontroli podatkowej udali się pod adres ul. [...] w G., który [...] [...] zgłosiła jako adres prowadzenia działalności gospodarczej. Pracownicy ustalili, że pod tym adresem znajduje się domek jednorodzinny z afiszem firmy [...]. Po przeprowadzeniu rozmowy telefonicznej z B. K. - właścicielką firmy ustalono, że nie zna spółki [...] [...] jak również jej prezesa i prokurenta oraz nie wiedziała dlaczego spółka podała ten adres jako adres prowadzenia działalności gospodarczej (k. 193 akt administracyjnych). Przesłuchany A. Ś. – prokurent spółki [...] [...] – zeznał, że to D. S. zaproponował mu współpracę i założył z nim ww. spółkę, która nie zatrudniała żadnych pracowników. Jedynym zapleczem technicznym służącym do prowadzenia działalności gospodarczej był wg zeznań świadka magazyn na terenie [...], którego adresu nie znał. Towar zamawiany jechał od razu do klienta. A. Ś. zeznał również, iż spotkania z D. S. miały wyłącznie miejsce w lokalach gastronomicznych. Świadek potwierdził, iż firma M. S. była głównym odbiorcą kawy Prima i Jacobs od spółki [...] [...]. Innych kontrahentów nie był w stanie sobie przypomnieć. Zamówienia na towar M. S. składał telefonicznie. Natomiast towar był nabywany przez D. S., który zajmował się zakupami towarów dla spółki [...] [...]. Z treści zeznań świadka wynika, iż w spółce [...] [...] do jego obowiązków należała wyłącznie sprzedaż towarów spożywczych - m.in. kawy i słodyczy. Towar zamówiony przez M. S. był transportowany do M. na stację ORLEN. Po obejrzeniu towaru przez M. S. następowała płatność gotówką. Świadek zeznał, że pieniądze były pakowane w paczkach po [...] tys. zł. Dalej świadek zeznał, że dalej nie jechał z towarem, tylko [...] [...] dogadywał się z kierowcą i przekierowywał pojazd z towarem do odbiorcy. Transport odbywał się za pośrednictwem samochodów ciężarowych nie należących do spółki [...] [...]. Świadek zeznał również, że spółka posiadała swoją siedzibę w miejscowości Z. 27, [...] w T., lecz nigdy tam nie był. Innych miejsc prowadzenia działalności gospodarczej wg zeznań A. Ś. spółka [...] [...] nie posiadała Na pytanie przesłuchujących skąd pochodził towar świadek zeznał, że nie wie albowiem zakupami zajmował się D. S.. Ponadto oświadczył, że towar pochodził z [...] i z [...] (k.228-230 akt administracyjnych). W trakcie prowadzonego postepowania organ przesłuchał również M. S., a więc rzekomego dostawcę do firmy PW. [...]. Świadek ten zeznał, że przedmiotem działalności jego firmy w 2015r. był zakup i sprzedaż artykułów spożywczych i tytoniowych. Jego firma poza księgową nie zatrudniała żadnych pracowników. Zaplecze techniczne działalności firmy stanowił wyłącznie komputer (laptop). Świadek zeznał, iż propozycję sprzedaży towaru do spółki [...] składał osobiście za pośrednictwem telefonu oraz poczty elektronicznej. Towar do spółki był bezpośrednio dostarczany przez dostawcę - [...] [...] Sp. z o.o. Wyjaśnił, że nie zna Prezesa Zarządu Spółki [...] [...] D. S. oraz że nigdy nie był w siedzibie tej spółki. W ramach współpracy z tą firmą kontaktował się telefonicznie z A. Ś.. Płatności za towar na rzecz ww. spółki dokonywane były w gotówce i miały miejsce po sprawdzeniu towaru m.in. na stacji paliw w M. lub w T.. Pieniądze za towar były przekazywane A. Ś.. Towar następnie był dostarczany do spółki [...] samochodami dostawcy - Spółki [...] [...]. Świadek nie pamiętał kolorów, marek i numerów rejestracyjnych samochodów oraz nie znał nazwisk kierowców, którzy towar ten mieli dostarczyć do spółki (k. 195,196 akt administracyjnych). Przesłuchany w dniu [...] listopada 2016r. (k.231,232 akt administracyjnych) R. B. zeznał, że jest osobą odpowiedzialną m.in. za organizację pracy w spółce oraz za kontakty z najważniejszymi kontrahentami. oświadczył, że współpraca spółki [...] z M. S. nastąpiła z inicjatywy tego kontrahenta. Podstawą do podjęcia współpracy z tą firmą był fakt, iż zaproponowana niższej ceny za towar od tej, która obowiązywała na rynku, w związku z tym R. B. telefonicznie poinformował o przyjęciu oferty. Strona stwierdziła, iż nie wie skąd pochodził towar zakupiony od M. S.. Jego zdaniem towar przyjeżdżał z W. - gdzie znajdować się miał magazyn firmy M. S.. Dostawę towaru przyjmowali pracownicy magazynu. R. B. nigdy nie był w siedzibie lub miejscach prowadzenia działalności tej firmy. Ponadto świadek zeznał, że weryfikacja kontrahenta M. S. polegała na sprawdzeniu czy firma istnieje na rynku, tj. w CEIDG oraz pytał A. P. – pracownik księgowości w PW [...] – która mieszka w sąsiedztwie M. S. ale na temat jego działalności nie była w stanie nic powiedzieć. Organ w trakcie prowadzonego postepowania przesłuchał pracowników PW [...], które potwierdziły, że firma należąca do M. S. dostarczała towar wyszczególniony w zakwestionowanych fakturach. 10. Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie organy ustaliły, które to ustalenia Sąd aprobuje, że faktury VAT wystawione przez [...] [...] na rzecz M. S., a w dalszej kolejności przez M. S. na rzecz PW [...] są nierzetelne, a opisane w nich czynności dostawy kawy i oleju nie miały miejsca. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że strona skarżąca jako źródło pochodzenia towaru podawała firmę M. S.. Natomiast M. S. jako dostawcę sprzedawanego towaru na rzecz strony skarżącej wskazał spółkę [...] [...]. W ocenie Sądu sposób działania tej ostatniej spółki, wskazuje, że nie prowadziła ona w rzeczywistości działalności gospodarczej a jej rola sprowadzała się tylko wystawiania faktur, które nie odzwierciedlały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Otóż jak wynika z zeznań A. Ś. prokurenta i współudziałowca spółki [...] [...] był on odpowiedzialny za sprzedaż towaru. Jednakże nie wiedział skąd pochodził towar sprzedawany rzekomo M. S.. W tym zakresie wskazał jedynie, ze zakupem towaru zajmował się prezes spółki D. S. obywatel [...], z którym rzekomo spotykał się tylko w lokalach gastronomicznych. W miejscu wskazanym jako siedziba spółki znajdował się zdewastowany dom i nie było oznak prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Również zgłoszone miejsce prowadzenia rzekomej działalności gospodarczej okazało się fikcyjne. M. S. w ogóle nie zweryfikował swojego rzekomego dostawcy tj. [...] [...] albowiem jak zeznał, nie kojarzył nazwiska prezesa spółki [...] [...] D. S. oraz zeznał, że być może jego księgowa sprawdzała dokumenty i uznała, że wszystko jest w porządku. M. S. nigdy nie był zarówno w siedzibie spółki [...] [...] jak również w miejscu wskazanym przez ten podmiot jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Za niewiarygodne Sąd uznaje zeznania A. Ś. i M. S., że towar był wożony na stacje benzynowe i tam sprawdzany oraz następowała zapłata w gotówce w plikach po [...] związanych gumką a następnie towar był przekierowywany przez M. S. do PW [...]. Podkreślenia również wymaga, że A. Ś. a więc prokurent i współudziałowiec spółki [...] [...] oświadczył, że spółka posiadała magazyn na terenie [...] jednakże nie znał jego lokalizacji. Zatem za prawidłowe należy uznać ustalenia organu, że skoro [...] [...] nie dysponowała towarem a jej rola ograniczała się do wystawiania pustych faktur na rzecz M. S., który z kolei rzekomo towar wynikający z tych faktur następnie dostarczał do PW [...] to stwierdzić należy, że również faktury wystawione przez M. S. na rzecz strony skarżącej nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i w konsekwencji wydatki wykazane tymi fakturami nie mogły zostać zaliczone przez PW [...] do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Podkreślenia również wymaga, że także firma PW. [...] nie sprawdziła należycie swojego rzekomego kontrahenta tj. M. S.. Jak wynika bowiem z przytoczonych w pkt 9 uzasadnienia zeznań R. B., który jest osobą odpowiedzialną m.in. za organizację pracy w spółce oraz za kontakty z najważniejszymi kontrahentami weryfikacja firmy M. S. S. polegała na sprawdzeniu czy firma istnieje na rynku, tj. w CEIDG oraz pytał A. P. – pracownik księgowości w PW [...] – która mieszka w sąsiedztwie M. S., lecz na temat jego działalności nie była w stanie nic powiedzieć. Zasadne są również konkluzje organu, że M. S. nie wypełnił, nawet wymogów formalnych dotyczących zgłoszenia prowadzenia działalności w zakresie hurtowej sprzedaży kawy czy oleju, na co wskazuje brak kodów PKD. Zatem weryfikując powyższego kontrahenta strona skarżąca powinna była wiedzieć o powyższej okoliczności a pomimo tego zaaprobowała ten fakt i zdecydowała się na współpracę handlową. Powyższe okoliczności zdaniem Sądu potwierdzają tezę organów, że strona skarżąca miała świadomość o fikcyjnej działalności M. S. i godziła się na to. Odnosząc się do eksponowanej w skardze okoliczności, że pracownicy PW [...] potwierdzili fakt nabywania towaru od M. S., stwierdzić należy, że organy nie kwestionowały faktu nabycia przez skarżącą towaru jednak w sposób wystarczający udowodniono, że towar ten nie mógł pochodzić od M. S., albowiem jego rzekomy dostawca [...] [...] nie dysponowała towarem a faktury wystawiane na poszczególnych etapach obrotu nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. 11. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 193 O.p. wskazać należy, że zgodnie natomiast z art. 193 § 1 O.p., księgi podatkowe prowadzone rzetelnie i w sposób niewadliwy stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Według art. 193 § 2 O.p., księgi podatkowe uważa się za rzetelne, jeżeli dokonywane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Jednocześnie z przepisu art. 193 § 4 O.p. wynika, że organ podatkowy nie uznaje za dowód w rozumieniu przepisu § 1 ksiąg podatkowych, które są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy. Przepis art. 193 § 6 O.p. określa, że jeżeli organ podatkowy stwierdzi, że księgi podatkowe są prowadzone nierzetelnie lub w sposób wadliwy, to w protokole badania ksiąg określa, za jaki okres i w jakiej części nie uznaje ksiąg za dowód tego, co wynika z zawartych w nich zapisów. Przepisy O.p., przyznają szczególną moc dowodową rzetelnym i niewadliwym księgom podatkowym. Kwestię właściwego udokumentowania wydatków należy także rozpatrywać w kontekście przepisów art. 24 ustawy o rachunkowości, tj. księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco. Przepisy te wyraźnie określają szczegółowe warunki, jakim powinna odpowiadać księga, aby stanowiła dowód tego co wynika z zapisów w niej zawartych. Mając na uwadze art. 24 ust. 2 ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe uznaje się za rzetelne, jeśli dokonane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Z przepisów tych wynika, że podstawą zapisów w księdze są między innymi dokumenty posiadające walor prawidłowości i rzetelności. Za dokumenty rzetelne uznaje się dokumenty, które dowodzą zdarzeniom gospodarczym, jakie miały miejsce w rzeczywistości. Wobec powyższego nie może zostać uznany za rzetelny zapis w księdze, oparty na dowodzie dokumentującym zdarzenie, które w rzeczywistości nie miało miejsca. Podkreślić należy, że wydatek uznawany być może za koszt uzyskania przychodów, gdy obejmuje transakcje faktyczne, dokonane między wykazanymi w fakturze sprzedawcą i nabywcą. Jeżeli faktura nie dokumentuje żadnej rzeczywistej transakcji dokonanej między tymi podmiotami, wykazany w niej wydatek nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z normami prawnymi wyrażonymi w powyższych przepisach ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego uznaje takie wydatki, które wynikają z rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, mających odzwierciedlenie w prawidłowych i rzetelnych dowodach źródłowych. Powyższe oznacza zatem, że liczy się rzeczywistość gospodarcza, odnosząca się do określonych stanów faktycznych, a nie same jej przejawy uwidocznione w dokumentach. Transakcje te w sposób nie budzący wątpliwości muszą identyfikować ich strony. Podatnik uznając wydatek za koszty uzyskania przychodów i w ten sposób odnosząc korzyści polegające na obniżeniu dochodu podlegającego opodatkowaniu, poza fakturą i dowodem zapłaty, powinien posiadać dowody świadczące o tym, że konkretny wydatek jest kosztem nie tylko w ujęciu ekonomicznym, ale także podatkowym. Zgodnie zatem z powołanymi przepisami, faktury wystawione przez podmiot gospodarczy, który w rzeczywistości nie jest stroną transakcji opisanej na tych fakturach, nie mogą stanowić podstawy do zaliczenia kwot z nich wynikających do kosztów uzyskania przychodów. Wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, gdy obejmuje transakcje faktyczne, dokonane między wykazanymi w fakturze sprzedawcą i nabywcą. Jeżeli faktura nie dokumentuje rzeczywistej transakcji dokonanej między tymi podmiotami, wykazany w niej wydatek nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca w kategorii kosztu podatkowego uznaje takie wydatki, które wynikają z rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, mających odzwierciedlenie w prawidłowych i rzetelnych dowodach źródłowych, odnosząca się do określonych stanów faktycznych, a nie same jej przejawy uwidocznione w dokumentach. Podatnik uznając wydatek za koszty uzyskania przychodów i w ten sposób odnosząc korzyści polegające na obniżeniu dochodu podlegającego opodatkowaniu, poza fakturą i dowodem zapłaty, powinien posiadać dowody świadczące o tym, że konkretny wydatek jest kosztem nie tylko w ujęciu ekonomicznym, ale także podatkowym. Faktury wystawione przez podmiot gospodarczy, który w rzeczywistości nie jest stroną transakcji opisanej na tych fakturach, nie mogą stanowić podstawy do zaliczenia kwot z nich wynikających do kosztów uzyskania przychodów. O tym, czy określone faktury dokumentują rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, czy też nie, decydują poczynione w sprawie ustalenia faktyczne. Dopiero wtedy, gdy stwierdzi się, że faktury odzwierciedlają rzeczywiście poniesione przez podatnika wydatki oraz że wydatki te są następstwem rzeczywiście zaistniałych zdarzeń gospodarczych, można badać, czy zostały one poniesione w celu osiągnięcia przychodów i nie są zarazem wymienione w katalogu wyłączeń. Sama faktura nie tworzy kosztów uzyskania przychodów. W ocenie Sądu zebrany, rozpatrywany i oceniony materiał dowodowy dał podstawę do przyjęcia, że wydatki wynikające z zakwestionowanych faktur VAT, na których jako wystawca figuruje M. S. nie stanowiły kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Przedsiębiorca ten nie mógł świadczyć usług opisanych w spornych fakturach, ponieważ nie dysponował towarem w związku z czym nie mógł go sprzedać do PW [...]. Podkreślenia również wymaga, że z akt sprawy wynika, że strona miała możliwość zapoznania się z całym materiałem dowodowym zgromadzonym w aktach sprawy. Strona miała również prawo na każdym etapie prowadzonych postępowań składać wnioski dowodowe, miała zapewniony dostęp do akt oraz możliwość wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów. Natomiast, odmowa przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów w każdym przypadku została szczegółowo uzasadniona w wydawanych na tę okoliczność postanowieniach. Z powyższych względów przywołane w skardze zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego, Sąd uznał za niezasadne. Strona skarżąca koncentrując się w skardze na polemice z materiałem dowodowym i z wadliwą jej zdaniem jego oceną przez organ, nie podważyła skutecznie istotnych w sprawie ustaleń i ich prawnopodatkową ocenę, dokonaną przez organy podatkowe, które Sąd uznaje za zasadne i prawidłowe. Odmienna ocena ustaleń faktycznych przez organ, nie narusza zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Organ wynikające z materiału dowodowego ustalenia i konkluzje zawarł w uzasadnieniu decyzji, która zawiera określone przepisem art. 210 § 1 i § 4 O.p. elementy, w tym uzasadnienie faktyczne i prawne. Zasadność stanowiska organu potwierdza analiza uzasadnienia decyzji, dokonana w kontekście zebranego materiału dowodowego. Wobec zatem niezasadności podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego i procesowego, Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a., skargę jako nieuzasadnioną oddalił. [...]