I SA/Bd 308/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie: sędzia WSA Ewa Kruppik-Świetlicka (spr.) sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant: starszy sekretarz sądowy Stanisława Majkut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 lipca 2018 r. sprawy ze skargi D. R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2012 r. oddala skargę I SA/Bd 308/18 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] września 2017 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. określił skarżącemu: - wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług: za I kwartał 2012 r. w kwocie [...]zł, za IV kwartał 2012 r. w kwocie [...]zł, oraz - wysokość nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w podatku od towarów i usług: za II kwartał 2012 r. w kwocie [...]zł, za III kwartał 2012 r. w kwocie [...]zł, a także - wysokość kwoty do zapłaty, o której mowa w art. 108 ust. 1 ustawy z dnia [...] marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, z tytułu wystawienia następujących faktur VAT dla P. B. P., ul. [...], B. i P. I. I. P., ul. [...], B., tj.: nr [...] z dnia [...].01.2012 r., podatek do zapłaty w kwocie [...]zł, nr [...] z dnia [...].01.2012 r., podatek do zapłaty w kwocie [...]zł, nr [...] z dnia [...].01.2012 r., podatek do zapłaty w kwocie [...]zł, łącznie do zapłaty za styczeń 2012 r.: [...] zł, nr [...] z dnia [...].07.2012 r., podatek do zapłaty w kwocie [...]zł, łącznie do zapłaty za lipiec 2012 r.: [...] zł, nr [...] z dnia [...].08.2012 r., podatek do zapłaty w kwocie [...]zł, nr [...] z dnia [...].08.2012 r., podatek do zapłaty w kwocie [...]zł, nr [...] /8/2012 z dnia [...].08.2012 r., podatek do zapłaty w kwocie [...]zł, nr [...] z dnia [...].08.2012 r., podatek do zapłaty w kwocie [...]zł, łącznie do zapłaty za sierpień 2012 r.: [...] zł, nr [...] z dnia [...].09.2012 r., podatek do zapłaty w kwocie [...]zł łącznie do zapłaty za wrzesień 2012 r.: [...] zł, nr [...] z dnia [...].10.2012 r., podatek do zapłaty w kwocie [...]zł łącznie do zapłaty za październik 2012 r.: [...] zł. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, Dyrektor Izby Skarbowej w B. decyzją z dnia [...] marca 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podał, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w pismem z dnia [...] listopada 2017 r. na podstawie art. 70c ustawy Ordynacja podatkowa zawiadomił skarżącego, iż bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za okres od stycznia 2012 r. do lutego 2013 r. uległ zawieszeniu na mocy art. 70 § 6 pkt 1 tej ustawy z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego podejrzenie popełnienia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Powołane wyżej zawiadomienie skarżący odebrał w dniu [...] listopada 2017 r. Organ wskazał, że od dnia [...] listopada 2009 r. skarżący prowadził działalność gospodarczą pod nazwą PHU "S. " D. R. (później pod nazwą R. – P. – L. D. R.). W okresie objętym zaskarżoną decyzją przedmiotem prowadzonej działalności był handel prętami żebrowanymi, solą, olejem rzepakowym (później: pozostałe pośrednictwo pieniężne). Z dniem [...] lutego 2017 r. zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej. W dniu [...] listopada 2010 r. złożył zgłoszenie rejestracyjne VAT-R w zakresie podatku od towarów i usług, wskazując, iż wybiera możliwość rozliczania się za okresy miesięczne począwszy od listopada 2010 r., zaś z dniem [...] stycznia 2012 r. dokonał zgłoszenia aktualizacyjnego wybierając możliwość rozliczania się za okresy kwartalne począwszy od 1 kwartału 2012 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego ustalił, iż skarżący wykazał dostawy soli drogowej, prętów żebrowanych, oleju rzepakowego oraz usługi wynajmu samochodu na rzecz: P. I.-T. B. P., P. I. I. P., D. Sp. j. Z. S., D. C.. Organ poinformował, iż faktury wystawione przez skarżącego nie są zgodne z fakturami będącymi w posiadaniu B. P.. Ponadto, Naczelnik poinformował, iż zarówno w toku kontroli, jak i postępowania podatkowego, nie przeprowadzono dowodu z przesłuchania B. P., gdyż odmówił on składania zeznań oraz z uwagi na fakt, iż podatnik nie odbiera korespondencji, a kontakt z nim jest utrudniony. W dniu [...] stycznia 2017 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła potwierdzona ze zgodność z oryginałem decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2016 r. w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące od marca 2012 r. do sierpnia 2013 r. Z ustaleń Naczelnika wynika, iż działalność B. P., właściciela firmy P. I.-T. dotyczyła handlu na wysoką skalę stalą (pręty żebrowane), olejem rzepakowym, okresowo solą drogową oraz jednorazowo workami foliowymi. Ustalono również, iż B. P. prowadząc działalność gospodarczą we wskazanym zakresie nie dysponował zapleczem organizacyjno-technicznym umożliwiającym realizację handlu w rozmiarze wynikającym z wystawionych faktur VAT. Naczelnik wywiódł, iż B. P. nie prowadził faktycznej działalności gospodarczej w zakresie obrotu wyrobami stalowymi oraz olejem rzepakowym i nie dokonywał nabyć towarów udokumentowanych wystawionymi na jego rzecz fakturami VAT w tym zakresie, lecz wprowadzał do obrotu prawnego i otrzymywał "puste faktury" niedokumentujące rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Z zebranego materiału wynikało, iż B. P. uczestniczył w grupie podmiotów dokonujących oszustw podatkowych wykorzystując w tym celu mechanizm tzw. "karuzeli podatkowej". Zysk wypracowany w wyniku przedmiotowego oszustwa pochodził z kwot podatku VAT niezapłaconych do budżetu Państwa przez kontrahenta pełniącego w łańcuchu transakcji funkcję tzw. "znikającego podatnika". Podmiot ten odgrywał kluczową rolę w stosowanym procederze, bowiem nie wywiązując się ze swoich zobowiązań podatkowych umożliwiał jednak kolejnym uczestnikom w przedmiotowym łańcuchu zdarzeń odliczanie podatku wykazanego na wystawionych przez niego fakturach VAT. Niezapłacone przez "znikającego podatnika" kwoty podatku VAT znacznie obniżyły cenę towarów będących przedmiotem obrotu, co pozwoliło organizatorowi procederu zaproponować dalszym jego odbiorcom cenę sprzedaży, która choć skierowana do istniejącego rynku, mogła być niższa od cen na nim stosowanych. Zastosowanie w łańcuchu podmiotów szeregu "pośredników" miało na celu ukrycie rzeczywistego przebiegu dokonywanych transakcji w obrocie krajowym i wewnątrzwspólnotowym. Organ podał, że w zakresie transakcji na rzecz I. P. właścicielki firmy P. I. Naczelnik poinformował, iż w zbiorze dowodów źródłowych nie stwierdzono żadnych dokumentów odnoszących się do dokonania transportu stali oraz soli drogowej wykazywanych w fakturach nabycia od PHU S.-T. D. R., jak również umów, zamówień bądź zleceń dokonanych przez którąkolwiek ze stron. Z zebranego materiału wynika, że I. P. w okresie objętym kontrolą podatkową w rzeczywistości nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej, natomiast zajmowała się wyłącznie symulowaniem dokonywania obrotu towarem w postaci stali i oleju rzepakowego – otrzymywanie "pustych" faktur i generowanie faktur dostaw uwzględniających podatek VAT, który odliczany był przez kolejny podmiot w łańcuchu fikcyjnych transakcji. I. P. nigdy nie dysponowała żadnym towarem jak właściciel, nie posiadała środków finansowych oraz jakiegokolwiek organizacyjno-technicznego zaplecza umożliwiającego realizację handlu wykazywanymi towarami w rozmiarze wynikającym z posiadanych faktur VAT. Z protokołu z kontroli podatkowej przeprowadzonej w firmie P. I. wynikało, iż I. P., tak jak i inne podmioty wskazane na fakturach VAT, zajmowała się również pośrednictwem. Zebrane w sprawie dowody wskazywały, iż I. P. uczestniczyła w grupie podmiotów dokonujących oszustw podatkowych w obrocie wewnątrzwspólnotowym i krajowym, wykorzystując do tego konstrukcję podatku. Naczelnik wywiódł, iż I. P. nie dokonała żadnych dostaw stali oraz oleju rzepakowego, a jej faktyczna działalność ograniczała się wyłącznie do wystawiania "pustych faktur" niedokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych. Dostawa dokonana przez skarżącego na rzecz D. Sp. j. dotyczyła faktury Nr [...] z dnia [...] stycznia 2012 r., której przedmiotem było 16 sztuk x 25 kg soli drogowej, w kwocie netto [...] zł, VAT [...] zł. W zakresie natomiast podatku naliczonego Naczelnik ustalił, iż w rejestrach zakupu skarżący wykazał nabycie usług telefonicznych, usług księgowych oraz towaru handlowego w postaci prętów żebrowanych i oleju rzepakowego. Z rejestrów nie wynikało, aby ponosił jakiekolwiek koszty związane z transportem, czy magazynowaniem towaru. Zakupy towarów handlowych wykazane były od firm: P. E. K. K., ul. [...], B., H. P. Sp. z o.o., ul. [...], P.. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w B. wywiódł, iż firma P. E. K. K. nie nabyła towarów handlowych od P.H.U. K.-T. K. T.. Towary będące przedmiotem transakcji zostały nabyte w ramach nabyć wewnątrzwspólnotowych od firm czeskich. W związku z powyższym nie było żadnego uzasadnienia logicznego i ekonomicznego dla wyłącznie "fakturowej" sprzedaży wyrobów stalowych przez firmy czeskie na rzecz firmy K.-T. i dalej przez K.-T. na rzecz firmy P. E.. Jedynym uzasadnieniem przedmiotowych transakcji było dokonanie przez firmę P. E. oszustwa podatkowego polegającego na odliczeniu podatku naliczonego od "pustych faktur" wystawionych przez firmę K.-T. i inne, nie deklarujących podatku należnego i działających wyłącznie w oparciu o fikcyjne faktury zakupu i sprzedaży. Zdaniem organu podatkowego B. K., żona K. K., świadomie brała udział w oszustwie podatkowym. Nie mogła być nieświadoma tego, że to firma P. E. rzeczywiście dokonuje zakupu wyrobów stalowych w ramach nabyć wewnątrzwspólnotowych od ww. firm czeskich, zwłaszcza, że sama organizowała transport wyrobów stalowych oraz zlecała ich przewóz firmom transportowym (który następnie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodów w firmie P. E.). Jednocześnie sama, bezpośrednio w [...], składała zamówienia na wyroby stalowe. Firma P. E. monitorowała przewóz towarów z firm czeskich bezpośrednio do kontrahentów firmy P. E. oraz brała udział w fizycznym odbiorze wyrobów stalowych w kraju. B. K. osobiście brała udział we wszystkich czynnościach związanych z nabyciem wyrobów stalowych od firm czeskich, a więc nie mogła być nieświadoma tego, że firma P. E. dokonuje nabyć wewnątrzwspólnotowych. Firma P. E. nabyła wyroby stalowe w ramach nabyć wewnątrzwspólnotowych od firm czeskich, pomimo tego, nie wykazała [...], a wręcz przeciwnie, wykazała je, jako rzekome nabycia od firm krajowych m.in. K.- T. K. T.. Mając to na uwadze, można wywieść, że firma prowadzona przez K. K. świadomie uczestniczyła w oszustwie podatkowym. Prokurator Prokuratury Okręgowej w K. postanowieniem z dnia [...] lutego 2016 r., postawił K. K. zarzuty, że między innymi brał udział w zorganizowanej grupie przestępczej, którą kierowała jego żona B. K., mającej na celu osiągniecie korzyści majątkowych z przestępstw skarbowych związanych z wewnątrzwspólnotowymi nabyciami wyrobów stalowych i ich sprzedaży na terenie kraju bez zapłaty należnego podatku VAT, a nadto wystawieniem nierzetelnych, poświadczających nieprawdę co do przeprowadzonych transakcji faktur VAT oraz przyjmowaniu środków finansowych na rachunki firmowe, a następnie przekazywaniu ich na inne rachunki i dokonywaniu z nich wypłat gotówkowych, przy czym czynności te miały na celu udaremnienie bądź znaczne utrudnienie stwierdzenia przestępczego pochodzenia środków pieniężnych uzyskiwanych z powyższego procederu. Pan K. K., jak i jego żona Pani B. K. przesłuchani w dniu [...] lutego 2016 r. w charakterze podejrzanego oświadczyli zgodnie, iż nie przyznają się do popełniania zarzucanych im czynów i odmawiają składania zeznań. Odnośnie do transakcji dotyczącej wykazania nabycia od firmy H. P. Sp. z o. o., którą skarżący wykazał w rejestrach VAT, a następnie rozliczył w deklaracji VAT-7K, organ wskazał, że H. P. poinformowała, że z firmą skarżącego zawarła jedną transakcję udokumentowaną fakturą VAT Nr [...] z dnia [...].07.2012 r. na wartość brutto [...] zł, w tym wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł, która ujęta została w rejestrze sprzedaży VAT za miesiąc lipiec 2012 r. Prezes Zarządu Spółki J. G. wyjaśniła, iż współpraca ze skarżącym została nawiązana w wyniku poszukiwania odbiorców drogami komunikacyjnymi dostępnymi na rynku. Transakcję ze strony H. P. przeprowadził P. N.. Dostawa oleju rzepakowego nastąpiła od firmy E. Sp. z o. o. z W.. Koszt transportu był wliczony w cenę. Towar był ważony w firmie K. w T.. Zapłata za towar została dokonana przelewem elektronicznym. Spółka H. P. nie posiadała dokumentów potwierdzających źródło pochodzenia oleju wskazującego na producenta – indormacja ta stanowi tajemnicę handlową sprzedającego. Pismem z dnia [...] czerwca 2016 r. Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. poinformował, iż wobec Spółki przeprowadzono czynności sprawdzające, w toku których Spółka przedłożyła kopię faktury nr [...] z dnia [...] lipca 2012 r. wystawionej na skarżącego rzecz wraz z rejestrem sprzedaży, w którym ujęła ww. fakturę oraz kopię wyciągu bankowego potwierdzającego otrzymanie zapłaty za ww. fakturę. Wykazana dostawa oleju rzepakowego na rzecz spółki z o.o. H. P., który został następnie "odsprzedany" do firmy skarżącego, nastąpiła od Sp. z o.o. [...] z siedzibą w W.. P. S. zajmujący się faktycznie sprawami gospodarczymi i finansowymi, działając w porozumieniu z innymi osobami, posłużył się nierzetelnymi fakturami VAT, ujmując je w rejestrach zakupu i sprzedaży spółki z o.o. [...], a następnie w deklaracjach VAT-7. Z dokonanych ustaleń wynikało, że [...] Sp. z o.o. uczestniczyła w karuzelowym obrocie olejem rzepakowym i wprowadzała do obrotu gospodarczego nierzetelne, poświadczające nieprawdę, co do wykazanych transakcji oraz niezgodne ze stanem rzeczywistym faktury VAT. Proceder ten polegał na wprowadzaniu do obrotu na terenie kraju oleju rzepakowego pochodzącego z [...] z pominięciem zapłaty podatku należnego od WNT poprzez jego zrównoważenie fikcyjnym nabyciem krajowym od podmiotów słupów. Następnie poprzez ciąg fikcyjnych transakcji między współdziałającymi podmiotami, olej rzepakowy był wykazywany na fakturach sprzedaży do spółek słowackich czego konsekwencją było uzyskanie nienależnych zwrotów VAT. Spółka w zakresie transakcji zakupu oraz dalszej odsprzedaży oleju rzepakowego w kontrolowanym okresie uczestniczyła w tak zwanych transakcjach o charakterze karuzelowym. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. w toku prowadzonego postępowania podatkowego dokonał sprawdzenia na podstawie okazanych faktur ilości nabytego i sprzedanego przez skarżącego towaru handlowego, z czego wynika, iż: W zakresie prętów żebrowanych dokonano nabycia prętów żebrowanych na wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł, dokonano dostawy prętów żebrowanych na wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł, różnica pomiędzy nabyciem a dostawą wynosi netto [...] zł i podatek VAT [...] zł. W zakresie oleju rzepakowego dokonano nabycia 24,8 ton oleju rzepakowego na wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł, dokonano dostawy 24,8 ton oleju rzepakowego na wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł, różnica między nabyciem a dostawą wynosi netto [...] zł i podatek VAT [...] zł. W zakresie soli drogowej sól drogowa została zakupiona w miesiącu grudniu 2011 r., dokonano dostawy soli drogowej na wartość netto [...] zł i podatek VAT [...] zł. Organ pierwszej instancji wykazał, iż skarżący nie dysponował organizacyjno-technicznym zapleczem umożliwiającym realizację takiego handlu w rozmiarze wynikającym z wystawionych faktur VAT. Jego działalność polegała na współpracy z zaprzyjaźnionymi firmami, tj. firmą I. I. P. oraz z firmami przez nią wskazywanymi i polecanymi. To od I. P. otrzymywał informacje o zapotrzebowaniu na pręty żebrowane i informacje, że można je nabyć od K. K.. Samodzielnie nie szukał ani dostawców, ani nabywców. Zawierane transakcje nie wychodziły poza określony łańcuch kontrahentów. Nigdy nie był w firmie K. K., ani w firmie H. P. Sp. z o.o. pomimo iż w badanym okresie byli to jedyni dostawcy towaru handlowego. Nie zajmował się organizacją transportu i nie ponosił żadnych kosztów z nim związanych. Transport towaru, według wiedzy skarżącego, rozliczał K. K., gdyż to on dowoził towar bezpośrednio do kontrahentów I. P.. Skarżący zeznał, iż nie sprawdzał ilości i jakości towaru, co jest jednoznaczne z tym, iż nie weryfikował faktycznego istnienia towaru, tylko wystawiał faktury na rzecz następnego podmiotu. Wobec czego jako osoba prowadząca działalność gospodarczą nie posiadał podstawowej wiedzy na temat kontrahentów, towarów, ani ich przemieszczania i magazynowania. Nie kontrolował dostaw, a swoją wiedzę na temat transakcji opierał wyłącznie na telefonicznych rozmowach z osobami, których nie potrafił następnie wskazać. Przedstawione działania bezsprzecznie wskazują, iż w sposób całkowicie świadomy uczestniczył w procederze wprowadzanie do obrotu "pustych" faktur VAT. Dokonana przez Naczelnika analiza łańcucha transakcji obejmującego dostawców i nabywców firmy skarżącego, wskazuje, że kolejne podmioty uczestniczące w łańcuchu transakcji nie posiadały magazynów, ani placów składowych. Zazwyczaj w ciągu jednego dnia faktury wystawiało kilka firm kolejno występujących w łańcuchu zdarzeń. Towar sprzedawany był kolejnemu kontrahentowi w takich samych ilościach, przy zachowaniu różnicy w cenie towaru. Faktury VAT wystawiane były na podstawie danych przesłanych pocztą elektroniczną lub otrzymanych telefonicznie, z pominięciem jakichkolwiek zasad ostrożności, tj. weryfikacji samego faktu istnienia towaru, bez badania jakości towaru, czy też jego ważenia w celu sprawdzenia rzetelności wystawionej faktury. Poszczególni "pośrednicy" nie widzieli towaru, nie dysponowali nim, ponieważ przesyłany był zgodnie z dokonanymi ustaleniami, tj. od dostawcy bezpośrednio do nabywcy ostatecznego. Celem podmiotów uczestniczących w łańcuchu transakcji jest tworzenie pozorów dokonywania kolejnych zakupów i odsprzedaży oraz utrudnianie wykrycia procederu wyłudzania podatku od towarów i usług. Powyższe dowodzi, iż skarżący świadomie uczestniczył w łańcuchu podmiotów, w którym zastosowanie szeregu "pośredników" miało na celu ukrycie rzeczywistego przebiegu transakcji. Organ ustalił, iż w okresie objętym postępowaniem w rzeczywistości skarżący uczestniczył w łańcuchu transakcji, których celem nie było prowadzenie faktycznej działalności gospodarczej w zakresie obrotu prętami i olejem rzepakowym, lecz tworzenie pozorów dokonywania kolejnych zakupów oraz odsprzedaży. Ponadto ustalił, iż w złożonych deklaracjach VAT-7K wykazał inne wartości dostaw towarów i usług, podatku należnego oraz wartości nabyć i podatku naliczonego niż wartości wynikające z rejestrów VAT za dany kwartał. Organ ocenił, że faktury zakupu VAT wystawione przez firmy P. E. K. K. i H. P. Sp. z o.o. nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Tym samym uznać należy, iż skarżący nie dokonał nabycia oleju rzepakowego, prętów żebrowanych i walcówki ograniczając się do legalizowania fikcyjnego obrotu olejem rzepakowym i stalą. Zatem trafnie organ pierwszej instancji przyjął, że nie doszło wobec tego do zawarcia umowy kupna-sprzedaży udokumentowanej przedmiotowymi fakturami sprzedaży. Mając na uwadze zebrany materiał dowodowy organ wskazał, że skarżący nie zrealizował dostawy towarów na rzecz firm P. I.-T. B. P. i P. I. I. P. ograniczając się do wystawienia "pustych" faktur, niemających potwierdzenia w rzeczywistości, a podatek VAT w nich zawarty stanowił podstawę obniżenia podatku należnego o podatek naliczony u ww. kontrahentów. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie potwierdza, że skarżący uczestniczył w łańcuchu transakcji, których celem nie było prowadzenie faktycznej działalności gospodarczej w zakresie obrotu prętami i olejem rzepakowym, lecz tworzenie pozorów dokonywania kolejnych zakupów oraz ich odsprzedaży. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w przedmiocie zasadności określenia za I i IV kwartał 2012 r. wysokości zobowiązań podatkowych oraz za II i III kwartał 2012 r. kwot nadwyżek podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następne okresy rozliczeniowe, a także określającej za styczeń, lipiec, sierpień, wrzesień oraz październik 2012 r. wysokość kwot podatku, o którym mowa w art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. Organ stwierdził, że skarżący wystawił i wprowadził do obrotu 10 faktur, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Tym samych naraził Skarb Państwa na ryzyko uszczuplenia wpływów poprzez umożliwienie dokonania przez kolejne podmioty odliczenia podatku naliczonego. Organ podatkowy, działając w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zasadnie określił zobowiązanie z tytułu wystawienia faktur VAT. Organy przedstawiły łańcuch transakcji zakupu-sprzedaży spornych towarów, a informacje o kontrahentach i dostawach przedstawiły na wykresach i tabelach obu decyzji. Analiza zarzutów odwołania dokonana przez Dyrektora nie zmieniła jego oceny materiału dowodowego w sprawie. W skardze do tut. Sądu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżanej decyzji, wydanej przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. w całości i orzeczenie w tym zakresie co do istoty sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji, zarzucając naruszenie: art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewyjaśnienie istotnych dla sprawy okoliczności, co miało wpływ na wynik postępowania, art. 121 i 191 Ordynacji podatkowej poprzez pominięcie istotnych dla sprawy dowodów, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niewskazanie przyczyn dla których konkretnym dowodom odmówiono wiarygodności, art. 88 ust. 3a pkt. 4 lit. a) ustawy o VAT poprzez zastosowanie tego przepisu do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, w sytuacji, gdy organ nie udowodnił niezgodności faktur z rzeczywistością, gdyż zaniechał podania konkretnego faktu lub faktów, z których taka niezgodność by wynikała i poprzestał jedynie na sformułowaniu swojej oceny. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją wcześniejszą argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2016r., poz. 1066), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018r. poz. 1302 – dalej: "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Sąd rozpatrując zaskarżoną decyzję w oparciu o materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy uznał, iż nie uchybia ona prawu, a tym samym stwierdza brak podstaw do jej uchylenia. Ocenie Sądu podlegała decyzja organu odwoławczego z dnia [...] marca 2018 r., mocą której organ ten utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US w B. z dnia [...] września 2017 r., określającą D. R. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT za wskazane kwartały roku 2012 oraz wysokość kwoty do zapłaty, o której mowa w art. 108 ust. 1 cyt. ustawy o VAT łącznie [...] zł. Skarżący najpierw funkcjonował jako firma S. T. z siedzibą w G., później zmienił nazwę na R. – P. – L.. Jako podatnik VAT został zarejestrowany od [...] listopada 2010 r. Od pierwszego kwartału 2012 rozliczał się z fiskusem kwartalnie. Zajmował się handlem: prętami żebrowanymi, olejem rzepakowym, solą drogową oraz po zmianie profilu działalności: pozostałe pośrednictwo pieniężne. W dniu [...] lutego 2017 r. działalność skarżącego została zawieszona. Organ słusznie rozpoznanie sprawy rozpoczął od ustalenia, czy w stosunku do transakcji z roku 2012 nastąpiło przedawnienie. Stwierdzono, że podatnik zgodnie z art. 70 c O.p. został poinformowany zawiadomieniem z [...] listopada 2017 r. (odebranym [...] listopada 2017 r.), że za okres od stycznia 2012 r. do lutego 2013 r. termin ten uległ zawieszeniu, bo wszczęto postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem przedmiotowego zobowiązania. Organy podatkowe niezwykle szczegółowo wyjaśniły kontakty handlowe pomiędzy skarżącym i jego kontrahentami, także na wykresach obrazując skomplikowane powiązania między opisanymi w treści uzasadnienia decyzji spółkami. W sprawie ma zastosowanie ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju jak również eksport towarów i import towarów, wenątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, art. 5 ust. 1 należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W przypadku nabycia towarów i usług podatnikowi na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w oparciu o faktury, które dokumentują ta transakcję jeżeli zakupione towary lub usługi wykorzystywane będą do wykonywania czynności opodatkowanych. Jest to zasada neutralności podatku VAT filar tego podatku. Prawo to nie jest jednak prawem bezwzględnym, gdyż ustawodawca wprowadził ograniczenia tej zasady w przypadku, gdy faktury te stwierdzają czynności, których de facto nie było. Jeżeli faktura nie dokumentuje rzeczywistej transakcji to z takiej faktury nie można odliczyć podatku naliczonego od należnego. Orzecznictwo krajowe jak i TSUE w sposób stanowczy traktuje takie transakcje jak oszustwa podatkowe. W tej materii jest bogate orzecznictwo. W niniejszej sprawie organy podatkowe uznały, ze skarżący uczestniczył w grupie przestępczej, która nie prowadziła de facto działalności gospodarczej, a trudniła się wyłącznie wystawianiem tzw. "pustych faktur". Organy przeprowadziły niezwykle starannie postępowanie wobec strony jak i wszystkich jego kontrahentów. Ustalono, że pręty żebrowane nabywane były wewnątrzwspólnotowo, a faktury wystawiał polski wystawca z podatkiem VAT. Organy niezwykle drobiazgowo prześledziły ww. transakcje i ustaliły, że kontrahenci mieli siedziby wirtualne, nie posiadali żadnego zaplecza ani personalnego ani technicznego, nie mieli środków transportu, umów i porozumień. Zamówienia dokonywane były telefoniczne bez sprawdzania ilości i jakości towaru. Te cechy w sposób dostateczny wskazują na puste faktury i na to, że celem było oszustwo podatkowe. Te wszystkie cechy zdarzeń Sąd jednoznacznie ocenia jako świadczące o ich nierzeczywistym charakterze. Skoro zatem ustalono, że w badanym okresie skarżący wystawił puste faktury na rzecz kolejnych kontrahentów, to zdaniem Sądu organy podatkowe zasadnie obciążyły go zobowiązaniem z art. 108 ust. 1 cyt. ustawy o VAT. Uznano, że skarżący powinien uregulować zobowiązanie w podatku VAT w kwocie [...]zł za owe 10 faktur. W ocenie Sądu, mając na uwadze powyższe regulacje zarówno procedury, tj. zasad postępowania art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. jak i prawa materialnego, tj. art. 86 ust. 1 i ust. 2 cyt. ustawy o VAT, a w następstwie postępowania poprzez zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a jak i art. 108 § 1 organ pierwszej instancji prawidłowo określił skarżącemu zobowiązanie w podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 108 ustawy o VAT. Analizując zebrany materiał dowodowy oraz uzasadnienia decyzji obu instancji stwierdzić trzeba, że organy prowadziły postępowanie starannie i wnikliwie, korzystając z przewidzianych prawem możliwości zmierzających do wyjaśnienia wątpliwości co do stanu faktycznego. Podjęły racjonalne działania, jakich można by od nich oczekiwać. Postępowanie dowodowe doprowadziło organ pierwszej instancji do ustalenia obiektywnego stanu faktycznego. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, a zwłaszcza zaprezentowana przez skarżącego oraz jego kontrahentów w toku przesłuchań ogólna niewiedza dotycząca okoliczności zawierania rzekomych transakcji jednoznacznie wskazuje, iż w rzeczywistości transakcje te nie mogły mieć miejsca. Pomimo napotykanych trudności dowodowych – w szczególności w zakresie przeprowadzenia dowodów z przesłuchania świadków – organ poszukiwał dowodów. W konkluzji natomiast do zarzutu, iż błędnie zastosowano art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, należy wskazać, iż do przedmiotowej kwestii organ podatkowy pierwszej instancji szeroko odniósł się w zaskarżonej decyzji (strony od 30 do 35) poprzedzając ją obszernym opisem ustalonego stanu faktycznego, wyjaśnionych tez, wyciągniętych wniosków i uzasadnieniem podjętych rozstrzygnięć. Zatem w świetle powyższego trzeba podzielić stanowisko organów i uznać zarzut skarżącego, o którym mowa wyżej, za bezzasadny. Udowodniony stan faktyczny potwierdził brak wykonania przez skarżącego jakichkolwiek czynności podlegających reżimowi ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem niemożliwym było zastosowanie przepisów odnoszących się do działalności, podstawy opodatkowania czy podatku należnego. Skarżący wszedł w posiadanie poświadczających nieprawdę faktur VAT pozorujących nabycie wymienionych w nich towarów, a następnie wystawił na rzecz kolejnych podmiotów faktury VAT, którymi te podmioty dalej się posługiwały. Wystawił i wprowadził do obrotu 10 faktur, które nie dokumentują rzeczywistych transakcji. Tym samych naraził Skarb Państwa na ryzyko uszczuplenia wpływów poprzez umożliwienie dokonania przez kolejne podmioty odliczenia podatku naliczonego. Biorąc to pod uwagę Sąd stwierdza, że organ podatkowy, działając w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zasadnie określił skarżącemu zobowiązanie z tytułu wystawienia faktur VAT. Wystawienie faktur, w myśl wskazanego przepisu, jest samoistną czynnością rodzącą publicznoprawny obowiązek zapłaty podatku. Faktury VAT, które zostały wprowadzone do obrotu prawnego wywołują skutki podatkowe, choćby nie dokumentowały żadnego zdarzenia. Reasumując Sąd stwierdza, że rozpatrując zaskarżoną decyzję w oparciu o materiał dowodowy znajdujący się w aktach sprawy należało uznać, że decyzja ta nie jest obarczona wadami, które skutkowałyby usunięciem jej z obrotu prawnego. Mając powyższe na względzie Sąd w oparciu o art. 151 cyt. ustawy Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi skargę oddalił. L. Kleczkowski E. Kruppik-Świetlicka U. Wiśniewska