I SA/Ke 227/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Artur Adamiec (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta, Protokolant Starszy inspektor sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 września 2018 r. sprawy ze skargi M. R. Sp. z o.o. Przedsiębiorstwo Gospodarki Odpadami Sp. komandytowa w K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych oddala skargę. 1.Decyzja organu administracji publicznej i przedstawiony przez organ tok postępowania. 1.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. decyzją z [...], nr [...]utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. nr [...] z [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy sprzedaży zabudowanej nieruchomości o pow. 13 212 m2 składającej się z działki nr 1578/349 położonej w miejscowości P. gm. P., zgodnie z aktem notarialnym z 24 sierpnia 2012 r. Repertorium A nr 541/2012 w kwocie 40 540 zł. 1.2. Organ podał, że w dniu 24.08.2012r. przed Notariuszem A.K., aktem notarialnym Repertorium A Nr 541/2012 została zawarta umowa sprzedaży w.w. nieruchomości gruntowej zabudowanej stacją demontażu pojazdów, objętej księgą wieczystą nr KIIL/00075386/2 pomiędzy M. C. reprezentującym Przedsiębiorstwo Gospodarki Odpadami M. Recycling Sp. z o.o. w K. jako kupującym a małżonkami E.i I. C. jako sprzedającymi. Cenę transakcji strony umowy określiły na kwotę 690 000 zł. Notariusz jako płatnik z tytułu zawarcia w/w umowy sprzedaży zabudowanej nieruchomości pobrał podatek od czynności cywilnoprawnych wg stawki 2% w kwocie 13 800 zł. Przedsiębiorstwo Gospodarki Odpadami M.Recycling S. z o.o. z siedzibą w K. przekształciło się w M. Recycling Sp. z o.o. Przedsiębiorstwo Gospodarki Odpadami Sp. k. z siedzibą w K.. 1.3. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. w ramach czynności sprawdzających wezwał M.Recycling Sp. z o.o. Przedsiębiorstwo Gospodarki Odpadami Sp. k. do złożenia na przesłanym druku opisu nieruchomości nabytej na podstawie w/w aktu notarialnego. Opis wpłynął do Urzędu Skarbowego w dniu 15.03.2017 r., zaś jego korekty w dniach: 3.04.2017 r. oraz 18.04.2018 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Wartość określona przez strony według oceny organu podatkowego nie odpowiadała wartości rynkowej w rozumieniu art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Organ podatkowy wezwał spółkę do podwyższenia wartości nabytej nieruchomości do kwoty 1 783 123 zł. Poinformowała ona, że nie wyraża zgody na zmianę wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej. W jej ocenie, ustalona w umowie sprzedaży cena nieruchomości odpowiada wartości rynkowej zdefiniowanej w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. 1.4. Rzeczoznawca majątkowy W. D. dokonał wyceny wartości rynkowej przedmiotowej nieruchomości na kwotę 2 027 000 zł (operat szacunkowy z dnia 4.10.2017 r.). W oparciu o wycenę Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w K. określił spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych. 1.5. Organ wskazał na odpowiednie przepisy ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) oraz omówił kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki. Obowiązek w podatku od czynności cywilnoprawnych powstał w dniu 24.08.2012 r. Stosownie do art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych rozpoczął bieg od dnia 1.01.2013 r., natomiast określony w tym przepisie termin przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego upływał z dniem 31.12.2017 r. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych należnego od spółki z tytułu zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości został przerwany w dniu 13.12.2013 r., tj. w dniu odebrania przez nią tytułu wykonawczego oraz zawiadomienia o zajęciu wierzytelności przez bank. Podstawę opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych na mocy przepis art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi wartość rynkowa przedmiotu transakcji, a nie cena, która została zapłacona za przedmiot czynności cywilnoprawnej. Na potrzeby związane z opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych pojęcie "wartość rynkowa" zdefiniowano w art. 6 ust. 2 w/w ustawy. Organ podatkowy pierwszej instancji nie kwestionował wskazanej w akcie notarialnym ceny sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, jednak stwierdził, że podstawą do wymierzenia podatku od czynności cywilnoprawnych jest obiektywnie ustalona wartość rynkowa, która nie musi pokrywać się z ceną, za którą w rzeczywistości nabyto nieruchomość. 1.6. Odnosząc się do kwestionowanego przez spółkę operatu szacunkowego organ wyjaśnił, że szczegółowe zasady wyceny nieruchomości określone zostały w przepisach ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 1774 ze zm.) oraz w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004 r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. Nr 207, poz. 2109 ze zm.). Sporządzony na potrzeby niniejszego postępowania operat szacunkowy spełnia nie tylko wymogi formalne tego rodzaju dowodu (został sporządzony przez biegłego specjalistę z zakresu wyceny nieruchomości, zawiera podpis sporządzającego, wskazuje metodę przyjętą jako podstawa wyceny), ale także spełnia wymogi wynikające z art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Biegły wskazał i uzasadnił, jakimi przesłankami kierował się dokonując wyceny przedmiotu transakcji na dzień zawarcia umowy sprzedaży. Jak wynika z treści operatu szacunkowego biegły do wyceny przedmiotu umowy zastosował podejście porównawcze i metodę porównania parami. Zastosowana przez rzeczoznawcę metoda wyceny na podstawie § 49 w/w rozporządzenia Rady Ministrów została wskazana jako najbardziej właściwa dla określania wartości nieruchomości na potrzeby zobowiązań podatkowych. Przeprowadził badanie rynku lokalnego, pod katem wyselekcjonowania podobnych nieruchomości, których transakcje sprzedaży odbyły się w latach 2011 i 2012. Jak wynika z operatu w analizowanym okresie stwierdzono kilkadziesiąt transakcji nieruchomościami zlokalizowanymi na terenach wiejskich. Po analizie wybrano 14 transakcji nieruchomościami, które były podobne pod względem lokalizacji, konstrukcji i wieku do budynków podlegających wycenie. Ze względu na małą ilość transakcji podobnymi nieruchomościami badaniem objęto teren całego województwa. Biegły uwzględnił faktyczny stan nieruchomości. Okoliczność ta była punktem wyjścia do sporządzenia wyceny. Nieruchomość na dzień 24.08.2012r. zabudowana była pięcioma jednokondygnacyjnymi budynkami: - budynkiem warsztatu o pow. użytkowej 676,40 m2, - budynkiem magazynu części o pow. użytkowej 544 m2, - budynkiem magazynu nr 1 o pow. użytkowej 999 m2, - budynkiem magazynu nr 2 o pow. użytkowej 999 m2 - budynkiem magazynu nr 3 o pow. użytkowej 999 m2. Z uwagi na fakt, że wyceniane budynki nie były jednorodne pod względem użytkowym i technologii budowy wyróżniono dwie grupy budynków, tj: - budynki ogólnoużytkowe w dobrym stanie użytkowym i technicznym (budynek warsztatu i budynek magazynu części), - budynki magazynowo-składowe w złym stanie użytkowym i technicznym (trzy budynki magazynu). W przypadku pierwszej grupy budynków za bazę porównawczą posłużyło biegłemu 7 nieruchomości, zaś drugiej grupy - 6 nieruchomości. Określenie wartości rynkowej każdej z grup nastąpiło poprzez jej porównanie do 3 wybranych przez biegłego nieruchomości, które były przedmiotem obrotu rynkowego w łatach 2011 i 2012. Przy czym należy zaznaczyć, że pierwsza grupa budynków była porównywana do budynków o stanie technicznym średnim, natomiast druga grupa budynków do budynków o złym stanie technicznym. Każda grupa budynków wraz z przypisanym do niej gruntem została wyceniona odrębnie, tj. pierwsza na kwotę 1 076 100 zł, natomiast druga w wys. 950 000 zł. Na wycenę całej nieruchomości w wys. 2 027 000 zł składa się suma wymienionych wycen składowych. Nieruchomość zakupiona przez spółkę, której wartość rynkowa stała się przedmiotem sporu w niniejszej sprawie, położona jest w miejscowości P.. Jak wynika z operatu szacunkowego, ze względu na małą ilość transakcji podobnymi nieruchomościami biegły rzeczoznawca do porównania przyjął nieruchomości z terenu całego województwa. Skoro więc na badanym obszarze nieruchomości występuje mała ilość podobnych nieruchomości oferowanych do zbycia, zasadnym było przyjęcie w operacie szacunkowym cen transakcji podobnych z terenu całego województwa. W operacie szacunkowym, który poddawany jest ocenie w mniejszej sprawie, biegły rzeczoznawca do porównania nieruchomości będącej przedmiotem obrotu (zabudowaną stacją demontażu) przyjął nieruchomości gruntowe zabudowane budynkami magazynowo – usługowymi, magazynowo – handlowymi oraz magazynowo – składowymi. Wynikający z art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek przyjęcia do porównań podobnych nieruchomości nie jest równoznaczny z koniecznością porównywania nieruchomości identycznych. Jak wynika z opinii biegłego wspólnymi cechami analizowanych nieruchomości były: ich lokalizacja, rok budowy budynków i powierzchnia działki (ilość m2 działki przypadająca na 1 m2 powierzchni użytkowej budynków), powierzchnia użytkowa budynków oraz sposób użytkowania nieruchomości. Jednakże i to nie oznacza, że zakres występowania tych i innych cech musi być taki sam. Przy wycenie uwzględnia się bowiem wagi poszczególnych cech rynkowych nieruchomości co biegły uwzględnił. Wyboru próby reprezentatywnej biegły dokonuje na podstawie dostępnych danych, chodzi tu o dane posiadane przez biegłego. Właśnie znajomość rynku oraz określonych przedmiotów transakcji umożliwia biegłemu wybór próby. 1.7. W odwołaniu spółka podniosła, że nie uwzględniono jej wyjaśnień o poniesieniu na remont i modernizacje przedmiotowej nieruchomości do dnia jej nabycia nakładów w kwocie 1 397 091,84 zł. Organ stwierdził, że na sposób ustalenia wartości rynkowej i jej wysokość nie mają wpływu ciążące na właścicielu rzeczy (podmiocie prawa majątkowego), a związane z nią zobowiązania publicznoprawne (np. podatkowe, celne . (czy prywatnoprawne) np. z tytułu składek ubezpieczeniowych, niespłaconych pożyczek, kredytów czy ceny kupna, zwrotu nakładów itp.). Tym bardziej nie ma podstaw do pomniejszenia wartości rynkowej rzeczy o wartość własnych nakładów i wydatków poniesionych w celu poprawienia jakości i funkcjonalności rzeczy. 1.8. Również zarzut, że ceny sprzedaży nieruchomości w gminie P. kształtowały się na poziomie podobnym jak cena nieruchomości zakupionej przez spółkę nie może mieć wpływu na inne rozstrzygniecie w niniejszej sprawie. Powołane przez nią ceny za 1 m2 działki w wysokości 47, 92 zł i 72 zł plus podatek VAT nie stanowią cen, o których mowa w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ponadto, wskazana przez spółkę cena 47, 92 zł dotyczyła transakcji dokonanej w 2009 r. i była ceną którą uiścił poprzedni właściciel za zakup przedmiotowej działki. Natomiast cena 72 zł plus VAT była ceną ustaloną przez Staropolską Izbę Przemysłowo - Handlową w K. dla celów przetargu mającego na celu wyłonienie przedsiębiorcy, który nabędzie prawo własności nieruchomości i uzyska zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej "S." lub nabędzie prawo do nieruchomości i prowadził będzie działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej "Starachowice" bez zezwolenia. 1.9. Akta sprawy zawierają informacje (zestawienie) zawartych transakcji zakupu/sprzedaży budynków przemysłowych w okresie od dnia 1.01.2010 r. do dnia 22.04.2017 r. (wydruk z aplikacji Czynności Majątkowe). Na podstawie tych danych organ pierwszej instancji dokonał kalkulacji wyceny przedmiotowej nieruchomości na kwokę 1 783 123 zł. Z adnotacji widniejących na przedmiotowym zestawieniu wynika, że do porównania oraz wyliczeń organ wziął pod uwagę transakcje z lat 2011-2012. Spółka, wbrew stawianym zarzutom, miała możliwość zapoznania się na każdym etapie postępowania, na jakiej podstawie organ ustalił wartość przedmiotowej nieruchomości na taką właśnie kwotę. 1.10. Organ uznał również, że bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej. Fakt, że strona odmiennie ocenia materiał dowodowy nie może świadczyć o tym, że postępowanie dowodowe przeprowadzono z naruszeniem przepisów prawa. 2. Skarga do Sądu 2.1. Na powyższą decyzję spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K.. Wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w K. i umorzenie postępowania w sprawie. Zarzuciła: 1) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz art. 6 ust. 2 ustawy od podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez błędną wykładnię i uznanie, że podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży z 24 sierpnia 2012 r. stanowi wartość rynkowa nieruchomości ustalona na podstawie opinii biegłego rzeczoznawcy majątkowego W.d. z 4 października 2017 r. na kwotę 2 027 000 zł, pomimo zaniechania przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego dokonania wyceny nieruchomości z uwzględnieniem czynników wskazanych wprost w treści art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych; 2) naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy tj. art. 6 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez: - zaniechanie zgromadzenia materiału dowodowego, który wskazywałby na konieczność zastosowania procedury określonej w art. 6 ust. 2 do ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jak i potwierdzałby słuszność dokonanej wstępnej oceny wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej określonej na kwotę 1 783 123 zł, bowiem w aktach sprawy znajduje się zestawienie transakcji zakupu/sprzedaży budynków przemysłowych, a więc transakcji nie odnoszących się do nieruchomości objętej umową sprzedaży z 24 sierpnia 2012 r., - zaniechanie wyjaśnienia w oparciu o jakie przesłanki organ poddał w wątpliwość cenę sprzedaży ustaloną w umowie sprzedaży z 24 sierpnia 2012 r., - zaniechanie przez organ wskazania informacji o cenach rynkowych na danym terenie w obrocie podobnymi rzeczami w czasie dokonania transakcji podczas przedstawienia własnej wstępnej oceny wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej; 3) naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 122, art. 187 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, przejawiające się w: - zaniechaniu przez organ wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy, które uzasadniają kwestionowanie ustalonej przez skarżącego ceny sprzedaży stanowiącej wartość rynkową, bowiem w aktach brak dokumentów w postaci zestawień oraz kalkulacji odnoszących się do nieruchomości objętej transakcją kwestionowaną przez organ, jak i nieruchomości do niej podobnych,  - dokonaniu błędnych ustaleń faktycznych przejawiających się w uznaniu, że określona w umowie sprzedaży z dnia 24 sierpnia 2012 r. cena sprzedaży nie stanowi wartości rynkowej, - dokonaniu błędnych ustaleń faktycznych poprzez uznanie, że wskazane przez skarżącego ceny sprzedaży stosowane w miejscowości P. w czasie dokonania transakcji nie wyczerpują znamion cen w oparciu, o które należy ustalić wartość rynkową, - wybiórczej analizie zgromadzonego materiału poprzez pominięcie okoliczności przeznaczenia nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, jej rodzaju oraz stanu, konsekwencji związanych z prowadzeniem przedsięwzięcia w postaci stacji demontażu na nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, które to przedsięwzięcie w znaczący sposób oddziałuje na środowisko jak i obniża atrakcyjność takiej nieruchomości, - uznaniu za prawidłowy operat szacunkowy sporządzony przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego w sytuacji gdy wycena nie uwzględnia czynników wskazanych wprost w treści art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a dokonana wycena nie obejmuje (1) analizy cen stosowanych w miejscowości w której znajduje się nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży, (2) analizy transakcji mających z przedmiot nieruchomości podobne do nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, bowiem nie uwzględnia przeznaczenia nieruchomości, oraz jej stanu, w tym wyposażenia, standardu technicznego. 2.2. W uzasadnieniu wskazano, że przeznaczenie nieruchomości stanowiącej przedmiot sprzedaży i jej zagospodarowanie jest niezmiernie istotne dla niniejszej sprawy, bowiem organ zarówno pierwszej jak i drugiej instancji nie dysponował wystarczającymi dowodami, które uzasadniałyby konieczność zakwestionowania ceny określonej w umowie sprzedaży jak i umożliwiałyby określenie podstawy opodatkowania na kwotę 2.027.000 zł. W ocenie skarżącego, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie obejmuje wyceny nieruchomości zabudowanej stacją demontażu będącej przedmiotem sprzedaży dokonanej w dniu 24 sierpnia 2012 r. jak i nie odnosi się do nieruchomości podobnych do nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży. Ponadto wycena nieruchomości dokonana przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego nie została przeprowadzona z uwzględnieniem czynników wskazanych wprost w treści art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przy ustalaniu wartości rynkowej podstawowym kryterium do jej określenia są przeciętne ceny stosowane w danej miejscowości, natomiast kryterium uzupełniającym powinien być stan i stopień zużycia rzeczy. Jednocześnie przy ustalaniu wartości rynkowej niedopuszczalnym jest poprzestanie na przeciętnych cenach. Ponadto sposób ustalenia wartości rynkowej nie może być oderwany od miejsca i daty zawarcia transakcji, gdyż warunki popytu i podaży mają istotny wpływ na taką wartość. Opinia biegłego powinna uwzględniać stopień zużycia rzeczy, możliwości zbycia rzeczy w konkretnym czasie i miejscu. Natomiast, operat szacunkowy w oparciu, o który została określona wartość rynkowa stanowiąca podstawę opodatkowania zawiera wyłącznie wycenę budynków wraz z gruntami wykorzystywanymi jako ośrodek produkcji i przetwórstwa rolnego. Rzeczoznawca majątkowy przy ustalaniu wartości rynkowej przyjął bowiem założenie, że oszacowana nieruchomość nadal będzie wykorzystywana zgodnie z przeznaczeniem i funkcją określoną w planie zagospodarowania przestrzennego. Tymczasem teren na którym lokalizowana jest nieruchomość objęta przedmiotem sprzedaży na dzień 24 sierpnia 2012 r. nie był objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego Gminy P. przedmiotowa nieruchomość na dzień 24 sierpnia 2012 znajduje się na terenie opisanym jako ośrodki produkcji i przetwórstwa rolnego. W związku z zastosowaniem podejścia porównawczego, metody porównywania parami rzeczoznawca majątkowy do analizy przyjął 14 transakcji obejmujących nieruchomości zlokalizowane na terenie wiejskim podobnych względem lokalizacji, konstrukcji i wieku budynków. Operat szacunkowy nie zwiera więc porównań w aspekcie faktycznego sposobu użytkowania, stanu zagospodarowania, charakterystyki nieruchomości, tym samym sporządzony operat szacunkowy nie obejmuje analizy transakcji mającej za przedmiot nieruchomości zabudowanych stacją demontażu, a więc specjalistyczną działalność gospodarczą, która wymaga uzyskania odpowiednich zezwoleń, w tym odpowiedniego przygotowania terenu jak i nie obejmuje analizy porównawczej nieruchomości do niej podobnych. Do porównania zostały przyjęte transakcje z gmin z terenu całego województwa, które nawet nie sąsiadują z gminą P. i nie były transakcjami podobnymi do umowy sprzedaży z dnia 24 sierpnia 2012 r. Jednocześnie opinia ta nie uwzględnia okoliczności, że prowadzona działalność gospodarcza w postaci stacji demontażu oddziałująca na środowisko znacznie obniża atrakcyjność tej nieruchomości, która to działalność wiąże się z gospodarką odpadami niebezpiecznymi i ogranicza jej komercyjne wykorzystanie. Wbrew ocenie organu sporządzona opinia nie jest wyceną która obejmuje analizę przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, uwzględniającą jej miejsce położenia, stan i stopień zużycia. 2.3. Ponadto – w ocenie skarżącego – został naruszony art. 6 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Organy nie dysponowały wystarczającym materiałem dowodowym, który uzasadniałby konieczność zastosowania procedury określonej w art. 6 ust. 2 do 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W aktach prawy znajduje się bowiem zestawienie transakcji zakupu/sprzedaży budynków przemysłowych w okresie od dnia 1 stycznia 2010 r. do 22 kwietnia 2017 r. a więc transakcji nie odnoszących się do nieruchomości objętej umową sprzedaży z dnia 24 sierpnia 2012 r. Zatem wbrew obowiązkowi określonemu w art. 122 Ordynacji podatkowej organy zaniechały dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zgromadzenia dowodów, które potwierdzałyby słuszność ich stanowiska. Ponadto, organ pierwszej instancji wbrew ustawowemu obowiązkowi zaniechał wyjaśnienia skarżącemu w oparciu o jakie zesłanki poddał w wątpliwość cenę sprzedaży ustaloną w umowie sprzedaży z dnia 24 sierpnia 2012 r. jednocześnie zaniechując wskazania informacji o cenach rynkowych na danym terenie w obrocie podobnymi rzeczami w czasie dokonania transakcji podczas przedstawienia własnej wstępnej oceny wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej. 2.4. W ocenie skarżącej, organy naruszyły art. 122, art. 187, oraz art. 191 Ordynacji podatkowej w sposób, który miał istotny wpływ na wynik sprawy. Nie dysponowały wystarczającym materiałem dowodowym który uzasadniałby konieczność zastosowania procedury określonej w art. 6 ust. 2 do ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Co więcej nie zostały wyjaśnione wszystkie okoliczności niniejszej sprawy, bowiem konsekwentnie na każdym etapie postępowania pomijano rodzaj i przeznaczenie nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży. W ocenie Skarżącego podstawy do kwestionowania przez organ ustalonej ceny sprzedaży nie mogło uzasadniać zestawienie transakcji zakupu/sprzedaży budynków przemysłowych w okresie od dnia 1 stycznia 2010 r. do 22 kwietnia 2017 r. Transakcje te nie odnoszą się bowiem do nieruchomości objętej umową sprzedaży z dnia 24 sierpnia 2012 r. Organy dokonały dowolnej oceny zebranego w sprawie materiału powodowego traktując w sposób wybiórczy materiał dowodowy. Organ pomimo wyżej wskazanych uchybień w zakresie nieuwzględniania w opinii rzeczoznawcy majątkowego czynników określonych w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych niezasadnie uznał za wiarygodną opinię rzeczoznawcy majątkowego, w konsekwencji przyjął jako podstawę opodatkowania wskazaną przez niego wycenę. Ustalona w umowie sprzedaży z dnia 24 sierpnia 2012 r. cena jest wartością rynkową uwzględniającą czynniki wskazane w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wartość rynkową ustala się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w danym miejscu, z uwzględnieniem stopnia zużycia rzeczy i jej stanu prawnego oraz stanu faktycznego. Wpływ na ustalaną cenę sprzedaży miały przede wszystkim ceny stosowane w tym okresie i na tym terenie, stan nieruchomości, przeznaczenie nieruchomości, która jest specyficzna gdyż ogranicza jej komercyjne wykorzystanie oraz obniża jej atrakcyjność. Okoliczności te potwierdzają twierdzenia skarżącego zakwestionowane przez organ dotyczące nakładów, jak i cen: ceny zakupu przez poprzedniego właściciela oraz ceny ustalonej przez Staropolską Izbę Przemysłową - Handlową w K. w ofercie sprzedaży. Skarżący wskazał, że poprzedni właściciel - osoba fizyczna zakupiła m.in. w/w nieruchomość w fatalnym stanie w drodze licytacji komorniczej. Ceny wywoławcza działki sąsiadującej z nieruchomością w okresie dokonania sprzedaży wynosiła 72 zł plus podatek VAT w wysokości ustawowej. Ustalając cenę w umowie sprzedaży skarżący uwzględnił również jej stan i stopień zużycia. Fatalny stan nieruchomości skutkował koniecznością przeprowadzenia remontu generalnego i modernizacji, gdzie łączna wartość nakładów doniesionych prze skarżącego do dnia jej nabycia wynosiła 1 397 091,84 zł. Wskazane ceny oraz przedstawienie poniesionych nakładów przez skarżącego stanowią ustalenia wartości rynkowej w umowie sprzedaży. Cena 52,20 zł za metr kwadratowy nieruchomości zabudowanej stacją demontażu to wypadkowa uwzględnienia czynników określonych w art. 6 ust. 2 ustawy od podatku o czynności cywilnoprawnych, determinowana cenami stosowanymi w miejscowości P. oraz rodzajem nieruchomości, gdzie sposób jej zagospodarowania obniża zdecydowanie jej wartość, stąd też wynika różnica w odniesieniu do ceny określonej przez Staropolską Izbę Przemysłową - Handlową w K. 2.5. W odpowiedzi na skargę, organ podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. zważył, co następuje: 3.1 Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z 25 lipca 2002 r.– Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2188 ze zm.), sądy te sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zatem zgodność aktów administracyjnych z przepisami prawa materialnego i procesowego. Przy czym sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi, jak też powołaną podstawą prawną, jest natomiast związany granicami sprawy (art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym - t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), dalej: p.p.s.a. 3.2 Realizując wyżej określone granice kontroli, Sąd stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza prawa. 3.3.Wbrew twierdzeniom skarżącej organy prawidłowo ustaliły stan faktyczny sprawy i ustalenia te Sąd całkowicie akceptuje i przyjmuje w całości za własne. 3.4. Oceniając postępowanie organów, w szczególności w kontekście zarzutów co do wybiórczej i nieprawidłowej oceny materiału dowodowego, na co wskazuje uzasadnienie skargi, należy zauważyć, że naczelną zasadą postępowania podatkowego jest zasada prawdy obiektywnej określona w art. 122 Ordynacji podatkowej, której rozwinięciem jest przepis art. 187 § 1 tej ustawy. Z zasady tej wynikają dla organu podatkowego dwie istotne powinności, po pierwsze zebranie materiału dowodowego niezbędnego dla podjęcia rozstrzygnięcia, po drugie jego wnikliwe rozpatrzenie. Dokonując tych czynności organy podatkowe muszą kierować się regułami zapisanymi w art. 191 Ordynacji podatkowej, tj. ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów organ nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania. Swobodna ocena dowodów, by nie przekształciła się w samowolę, musi być dokonana zgodnie z normami prawa procesowego oraz zachowaniem określonych reguł tej oceny, m.in. logiki, doświadczenia życiowego, wszechstronności oraz jest dokonywana wyłącznie z punktu widzenia znaczenia dowodów i ich wartości dla konkretnej sprawy. Dokonując oceny legalności decyzji i podanych w niej motywów, stwierdzić należy, że organy podatkowe wypełniły obowiązki wynikające z tych przepisów, a ocena dowodów, jakiej dokonały w sprawie, nie wykracza poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzysta z ochrony przewidzianej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Dopóki bowiem granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ przekroczone, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. Niesłuszny jest zarzut skarżącej, że organy nie zaakceptowały wskazanych przez skarżącą cen sprzedaży stosowanych w miejscowości P. w czasie dokonania transakcji oraz dokonały wybiórczej analizie zgromadzonego materiału poprzez pominięcie okoliczności przeznaczenia nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, jej rodzaju oraz stanu, konsekwencji związanych z prowadzeniem przedsięwzięcia w postaci stacji demontażu na nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży, które to przedsięwzięcie w znaczący sposób oddziałuje na środowisko jak i obniża atrakcyjność takiej nieruchomości. Zarzuty te w swój istocie stanowią uzupełnienia zarzutu zasadniczego stawianego rozstrzygnięciu organów, a mianowicie dokonanie ustalenia rynkowej wartości nieruchomości w oparciu o opinie biegłego rzeczoznawcy W.d. w sytuacji, gdy powyższa opinia nie uwzględnia czynników wskazanych w treści art.6 ust.2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tak sformułowane zarzuty są bezzasadne. 3.5. Zgodnie z treścią art.6 ust.1 pkt.1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa przedmiotu transakcji. A zatem nie cena, która została zapłacona za przedmiot czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 6 ust.2 w/w ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnej określą się na podstawię przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczenia długów i ciężarów. Jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej, lub wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego, wartości rynkowej, organ ten wezwie strony do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny (art. 6 ust. 3 powołanej ustawy). Przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi, że jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w cytowanym art. 6 ust. 3, nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokonanej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona z, uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33 % od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik. Organ w sposób prawidłowy, w sytuacji zakwestionowania zgodności wartości nieruchomości z wykazaną w umowie sprzedaży jej ceną zastosował procedurę opisaną w art. 6 ust.3 i 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym pismem znak: 2605-SPM.41042215.2017 z dnia 24.O4.2017r. organ podatkowy wezwał M.Recycling Sp. z o.o. Przedsiębiorstwo Gospodarka Odpadami Sp. komandytowa do podwyższenia wartości przedmiotu nabycia. W odpowiedzi na powyższe spółka podważyła dokonaną przez Naczelnika wycenę nieruchomości. Powyższe skutkowało zlecenie biegłemu wyceny przedmiotowej nieruchomości. Wbrew twierdzeniom skarżącej wycena została przeprowadzona w sposób prawidłowy . Opinia rzeczoznawcy jest jasna, czytelna i nie zawiera wewnętrznych sprzeczności. Przy jej opracowaniu rzeczoznawca wypełnił przesłanki wskazane w art. 6 ust.2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Podkreślenia wymaga, że zasady wyceny nieruchomości określone zostały w przepisach ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2015r. poz. 1774 z późn. zm.) oraz w przepisach rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2004r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego (Dz. U. Nr 207, poz. 2109 z późn. zm) . Jak wynika z opinii biegły do wyceny przedmiotu umowy sprzedaży zastosował podejście porównawcze i metodę porównania parami. Zastosowana przez rzeczoznawcę metoda wyceny na podstawie § 49 w/w rozporządzenia Rady Ministrów; z dnia 21.09.2004r. w sprawie wyceny nieruchomości i sporządzania operatu szacunkowego , została wskazana jako najbardziej właściwa dla określania wartości nieruchomości na potrzeby zobowiązań podatkowych. Biegły wskazując na podobne nieruchomości, których transakcje sprzedaży odbyły się w latach 2011 i 2012, ze względu na małą ilość takich transakcji badaniem objął teren całego województwa, a nie wyłącznie transakcji co do nieruchomości położonych w miejscowości P.. Wskazać należy, że odwołanie się w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych do: cen stosowanych w danej miejscowości, należy rozumieć jako wskazówkę interpretacyjną, albowiem w przeciwnym wypadku, na przykład gdy w danej miejscowości nie byłoby odpowiednich transakcji, uniemożliwiałoby to zastosowanie przedmiotowego unormowania (zob. wyrok WSA w Gorzowie z dnia 20.05.2010r. sygn. akt I SA/Go 207/10). Zatem, skoro na badanym obszarze nieruchomości występowała małą ilość podobnych nieruchomości oferowanych do zbycia zasadnym i prawidłowym w ocenie Sąd, było przyjęcie w operacie szacunkowym, cen transakcji podobnych z terenu całego województwa. Jednocześnie podkreślić należy, że wynikający art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek porównania podobnych nieruchomości nie jest równoznaczny z koniecznością porównywania nieruchomości identycznych. W przypadku braku takich możliwych do porównania "identycznych" nieruchomości przeprowadzenie ustalenia wartości rynkowej przedmiotu umowy byłoby niemożliwe. Tak jak chociażby w ocenianym przypadku kiedy brak jest transakcji dotyczących nieruchomości na których znajdują się stacje demontażu pojazdu. Jak wskazał rzeczoznawca w opracowanej opinii wspólnymi cechami analizowanych nieruchomości były: ich lokalizacja, rok budowy budynków, powierzchnią działki (ilość m2 działki przypadająca na m2 powierzchni użytkowej budynków), powierzchnia użytkowa budynków oraz sposób użytkowania nieruchomości. Jednakże i to nie oznacza, że zakres występowania tych i innych cech musi być taki sam. Przy wycenie uwzględnia się bowiem wagi poszczególnych cech rynkowych nieruchomości co też biegły w wycenie uczynił. Zatem bezzasadny jest zarzut naruszenia art. 6 ust. 1 pkt 1 oraz art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. 3.6. Mając powyższe na względzie Sąd na podstawie art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.