I FSK 289/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia WSA del. Alojzy Skrodzki (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 6 września 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej A. A. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 września 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 218/18 w sprawie ze skargi A. A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 18 grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe 2010 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z dnia 18 grudnia 2017 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie na rzecz A. A. kwotę 22.145 (dwadzieścia dwa tysiące sto czterdzieści pięć) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje. 1. Wyrok Sądu I instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami. 1.1. Wyrokiem z 20 września 2018 r., sygn. akt I SA/Kr 218/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę A. A. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Krakowie z 18 grudnia 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. 1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd I instancji podał, że w 2010 r. Skarżący prowadził działalność gospodarczą w ramach Firmy Handlowo-Usługowo-Produkcyjnej "A." A. A. z/s w Z., przedmiotem której były usługi gastronomiczne (Karczmy Góralskie w S. i L.), usługi hotelowe (S.), sprzedaż detaliczna paliw i towarów handlowych (Stacja Paliw w L.) oraz wynajem nieruchomości. Wskutek wszczętego wobec Skarżącego postępowania kontrolnego stwierdzono nieprawidłowości polegające na zaniżeniu podatku należnego i zawyżeniu podatku naliczonego za poszczególne miesiące 2010 r. W rezultacie Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wydał decyzję z 20 sierpnia 2015 r. Od tej decyzji Skarżący odwołał się. Rozpoznając to odwołanie Dyrektor zauważył na wstępie, że z uwagi na treść art. 70 § 6 pkt 1 i § 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej jako: "O.p.") w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towaru i usług za poszczególne miesiące 2010 r. nie uległo przedawnieniu. Dalej wskazał, że istota sporu koncentruje się wokół kwestii: - oceny nieuwzględnionej przez Skarżącego w rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług sprzedaży nieruchomości w S. dokonanej przez niego na rzecz Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad, tj. tego czy czynność ta podlega ustawie (czy jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT), a jeśli tak - to czy i w jakiej części korzysta ze zwolnienia z tego podatku jako budynek zasiedlony, a w efekcie czy podatek wykazany w fakturze dokumentującej tę sprzedaż w części objętej zwolnieniem podlega zapłacie na podstawie art. 108 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "u.p.t.u."); - rzeczywistego charakteru czynności objętych fakturami wystawionymi dla Skarżącego za usługi budowlane, na których jako wystawca figuruje firma "T.-M." M. M.; - rzeczywistego charakteru czynności, której dotyczyła wystawiona dla Skarżącego faktura za zaliczkę na poczet realizacji zadań inwestora zastępczego w odniesieniu do inwestycji pt. [...]. Odnosząc się do pierwszego ze spornych zagadnień organ odwoławczy wskazał, iż Skarżący sprzedał Skarbowi Państwa - Generalnej Dyrekcji Dróg Krajowych i Autostrad Oddział w L. zabudowaną nieruchomość, na której znajdował się kompleks hotelowo-restauracyjny funkcjonujący pod nazwą "[...]" z budynkami, budowlami i urządzeniami budowlanymi, wykorzystywanymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Nabycie to nastąpiło w trybie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. Nr 80, poz. 721 ze zm.). Sprzedaż tę Skarżący udokumentował fakturą, jednak nie wykazał jej w ewidencji sprzedaży ani w deklaracjach w zakresie podatku od towarów i usług. Nieprawidłowość ta została zweryfikowana przez organy podatkowe, przy czym Dyrektor (odmiennie niż organ I instancji) stwierdził, że sporna dostawa w całości korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. Jakkolwiek oznacza to, iż co do zasady podatek VAT wykazany w takiej fakturze powinien podlegać zapłacie zgodnie z art. 108 ust. 1 u.p.t.u., to jednak Dyrektor zauważył, że w sprawie tej nie wystąpiło ryzyko uszczupleń podatkowych. Generalna Dyrekcja Dróg Krajowych i Autostrad nie skorzystała bowiem z prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z wystawionej faktury. Wobec powyższego Dyrektor uchylił decyzję organu I instancji w zakresie w jakim wymierzony został Skarżącemu za lipiec 2010 r. podatek do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. Przechodząc do drugiej spornej kwestii organ odwoławczy zauważył, iż w rozliczeniach za styczeń, luty, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2010 r. Skarżący uwzględnił podatek naliczony wynikający z faktur wystawionych przez Firmę [...], które miały dokumentować wykonanie usług budowlanych. Organ ten podzielił ustalenia organu I instancji, zgodnie z którymi firma "[...] nie wykonała na rzecz Skarżącego ww. usług. Na potwierdzenie tego powołał się m. in. na fakt wydania wobec M. M. przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. decyzji, z których wynika, że zarówno on, jak i jego podwykonawca, tj. firma "[...], ograniczali się do wystawiania pustych faktur, faktycznie nie wykonując żadnych czynności opodatkowanych. Przechodząc do trzeciej spornej kwestii organ odwoławczy wskazał, że zakwestionowana faktura miała dotyczyć zaliczki za realizację zadań inwestora zastępczego w odniesieniu do inwestycji pt. [...]. Na fakturze tej jako wystawca widnieje [...], a podpisana została przez J. S. Zdaniem Dyrektora faktura ta nie dotyczy rzeczywiście realizowanych usług. Jak bowiem ustalono usługi miały być podzlecane kolejnym podmiotom, tj. Skarżący zlecił je J. S., on firmie "[...], ten z kolei firmie "[...], natomiast on [...]. Ustalono także, iż kwoty na jakie opiewały faktury wystawiane przez łańcuch firm (kolejnych zleceniobiorców) nie były regulowane w pełnej wysokości, a faktycznym wykonawcą w 2009 r. przedmiotowych usług był M. B. prowadzący działalność pod nazwą [...]. 2. Skarga do Sądu I instancji. 2.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie Skarżący zarzucił naruszenie: - art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c oraz art. 208 § 1 O.p. przez błędną ich wykładnię, polegającą na uznaniu, że w okolicznościach niniejszej sprawy doszło do wypełnienia przesłanek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r., a w rezultacie uznanie, że nie doszło do przedawnienia tych zobowiązań podatkowych; - art. 208 § 1 w zw. z art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. przez ich niezastosowanie, w sytuacji gdy prawidłowo oceniony stan faktyczny i prawny obligował organ odwoławczy do uchylenia decyzji organu I instancji w całości oraz umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego, z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Na tej podstawie Skarżący wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej decyzji, a następnie uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz umorzenie postępowania w sprawie. Równocześnie Skarżący wniósł alternatywnie o uchylenie decyzji obu instancji oraz umorzenie postępowania w sprawie. 2.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w sprawie. 3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu I instancji. 3.1. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, że skarga nie jest zasadna. Zauważył, że zawarte w skardze zarzuty koncentrują się wokół kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego na skutek nieprawidłowego doręczenia Skarżącemu zawiadomienia o zawieszeniu biegu przedawnienia, a nie ustanowionemu przez niego pełnomocnikowi. Odwołując się następnie do brzmienia przepisów oraz wypowiedzi orzecznictwa Sąd I instancji przyjął, że zawiadomienie podatnika w miejsce ustanowionego pełnomocnika nie stanowi naruszenia art. 70c O.p., gdyż zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia nie jest pismem procesowym doręczanym w toku i w ramach toczącego się postępowania. Dodał, że nawet stwierdzenie takiego naruszenia, nie może skutkować wyeliminowaniem decyzji z obrotu prawnego. Warunkiem tego jest bowiem istotny wpływ naruszenia przepisów procesowych na wynik postępowania. Tymczasem najważniejsze jest to, aby podatnik przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego miał wiedzę, a co za tym idzie świadomość, że bieg tego terminu uległ zawieszeniu. Cel ten jest osiągnięty zarówno wtedy, gdy zawiadomienie jest doręczone bezpośrednio podatnikowi, jak i wtedy, gdy w trakcie toczącego się postępowania zawiadomienie doręczono do rąk pełnomocnika. Dalej Sąd I instancji zauważył, że w niniejszej sprawie śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe wszczęto 22 września 2015 r., zaś pismem z 28 września 2015 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. zawiadomił Skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lutego i od kwietnia do grudnia 2010 r. Zawiadomienie to doręczono w dniu 1 października 2015 r., a zatem Skarżący uzyskał wiedzę o przyczynie tego zawieszenia. Na koniec Sąd I instancji stwierdził, że organy podatkowe wyczerpująco zebrały materiał dowodowy przydatny do wydania decyzji oraz właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Skarżący zaskarżył powyższy wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), dalej jako: "P.p.s.a.", zarzucił mu naruszenie: 1) przepisów postępowania, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 oraz art. 151 P.p.s.a. przez oddalenie skargi pomimo istnienia przesłanek do jej uwzględnienia, co oznacza akceptację dla wydania wadliwej decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010 r. pomimo upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za te okresy; - art. 135, art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) P.p.s.a., art. 145 § 3 P.p.s.a., art. 151 P.p.s.a. w zw. z art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 oraz art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. przez akceptację ich niezastosowania przez organy podatkowe, w sytuacji gdy prawidłowo oceniony stan faktyczny i prawny obligował Sąd I instancji do uchylenia decyzji obu instancji oraz umorzenia postępowania jako bezprzedmiotowego z uwagi na upływ terminu przedawnienia; - art. 141 § 4 P.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. przez nieustosunkowanie się do wszystkich zarzutów Skarżącego wskazanych w toku postępowania sądowoadministracyjnego, a w konsekwencji skonstruowanie przez Sąd I instancji niepełnego uzasadnienia wyroku, podczas gdy Sąd ten miał obowiązek wyjaśnienia motywów rozstrzygnięcia w odniesieniu do każdego z przywoływanych przez Skarżącego argumentów, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, art. 125 § 1 O.p. przez akceptację dla instrumentalnego wykorzystania instytucji zawieszenia biegu terminu przedawnienia, o której mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w sytuacji, gdy nie było podstaw do wszczynania postępowania karnego skarbowego, a jedyną przyczyną wszczęcia postępowania była chęć zawieszenia biegu terminu przedawnienia, - art 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 145 § 2 O.p. przez akceptację jego niezastosowania przez organ podatkowy i doręczenia zawiadomienia, o którym mowa w art. 70c O.p. (przez niewłaściwy organ), bezpośrednio Skarżącemu, w sytuacji gdy Skarżący był reprezentowany przez prawidłowo ustanowionego zawodowego pełnomocnika, co skutkowało tym, że w sprawie nie doszło do prawnie skutecznego doręczenia zawiadomienia o wszczęciu postępowania karnego skarbowego, gdyż zawiadomienie zostało doręczone Skarżącemu z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika, co stanowiło rażące naruszenie art. 145 § 2 O.p., - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w zw. z art. 2a O.p. oraz art. 2 Konstytucji RP przez akceptację niezastosowania w sprawie przez organy podatkowe zasady rozstrzygania wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika, podczas gdy w sytuacji występowania obiektywnych (potwierdzonych rozbieżnym orzecznictwem sądowoadministracyjnym) wątpliwości co do treści przepisu prawa konieczne było rozważenie obydwu wykładni przepisów art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p. i zastosowanie wykładni korzystniejszej z punktu widzenia Skarżącego; 2) przepisów prawa materialnego, tj.: - art. 70 § 1, art. 59 § 1 pkt 9, art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c oraz art. 208 § 1 O.p. przez błędną ich wykładnię, polegającą na uznaniu, że w okolicznościach niniejszej sprawy doszło do wypełnienia przesłanek zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a w rezultacie niewłaściwe ich zastosowanie skutkujące wadliwym uznaniem, że nie doszło do wygaśnięcia przez przedawnienie tego zobowiązania z uwagi na zawieszenie biegu terminu przedawnienia; które to naruszenia skutkują przeprowadzeniem nieprawidłowej kontroli działalności administracji publicznej, wykonywanej na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1066 ze zm.) oraz art. 3 § 1 i art. 3 § 2 pkt 1 P.p.s.a., w następstwie czego, na podstawie art. 151 P.p.s.a., skargę oddalono, pomimo występowania przesłanek do jej uwzględnienia i uchylenia obu decyzji. Na tej podstawie Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości oraz uchylenie decyzji Dyrektora i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a następnie umorzenie postępowania w sprawie. Wniósł nadto o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie i zasądzenie kosztów postępowania. 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną. 5.1. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna jest zasadna albowiem trafny jest zarzut naruszenia art. 70c, art. 70 § 6 pkt 1 i art. 145 § 2 O.p. przez brak skutecznego zawiadomienia Skarżącego o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W tej kwestii kluczowe znaczenie ma uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 marca 2019 r. (I FPS 3/18), w której stwierdzono, że dla skuteczności zrealizowania obowiązku wynikającego z art. 70c O.p. zawiadomienie, o którym mowa w tym przepisie należy doręczyć pełnomocnikowi, który został ustanowiony w postępowaniu kontrolnym lub podatkowym, nawet jeżeli zawiadomienia tego dokonuje organ podatkowy, przed którym nie toczy się żadne postępowanie z udziałem pełnomocnika strony. Uchybienie w realizacji powyższego obowiązku winno być traktowane jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Powyższa uchwała, stosownie do treści art. 269 § 1 P.p.s.a. korzysta z mocy ogólnie wiążącej. Z przepisu tego wynika, że stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować. Przy czym owa ogólna moc wiążąca uchwały powoduje, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis. W świetle zacytowanej wyżej uchwały stwierdzić należało, że Sąd I instancji oceniając zastosowanie art. 70c w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 145 § 2 O.p. nieprawidłowo uznał, że doręczenie zawiadomienia z 28 września 2015 r. bezpośrednio Skarżącemu było legalne. Wadliwość takiego poglądu tkwiła w przyjęciu: po pierwsze, że skoro zawiadomienie w trybie art. 70c O.p. odbywa się poza postępowaniem podatkowym, to nie ma obowiązku doręczenia tego zawiadomienia pełnomocnikowi ustanowionemu w trakcie kontroli celno-skarbowej, po drugie, że nie ma znaczenia dla wywołania skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia pominięcie pełnomocnika strony postępowania podatkowego przy doręczaniu owego zawiadomienia, i wreszcie po trzecie, że w takim przypadku zawieszenie jest skuteczne poprzez czynność doręczenia zawiadomienia bezpośrednio stronie postępowania podatkowego, która w ten sposób uzyskuje wiedzę o tym zawieszeniu. W wyniku tej nieprawidłowej oceny Sąd I instancji w sposób bezpodstawny przyjął, że doszło do zawieszenia w dniu 22 września 2015 r. (tj. w dacie wszczęcia śledztwa w sprawie o przestępstwo skarbowe) biegu terminu przedawnienia podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lutego i od kwietnia do grudnia 2010 r. Tymczasem w świetle zacytowanej wyżej uchwały Sąd I instancji nie mógł uznać za legalne doręczenia wspomnianego zawiadomienia wprost Skarżącemu, zamiast ustanowionemu w postępowaniu podatkowym jego pełnomocnikowi (występowanie w postępowaniu podatkowym takiego pełnomocnika w dacie doręczenia zawiadomienia Skarżącemu nie było kwestionowane w odpowiedzi na skargę kasacyjną). Tym samym zawiadamiając wyłącznie Skarżącego, który w postępowaniu podatkowym miał ustanowionego pełnomocnika organ podatkowy nie zrealizował skutecznie obowiązku wynikającego z art. 70c O.p., naruszając jednocześnie ten przepis. Uchybienie w realizacji tego obowiązku traktowane jest jako brak ziszczenia się materialnoprawnego skutku zawieszenia biegu terminu przedawnienia przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Powyższe oznacza, że orzekając w niniejszej sprawie w 2017 r. organ odwoławczy nie mógł uznać, że przedawnienie zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do lutego i od kwietnia do grudnia 2010 r. wyłączało zawiadomienie z 28 września 2015 r. (doręczone Skarżącemu w dniu 1 października 2015 r.), w którym poinformowano go o wystąpieniu przesłanki z art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Z uwagi na to, że najdalej idący zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 70c, art. 70 § 6 pkt 1 O.p. i art. 145 § 2 O.p. okazał się zasadny, niecelowe stało się rozpatrywanie pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej, ponieważ ich ocena nie mogłaby mieć wpływu na wynik sprawy. 6.2. W tym stanie rzeczy, na mocy art. 188 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok oraz zaskarżoną do Sądu I instancji decyzję organu odwoławczego. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ ten będzie miał zatem obowiązek odnieść się kompleksowo do kwestii przedawnienia. W tym celu - na użytek oceny zawieszenia biegu terminu tego przedawnienia z powodu wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe - przyjmie wykładnię zaprezentowaną w niniejszym wyroku oraz w uchwale z 18 marca 2019 r. (I FPS 3/18), uznając, że przewidziane w art. 70c O.p. zawiadomienie - jeśli jest doręczane bezpośrednio stronie z pominięciem ustanowionego przez nią pełnomocnika - nie może wywołać skutku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Organ odwoławczy będzie miał też na względzie treść znajdującego się w aktach sprawy pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z 11 stycznia 2016 r., z którego wynika, że: - wobec istniejących zaległości nie jest prowadzone postępowanie egzekucyjne, - decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. za okres od stycznia do lutego i od kwietnia do grudnia 2010 r. nie nadano rygoru natychmiastowej wykonalności; - Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. nie stosował innych – poza zajęciem rachunku bankowego w kwietniu 2010 r. – środków mających wpływ na przerwanie biegu terminu przedawnienia powyższych zobowiązań. 7. O kosztach postępowania, na które składa się zwrot wpisów sądowych od skargi i skargi kasacyjnej, opłaty kancelaryjnej za sporządzenie uzasadnienia przez Sąd I instancji, opłata skarbowa za udzielenie pełnomocnictwa oraz koszty zastępstwa procesowego Skarżącego (obejmującego reprezentację przez profesjonalnego pełnomocnika przed Sądem I instancji, sporządzenie i wniesienie skargi kasacyjnej oraz udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym) orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 P.p.s.a. w zw. z art. 205 § 2 w zw. z § 2 pkt 7 oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) i pkt 2 lit. a) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).