VIII SA/Wa 523/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Fularski, Sędziowie Sędzia WSA Artur Kot (sprawozdawca), Sędzia WSA Justyna Mazur, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w Radomiu w trybie uproszczonym w dniu 17 października 2018 r. sprawy ze skargi A. R. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z [...] maja 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę. 1. Postanowieniem z [...] maja 2018 r., po rozpatrzeniu zażalenia A. R. (dalej: "skarżący" lub "zobowiązany"), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej: "Dyrektor IAS", "DIAS" lub "organ nadzoru") utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. (dalej: "Naczelnik US", "NUS" lub "organ egzekucyjny") z [...] marca 2017 r. Przedmiotem postanowień była odmowa umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia DIAS powołał m. in. przepisy art. 59 § 1 pkt 2, 3 i 7 ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm.; dalej: "upea") oraz art. 138 § 1 pkt 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r., poz. 1257; dalej: "Kpa"). 2. Stan faktyczny i przebieg postępowania administracyjnego. 2.1. Naczelnik US (wierzyciel i organ egzekucyjny) wszczął wobec skarżącego postępowanie egzekucyjne na podstawie własnych tytułów wykonawczych z [...] grudnia 2008 r. o stosownych numerach, obejmujących zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych wraz z odsetkami za zwłokę za lata 2002 – 2004. Postępowanie egzekucyjne prowadzone było skutecznie. Zawiadomieniem z [...] kwietnia 2011 r. organ egzekucyjny powiadomił o uchyleniu zajęcia, gdyż zobowiązany dokonał wpłaty należności. Z akt sprawy wynika jednak, że postępowanie egzekucyjne nie zostało ostatecznie zakończone na dzień złożenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Nie zostało bowiem zakończone postępowanie wszczęte pismem skarżącego z [...] grudnia 2008 r. w przedmiocie wniesionych zarzutów. 2.2. Pismami z [...] listopada 2014 r. skarżący wystąpił do Naczelnika US z wnioskami o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie [...] tytułów wykonawczych z [...] grudnia 2008 r. o stosownych numerach ([...], [...], [...], [...], [...] i [...]). Zdaniem pełnomocnika skarżącego postępowanie egzekucyjne podlega umorzeniu na podstawie przepisów art. 59 § 1 pkt 2, 3 i 7 upea, gdyż tytuł wykonawczy będący podstawą prowadzonego postępowania egzekucyjnego ([...]) nie zawiera wszystkich elementów ustawowych określonych w art. 27 § 1 pkt 1, 2 i 3 upea. Wierzyciel nieprawidłowo określił bowiem zobowiązanego (art. 27 § 1 pkt 1 upea), nie wpisał pracodawcy zobowiązanego (art. 27 § pkt 2 upea), nieprawidłowo określił kwotę egzekwowanego zobowiązania pieniężnego (art. 27 § pkt 3 upea) i złożył nieprawdziwe oświadczenie o wymagalności egzekwowanego obowiązku (art. 27 § pkt 3 upea). 2.3. W wyniku rozpatrzenia sprawy po raz kolejny, Naczelnik US postanowieniem z [...] marca 2018 r. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec skarżącego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Przyjął bowiem, że nie zaistniały przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego wymienione w art. 59 § 1 pkt 2, 3 i 7 upea. Wskazał nadto, że tytuł wykonawczy spełnia wszystkie wymogi przewidziane w przepisach art. 27 § 1 upea. 2.4. W zażaleniu na powyższe postanowienie, występując o jego uchylenie w całości, pełnomocnik skarżącego (doradca podatkowy P. G.) postawił zarzuty naruszenia art. 6 kpa w związku z art. 18 upea w związku z art. 59 § 1, 4 i 7 upea poprzez odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego pomimo zaistnienia przesłanek obligatoryjnego umorzenia. W uzasadnieniu powtórzył, że tytuł wykonawczy będący podstawą prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie zawiera wszystkich elementów ustawowych określonych w art. 27 § 1 pkt 1, 2 i 3 upea. Dodatkowo, stanowisko organu egzekucyjnego jest pozbawione podstawy prawnej i stanowi naruszenie podstawowych zasad postępowania organów praworządnego państwa określonych w art. 6 i art. 7 kpa. Wywiódł, że złożenie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego opartego o przesłanki enumeratywnie wymienione w § 1 art. 59 upea jest dopuszczalne po wyegzekwowaniu należności i obliguje organ egzekucyjny do umorzenia postępowania egzekucyjnego z urzędu. 2.5. Dyrektor IAS utrzymując w mocy postanowienie Naczelnika US stwierdził, że wskazywane przez skarżącego okoliczności dotyczące rzekomej wadliwości tytułu wykonawczego nie mogą zostać uznane za przesłanki z art. 59 upea. Brak spełnienia wymogów formalnych tytułu egzekucyjnego podlega bowiem zaskarżeniu w innym, początkowym stadium postępowania egzekucyjnego, w którym zobowiązanemu przysługuje prawo zgłoszenia zarzutów. Powołał się przy tym na poglądy prawne wyrażane w orzecznictwie sądów administracyjnych, tj. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 314/10, a także w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 listopada 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1107/09. Tym samym zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia przepisów art. 27 § 1 pkt 1 – 3 upea nie mogą być rozpatrywane w postępowaniu wszczętym w trybie przepisów art. 59 upea (zob. s. 8 – 10 zaskarżonego postanowienia). Dyrektor IAS odniósł się nadto do przesłanek przewidzianych w przepisach art. 59 § 1 pkt 2, 3 i 7 upea, wskazanych przez skarżącego. Stwierdził, że na dzień wszczęcia postępowania egzekucyjnego obowiązek objęty przedmiotowym tytułem wykonawczym był wymagalny. Egzekwowany obowiązek został określony prawidłowo, także w części dotyczącej odsetek za zwłokę, gdyż decyzja organu odwoławczego została wydana [...] listopada 2008 r., czyli w terminie dwóch miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy ([...] września 2008 r.). Nie wystąpiła zatem okoliczność przewidziana w art. 54 § 1 pkt 3 Op. Obowiązek dochodzony na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] został określony decyzją Naczelnika US z [...] lipca 2008 r., z której wynika, że skarżący był obowiązany wpłacić kwotę [...] zł wraz z odsetkami. W związku z brakiem wpłaty wierzyciel wystawił przedmiotowy tytuł wykonawczy, w którym prawidłowo określił dochodzony obowiązek. Ponieważ w rozpoznawanej sprawie dochodzony obowiązek był wymagalny w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego i podlegał egzekucji administracyjnej, to nie może być mowy o niedopuszczalności egzekucji z powodu nieistnienia obowiązku. Nie wystąpiła zatem przesłanka umorzenia postępowania egzekucyjnego przewidziana w art. 59 § 1 pkt 7 upea. 3. Postępowanie sądowe. 3.1. Z takim rozstrzygnięciem nie zgodził się skarżący, który wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej także jako "Sąd"). Wystąpił o uchylenie postanowień organów obu instancji. Postawił przy tym zarzuty naruszenia przepisów: - art. 18 upea w związku z art. 6, art. 7 i art. 77 § 1 w związku z art. 8 Kpa poprzez pominięcie istotnych elementów stanu faktycznego i brak ustosunkowania się do wszystkich zarzutów podniesionych w zażaleniu; - art. 6 Kpa w związku z art. 59 § 1 pkt 3 i pkt 7 upea poprzez odstąpienie od wykonania jednoznacznej dyspozycji art. 59 § 1 upea, tj. odmowę umorzenia postępowania egzekucyjnego pomimo tego, że kwota pieniężna określona w tytule wykonawczym jest wyższa od należnej, a określenie zobowiązanego nie jest zgodne z określeniem strony postępowania w decyzji będącej podstawą prowadzenia egzekucji. Autor skargi wystąpił przy tym o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Rozwinął nadto zarzuty skargi w jej uzasadnieniu. Powtórzył, że tytuł wykonawczy został wystawiony w sposób wadliwy, co stanowi podstawę do umorzenia postępowania egzekucyjnego, zgodnie z art. 59 § 1 pkt 7 upea. Zobowiązany z tytułu wykonawczego (skarżący) nie jest nadto stroną postępowania podatkowego, do której została skierowana decyzja podatkowa (małżonkowie) wskazana jako podstawa egzekucji. 3.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wystąpił o jej oddalenie. Zarzuty skargi uznał za chybione. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy w trybie uproszczonym zważył, co następuje: skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Dokonując kontroli legalności zaskarżonego postanowienia i postępowania poprzedzającego jego wydanie, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe orzekające w sprawie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub (i) prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a także wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.; dalej: "uppsa"). Zarzuty skargi Sąd uznał za chybione. Dodać należy, że działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 uppsa, Sąd nie dostrzegł wystąpienia przesłanek powodujących konieczność uchylenia zaskarżonego aktu, który odpowiada prawu i został uzasadniony w sposób zrozumiały. 4.2. W rozpoznawanej sprawie Dyrektor IAS zgodził się z Naczelnikiem US jako wierzycielem i organem egzekucyjnym co do tego, że brak jest podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec majątku skarżącego na podstawie przepisów art. 59 § 1 pkt 2, 3, 4 i 7 upea, gdyż okoliczności podnoszone przez skarżącego dotyczące rzekomej wadliwości tytułu wykonawczego z przyczyn, o których mowa w przepisach art. 27 § 1 pkt 1, 2 i 3 upea, powinny zostać zgłoszone na innym, wstępnym etapie postępowania egzekucyjnego, jako zarzuty. Wpływu na wynik sprawy nie ma fakt, że decyzja została wydana dla małżonków, a tytuł wykonawczy został wystawiony tylko dla skarżącego, który był jedną ze stron postępowania podatkowego zakończonego wydaniem ostatecznej decyzji wymiarowej. Nie wystąpiła nadto przerwa w naliczaniu odsetek za zwłokę od zaległości wynikającej z zaskarżonej decyzji wymiarowej organu odwoławczego, która została wydana w terminie 2 miesięcy od dnia otrzymania odwołania (art. 54 § 1 pkt 3 Op). Dyrektor IAS nie dopatrzył się naruszenia przepisów postępowania przez Naczelnika US. 4.3. Ramy prawne. Zgodnie z przepisami art. 59 § 1 pkt 2, 3, 4 i 7 upea, postępowania egzekucyjne umarza się: 2) jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał; 3) jeżeli egzekwowany obowiązek został określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z decyzji organu administracyjnego, orzeczenia sądowego albo bezpośrednio z przepisu prawa; 4) gdy zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego lub gdy egzekucja nie może być prowadzona ze względu na osobę zobowiązanego; 7) jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu. 5.1. Zdaniem Sądu, w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, ewentualna wadliwość tytułów wykonawczych spowodowana ich brakami formalnymi, na które wskazuje skarżący, nie stanowi przesłanki do umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie przepisów art. 59 § 1 upea. Wskazywane przez skarżącego okoliczności dotyczące rzekomej wadliwości tytułu wykonawczego nie mogą bowiem zostać uznane za przesłanki przewidziane w przepisach art. 59 upea. Brak spełnienia wymogów formalnych tytułu egzekucyjnego podlega bowiem zaskarżeniu w innym, początkowym stadium postępowania egzekucyjnego, w którym zobowiązanemu przysługuje prawo zgłoszenia zarzutów. Sąd podziela przy tym poglądy prawne wyrażona w przywołanych przez DIAS orzeczeniach sądów administracyjnych (zob. wyrok NSA z 19 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 314/10; a także wyrok WSA w Warszawie z 12 listopada 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1107/09; oba wyroki dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, adres: http://orzeczenia.nsa.gov.pl, dalej także jako "CBOSA"). Skoro zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia przepisów art. 27 § 1 pkt 1 – 3 upea nie mogą być rozpatrywane w postępowaniu wszczętym w trybie przepisów art. 59 upea, to związane z nimi zarzuty skargi należało uznać za chybione. 5.2. Z akt sprawy wynika, że na dzień wszczęcia postępowania egzekucyjnego obowiązek objęty tytułem wykonawczym [...] był wymagalny. Zaległość podatkowa wynikająca z decyzji wymiarowej Naczelnika Urzędu Skarbowego w G. wydanej [...] lipca 2008 r., utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w W. z [...] listopada 2008 r., została bowiem uregulowana w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a nie przed jego wszczęciem. Nie wystąpiła zatem przesłanka z art. 59 § 1 pkt 2 upea. Tym samy zarzuty skargi także w tym zakresie należało uznać za chybione. 5.3. Zdaniem Sądu, egzekwowany obowiązek został określony prawidłowo, także w części dotyczącej odsetek za zwłokę. Skoro bowiem decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w W. została wydana [...] listopada 2008 r., czyli w terminie dwóch miesięcy licząc od dnia, w którym odwołanie otrzymał organ odwoławczy ([...] września 2008 r.), to znaczy, że nie wystąpiła okoliczność przewidziana w art. 54 § pkt 3 Op, powodująca konieczność wyłączenia naliczania odsetek. W tym miejscu należy podkreślić, że w świetle art. 54 § 1 pkt 3 Op istotne znaczenie dla zastosowania tego przepisu ma w pierwszej kolejności dzień wydania decyzji przez organ odwoławczy, wbrew stanowisku pełnomocnika skarżącego. Wykładnia językowa art. 54 § 1 pkt 3 Op prowadzi do jednoznacznego wniosku, że dzień doręczenia decyzji organu odwoławczego ma znaczenie przy obliczaniu ilości dni, za które nie należy naliczać odsetek, ale tylko wówczas, gdy decyzja organu odwoławczego nie została wydana w terminie, o którym mowa w art. 139 § 3 Op, tj. w terminie dwóch miesięcy od dnia otrzymania odwołania przez organ odwoławczy w realiach niniejszej sprawy (z akt sprawy nie wynika, iż wystąpiły okoliczności umożliwiające wydanie decyzji przez organ odwoławczy w terminie trzech miesięcy od dnia otrzymania odwołania). Za chybione należało zatem uznać zarzuty skargi w części dotyczącej naruszenia art. 59 § 1 pkt 3 upea. 5.4. W ocenie Sądu, nie wystąpiły okoliczności przewidziane w art. 59 § 1 pkt 7 upea, powodujące konieczność umorzenia postępowania egzekucyjnego. Takich okoliczności związanych bezpośrednio z obowiązującymi przepisami prawa nie wskazał bowiem skarżący w toku postępowania administracyjnego, a nawet na etapie postępowania sądowego. Sąd działając z urzędu także nie dopatrzył się wystąpienia przesłanek uzasadniających stanowisko, że egzekucja administracyjna była niedopuszczalna lub zastosowany środek był niedopuszczalny. Brak było podstaw prawnych do doręczenia obowiązanemu stosownego upomnienia, o czym mowa w tytule wykonawczym. Tym samym za chybione Sąd uznał zarzuty skargi także w tym zakresie. 5.5. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że z akt sprawy wynika, iż w toku postępowania administracyjnego skarżący nie wskazywał art. 59 § 1 pkt 4 upea jako podstawy prawnej umorzenia postępowania egzekucyjnego. Naczelnik US i Dyrektor IAS także nie dopatrzyły się wystąpienia przesłanek z art. 59 § 1 pkt 4 upea. Dopiero na etapie postępowania sądowego pełnomocnik skarżącego wskazał, że brak jest tożsamości pomiędzy adresatami decyzji stanowiących podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego (małżonkowie) i zobowiązanym, o którym mowa w tytule wykonawczym (skarżący). Jednak zauważyć należy, że wbrew twierdzeniom autora skargi, skarżący jest adresatem decyzji wymiarowych stanowiących podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Był stroną postępowania podatkowego zakończonego wydaniem tych decyzji i jest (był) osobą obowiązaną do zapłaty zobowiązania (podatku dochodowego od osób fizycznych). Poza tym, błąd co do osoby zobowiązanego stanowi podstawę zarzutu, zgodnie z art. 33 § 1 pkt 4 upea. Wskazywana przez skarżącego okoliczność dotycząca wydania decyzji dla skarżącego i jego żony (małżonków) nie powoduje zatem konieczności umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 4 upea (zob. wyrok NSA z 11 stycznia 2013 r., II FSK 2442/11). 5.6. Za uchybione Sąd uznał w konsekwencji wszystkie zarzuty (procesowe i materialnoprawne) skargi oraz zawarte w niej wnioski, dotyczące naruszenia art. 18 upea w związku z przepisami art. 6, art. 7 i art. 77 § 1 Kpa, a także art. 6 Kpa w związku z przepisami art. 59 § 1 upea (w szczególności pkt 2, 3, 4 i 7). Dodać należy, że organy orzekające w niniejszej sprawie nie miały obowiązku dokonywania pogłębionych rozważań na temat przepisów oraz związanych z nimi okoliczności, które nie były wskazywane przez skarżącego i jego pełnomocnika. 6. Mając na uwadze powyższe, po rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, zgodnie z art. 119 pkt 3 uppsa, Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, czyli oddalił skargę, zgodnie z art. 151 uppsa.