I SA/Ol 214/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie sędzia WSA Wojciech Czajkowski,, sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca), Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 lipca 2016r. sprawy ze skargi K. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania w podatku od nieruchomości na 2015r. oddala skargę I SA/Ol 214/16 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O., po rozpatrzeniu odwołania K. W. (dalej jako: "strona", "skarżący"), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta E. z dnia "[...]" w sprawie ustalenia M. W. i K. W. (dalej jako "podatnicy"), wysokości zobowiązania podatkowego od nieruchomości na rok 2015 w kwocie 541 zł. Z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia "[...]’ organ I instancji ustalił podatnikom podatek od nieruchomości na 2015r. w kwocie 541 zł. Do podstawy opodatkowania organ przyjął nieruchomość położoną w E. przy ul. "[...]": garaże o powierzchni 53,93 m2, grunty pozostałe o łącznej powierzchni 91,09 m2, budynki mieszkalne o łącznej powierzchni 66,37 m2 oraz nieruchomość położoną w E. przy ul. "[...]": budynki mieszkalne o łącznej powierzchni 62,92 m2 i grunty pozostałe o powierzchni 60,99 m2 . W odwołaniu od ww. decyzji strona nie zgodziła się z podatkiem ustalonym dla garaży zlokalizowanych w zespole miejsc parkingowych. Wskazała, że wysokość opodatkowania zależy od wysokości pomieszczeń. Trwała belka konstrukcyjna w zespole miejsc parkingowych, w miejscu wjazdu, znajduje się na wysokości niższej niż 2,20 m w stosunku do podłoża. Wniosła o naliczenie podatku za 2015r. od garaży w 50% jego wysokości oraz o zwrot nadpłaconego podatku od lutego 2008 do grudnia 2014r. wraz z odsetkami. Decyzją z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze w O. uchyliło opisaną decyzję w całości i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania przez ten organ. Kolegium wskazało na konieczność przeprowadzenia dowodu z oględzin powierzchni garażowej i dokonania jej pomiaru. Zauważyło, że organ I instancji faktycznie kwestionuje poprawność danych podanych przez podatników w informacji w sprawie podatku od nieruchomości, a zatem winien wszcząć postępowanie podatkowe z urzędu. Postanowieniem z dnia "[...]" Prezydent Miasta E. wszczął wobec podatników postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2015r. W toku postępowania dokonano oględzin i pomiaru spornej nieruchomości. Stwierdzono, że wysokość nad miejscami parkingowymi podatników wynosi powyżej 2,20 m. Belka stropowa przy wjeździe na miejsce parkingowe jest na wysokości 2,27 m. Przy miejscu parkingowym na wysokości 1,74 m umiejscowiony jest nietrwały element konstrukcji – rura wentylacji mechanicznej. Wysokość wjazdu do hali garażowej od podłoża do nadproża wynosi 2,18 m. W piśmie z dnia 7 września 2015r. strona stwierdziła, że jej miejsca parkingowe nie spełniają warunków technicznych, które pozwalałyby na ich kwalifikację jako miejsc parkingowych, w świetle przepisów prawa budowlanego i dlatego też podatek powinien być naliczany w wysokości 0,60 zł za 1 m2 . Kolejną decyzją z dnia "[...]" organ I instancji ustalił podatnikom podatek od nieruchomości na 2015r. w kwocie 541 zł. Odnosząc się do kwestii wysokości opodatkowanych miejsc parkingowych, organ wskazał na wynik przeprowadzonych oględzin i stwierdził, że rura wentylacyjna nie wpływa na wysokość pomieszczenia, gdyż nie stanowi trwałego elementu konstrukcyjnego tej części budynki, a wysokość wjazdu do hali garażowej nie ma znaczenia, gdyż przedmiotem opodatkowania jest miejsce postojowe i wysokość tego pomieszczenia decyduje o podstawie opodatkowania. Zaznaczył, że zgodnie z ewidencją gruntów i budynków sporne nieruchomości stanowią inny lokal niemieszkalny i tym samym stosuje się do niech stawkę właściwą dla budynków pozostałych lub ich części . W odwołaniu od tej decyzji, strona podtrzymała swoją argumentację i podkreśliła, że w miejscu wjazdu do hali garażowej wysokość wynosi tylko 2,18 m, dlatego stawka podatkowa powinna zostać pomniejszona o 50%. Ponowiła także swoje twierdzenia, że nie można kwalifikować powierzchni obu spornych miejsc parkingowych jako garaży, gdyż nie spełniają warunków określonych w prawie budowlanym dla garaży. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, organ odwoławczy wskazał treść art.2 ust.1 i 2, art.4 ust.1 pkt 2 i ust.2, art.1a ust.1 pkt 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2014r., poz.849), w skrócie "u.p.o.l." i stwierdził, że powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz części kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%. Zdaniem Kolegium zwrot "wysokość kondygnacji w świetle" może oznaczać, że chodzi o wysokość pomiędzy powierzchnią podłogi, a powierzchnią sufitu lokalu, budynku, kondygnacji, co oznacza, że dla ustalenia powierzchni nie będą miały znaczenia zmiany na powierzchni podłóg i sufitów niemające charakteru konstrukcyjnego w stosunku do całego budynku, lokalu. Na wysokość kondygnacji w świetle nie mają wpływu rury, wiązki kablowe, elementy ciągów wentylacyjnych, sufity podwieszane, podesty ustawiane na podłodze ani też wysokość drzwi lub bram prowadzących do lokali tworzących kondygnację. Prawidłowo zatem, zdaniem organu, obliczono podatek od nieruchomości od powierzchni użytkowej spornych garaży. Zamontowana na ścianie garażu rura wentylacyjna nie stanowi trwałego elementu konstrukcyjnego i nie wpływ na ustalenie wysokości kondygnacji w świetle. Na wysokość tę nie ma też wpływu wysokość braku garażowej, gdyż to nie od tego paramentu ustala się odległość między powierzchnię podłogi, a sufitu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i uwzględnienie jej żądań zawartych w odwołaniach oraz o obciążenie organu kosztami postępowania. Zdaniem strony zaskarżona decyzja Kolegium jest sprzeczna z decyzją tego organu z dnia "[...]". Podkreśliła, że belka konstrukcyjna jest trwałym elementem stropu. Najniżej zainstalowana belka stropowa, na wysokości 2,18m, znajduje się we wjeździe do zespołu miejsc parkingowych. Z powodu tej belki nie ma możliwości wykorzystania wysokości 2,27 m w zespole miejsc parkingowych. Podniósł, że istniejąca instalacja mechanicznej wentylacji w sposób znaczący ogranicza jemu wykorzystanie powierzchni i nie spełnia wymagań ustawowych dla pomieszczeń służących do przechowywania samochodów. Niezasadnie także, jego zdaniem, organ powołuje się na dane zawarte w rejestrze budynków i gruntów, gdyż uwzględnia on wszystkie pomieszczenia, które mogą być zakwalifikowane do naliczenia 50% zniżki w podatku. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Stosownie do treści art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014r., poz.1647, ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta - jeżeli ustawy nie stanowią inaczej - realizowana jest pod względem zgodności z prawem. Zadaniem sądu administracyjnego jest zbadanie prawidłowości zastosowania przez organy administracji przepisów obowiązującego prawa, zarówno prawa materialnego, jak też przepisów postępowania. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku stwierdzenia przez sąd naruszenia przepisów prawa materialnego, jeżeli miało ono wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów prawa procesowego, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a także dające podstawę do wznowienia postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2016r., poz.718), powoływanej dalej w skrócie jako "p.p.s.a.". Zasadniczy spór w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy posiadany przez skarżącego udział w prawie własności wielostanowiskowego garażu - zespołu miejsc parkingowych, zlokalizowany pod budynkiem przy ul. "[...]" w E., powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według pomniejszonej o 50% stawki podatkowej jak dla budynków pozostałych, z uwagi na obniżony wjazd do zespołu miejsc parkingowych oraz znajdujący się na jego miejscach postojowych ciąg wentylacyjny, uniemożliwiający wykorzystanie całości powierzchni miejsc. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że umiejscowiony jako odrębny przedmiot własności w budynku mieszkalnym, z własną księgą wieczystą i stanowiący odrębną nieruchomość w lokalu niemieszkalnym garaż wielostanowiskowy, nie może podlegać opodatkowaniu stawką przewidzianą dla budynków mieszkalnych ani ich części, gdyż nie sposób zaliczyć go do obiektów tego rodzaju, zarówno z funkcjonalnego, jak i prawnego punkt widzenia. Podkreślić należy, że ustawodawca za przedmiot opodatkowania uznaje budynki lub ich części. Z art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. wynika, że zróżnicowane stawki wskazane pod lit. a, c, d, e, można odnieść zarówno do całego budynku, jak też do części użytkowanej w określony sposób. Niewątpliwie zróżnicowanie stawek w podatku majątkowym jest spowodowane przyczynami społecznymi i gospodarczymi. Z systematyki całego prawa podatkowego wynika, że celem priorytetowym jest uwzględnianie potrzeb mieszkaniowych obywateli. Stąd również w podatku od nieruchomości domy i lokale mieszkalne są opodatkowane według stawek najniższych. Nie można jednakże zgodzić się ze stanowiskiem, iż w przypadku, w którym według klasyfikacji statystycznej dany budynek jest budynkiem mieszkalnym, to wszystkie pozostałe lokale w tym budynku należy opodatkować stawką właściwą dla budynku mieszkalnego. W praktyce zdarzają się przecież i takie sytuacje, gdy właścicielami lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość w postaci garażu (w tym przypadku garażu wielostanowiskowego, z udziałami we współwłasności w postaci miejsc parkingowych) są osoby fizyczne, które nie są właścicielami samodzielnych lokali mieszkalnych znajdujących się w budynku mieszkalnym wielorodzinnym. W takiej sytuacji brak jest uzasadnienia, aby podatek od nieruchomości w stawce przewidzianej dla budynków mieszkalnych był uiszczany przez osoby będące wyłącznie właścicielami samego garażu lub udziału w nim w postaci miejsca parkingowego, które nie pełnią funkcji mieszkalnej. Jak trafnie zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 27 lutego 2012r. o sygn. akt II FSK 733/10, odpowiedź na pytanie, czy garaż stanowiący część budynku mieszkalnego, będący odrębną nieruchomością, stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a w konsekwencji może podlegać odmiennemu reżimowi opodatkowania niż budynek mieszkalny, zawarta jest w art. 3 ust. 4 u.p.o.l.. Nieruchomość lokalowa na podstawie tego przepisu, w powiązaniu z treścią art. 3 ust. 5 u.p.o.l., uznana została bowiem za odrębny przedmiot opodatkowania. Odrębność ta (od innych części budynku) pozwala na różne opodatkowanie, w zależności od charakteru lokalu, który może być mieszkalny, pozostały, bądź przeznaczony na działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5 ust. 1 u.p.o.l.. Z uregulowań tych, jak również przepisów ustawy o własności lokali (art. 2 ust. 1 i ust. 4) należy zatem wyprowadzić wniosek, że garaż, jak również udział w jego współwłasności w postaci miejsca parkingowego, może stanowić pomieszczenie przynależne do samodzielnego lokalu mieszkalnego, albo może stanowić odrębną własność lokalową. W sytuacji zaś, gdy jak niniejszej sprawie, garaż wielostanowiskowy stanowiący zespół miejsc parkingowych (z "[...]" udziałem skarżącego w nieruchomości wspólnej) został wyodrębniony jako lokal o innym niż mieszkalny przeznaczeniu, stanowiącym odrębną nieruchomość i odrębny przedmiot opodatkowania, to nie można przyjąć, iż dzieli on los budynku lub jego części (mieszkalnego bądź pozostałego). W sytuacji zatem, gdy dla spornej nieruchomości urządzono księgę wieczystą, zaś funkcję nieruchomości określono w ewidencji gruntów i budynków jako "niemieszkalną", to zakwalifikowanie tego stanowiącego odrębny lokal (pomieszczenie przynależne), wielostanowiskowego garażu, w którym skarżący ma udział w ww. wysokości, jako lokalu mieszkalnego, nie jest możliwe. Lokal ten powinien być zatem opodatkowany według stawek jak od budynków pozostałych. Trzeba przy tym przypomnieć, że stosownie do art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2010 r., nr 193, poz. 1287 ze zm.), podstawę wymiaru podatków i świadczeń stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, że dokumenty w postaci wypisu z rejestru gruntów i budynków są dla organów podatkowych wiążące (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 974/11, z 21 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 986/11, dostępne w Internecie pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl/ w skrócie CBOSA). Należy również zwrócić uwagę, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, biorąc pod uwagę art. 21 ust. 1 ustawy Prawo geodezyjne i kartograficzne, organ podatkowy nie powinien dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Dopiero w sytuacji, w której budynek nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków, organy podatkowe są uprawnione, a zarazem zobowiązane, do ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku do celów podatkowych. Następnie należy wskazać, że w myśl art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., podstawę opodatkowania stanowi dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa. Powierzchnię użytkową budynku lub jego części, stosownie do treści art. 1a ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, stanowi powierzchnia mierzona po wewnętrznej długości ścian na wszystkich kondygnacjach, z wyjątkiem powierzchni klatek schodowych oraz szybów dźwigowych; za kondygnację uważa się również garaże podziemne, piwnice, sutereny i poddasza użytkowe. Powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%, a jeżeli wysokość jest mniejsza niż 1,40 m, powierzchnię tę pomija się (art. 4 ust. 2 u.p.o.l.). Jak wynika zatem z art. 4 ust. 2 u.p.o.l., gdyby wysokość garażu wynosiła mniej niż 2,2 m, to organ podatkowy zobowiązany jest przyjąć przy opodatkowaniu jedynie 50% powierzchni użytkowej lokalu. Tym samym na prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości wpływa wysokość przedmiotu opodatkowania. Zdaniem Sądu, organy podatkowe podjęły działania zmierzające do wyjaśnienia, czy zarzuty podniesione przez skarżącego mają odzwierciedlenie w stanie rzeczywistym. Na podstawie przeprowadzonych oględzin ustalono, że wysokość nad miejscami parkingowymi wyniosła powyżej 2,20 m. Belka stropowa przy wjeździe na miejsca parkingowe umiejscowiona była na wysokości 2,27 m, zaś wysokość wjazdu do hali garażowej wyniosła 2,18 m. Stwierdzono również, że przy miejscach parkingowych na wysokości 1,74 m znajdowała się na ścianie rura wentylacyjna, opisana jako nietrwały element konstrukcyjny. Podjęto zatem działania, mające na celu ustalenie, czy wysokość garażu, jest niższa niż 2,2 m. Jak wskazano bowiem wyżej, powierzchnię pomieszczeń lub ich części oraz część kondygnacji o wysokości w świetle od 1,40 m do 2,20 m zalicza się do powierzchni użytkowej budynku w 50%. Jednakże do celów podatkowych istotne znaczenie ma nie tyle wysokość kondygnacji, jako takiej, lecz "wysokość kondygnacji w świetle". Przy czym, prawo podatkowe jest autonomiczne w stosunku do innych gałęzi prawa i w związku z tym nazwy przyjęte przez to prawo z innych dziedzin prawa nie oznaczają najczęściej tych samych pojęć. Skoro ustawodawca w treści cytowanego wyżej przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l. użył zwrotu "wysokość kondygnacji w świetle", a nie zwrotu "wysokość kondygnacji", to dla wyjaśnienia zakresu pojęciowego tego zwrotu nie jest uprawnione bezpośrednie sięganie do przepisów innych ustaw w tym do prawa budowlanego i wydanych na jego podstawie aktów wykonawczych. Zastosowany w treści przepisu art. 4 ust. 2 u.p.o.l. przez ustawodawcę mało precyzyjny zwrot "wysokość kondygnacji w świetle" niewątpliwie został zaczerpnięty z języka potocznego (por. w świetle bramki, w świetle tunelu itp.) i w istocie rzeczy może oznaczać, że chodzi o wysokość prześwitu między dwiema płaszczyznami, co w odniesieniu do kondygnacji budynku może jedynie oznaczać wysokość między podłożem a najniższymi trwałymi elementami konstrukcyjnymi stropu. Zgodzić się zatem należy z poglądem organu odwoławczego, że zwrot "wysokość kondygnacji w świetle" należy rozumieć jako wysokość pomiędzy powierzchnią podłogi i powierzchnią sufitu lokalu, przy czym za podłogę i sufit trzeba przyjąć płaszczyzny elementów konstrukcyjnych budynku (danej kondygnacji). Dla ustalenia powierzchni lokalu nie będą miały znaczenia zmiany na powierzchni podłóg i sufitów niemające charakteru konstrukcyjnego w stosunku do całego budynku ewentualnie lokalu. Do takich elementów należy zaliczyć podwieszane pod sufitem: wiązki kablowe, rury, elementy ciągów wentylacyjnych, sufity podwieszane oraz różnego rodzaje podesty ustawiane na podłodze. Na wysokość kondygnacji w świetle nie ma też wpływu wysokość drzwi lub bram prowadzących do lokali tworzących kondygnację, gdyż okoliczność ta nie ma znaczenia dla ustalenia fizycznej odległości pomiędzy powierzchniami podłogi i sufitu. Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego sprawy należało uznać, że na ustalenie "wysokości kondygnacji w świetle" nie wpływa zamontowana na ścianie lokalu garażowego rura wentylacyjna (nie stanowi trwałego elementu konstrukcyjnego lokalu), jak też wysokość bramy garażowej (odległość ustala się bowiem pomiędzy powierzchnią podłogi i sufitu lokalu). Podnoszone zatem przez skarżącego zarzuty dotyczące ograniczenia możliwości korzystania przez niego z powierzchni miejsc parkingowych nie mogą mieć wpływu na zmniejszenie stawki podatkowej. Podkreślić należy, że tylko ta część powierzchni użytkowej danej nieruchomości jest wyłączona z opodatkowania (jeżeli jej wysokość nie przekracza 1,40 m), bądź zaliczona do opodatkowania w 50% (jeżeli jej wysokość wynosi od 1,40 m do 2,20 m), która posiada wskazaną w ustawie wysokość. Przykładowo, jeżeli część powierzchni użytkowej nieruchomości ma wysokość powyżej 2,20 m, a część np. 2,00 m, to tylko co do tej części powierzchni o wysokości 2,00 m wyliczenie podatku od nieruchomości następuje z uwzględnieniem 50% powierzchni. W rozpoznane sprawie przedmiotem opodatkowania są miejsca postojowe i istotna jest ich wysokość. Bez znaczenia pozostaje natomiast wysokość wjazdu do zespołu miejsc parkingowych. Podsumowując, ustalenie wszystkich niezbędnych danych dotyczących powierzchni użytkowej garażu jak i jego wysokości, pozwoliło zdaniem Sądu na prawidłowe ustalenie powierzchni użytkowej garażu, przy zastosowaniu pełnej stawki jak od budynków pozostałych. Odnosząc się do zawartych w skardze twierdzeń, że zaskarżona decyzja jest sprzeczna z wcześniejszą decyzją Kolegium, wskazać należy, że nie są one zasadne. Uchylając decyzję wymiarową organu I instancji, Kolegium stwierdziło bowiem istotne braki w ustaleniach faktycznych dotyczących spornych nieruchomości. Powyższe skutkowało przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania temu organowi, gdyż dopiero uzupełnienie materiału dowodowego pozwoliło na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę jako niezasadną oddalił.