III SA/Wa 568/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Alojzy Skrodzki, Sędziowie sędzia WSA Justyna Mazur (sprawozdawca), sędzia WSA Anna Zaorska, Protokolant referent stażysta Magdalena Frąckiewicz, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2018 r. sprawy ze skargi I. S. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 grudnia 2017 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.463.2017.1.ISZ w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej także: "Dyrektor KIS", "organ interpretacyjny") na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej: "Op", "Ordynacja podatkowa"), pismem z dnia 14 grudnia 2017 r. udzielił I. S. (dalej także: "skarżąca", "wnioskodawczyni") indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek gruntu o nr ewidencyjnych [...] i [...], dotyczącej zastosowania art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm., dalej: "ustawa o VAT") - uznając stanowisko skarżącej za nieprawidłowe. I. S. we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawiła następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe: Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. W dniu 17 lipca 2012 r. nabyła wraz z mężem, w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomość gruntową, składającą się z jednej działki ewidencyjnej gruntu (167/14) o powierzchni 8120 m2. W momencie zakupu działka ta była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową, jednorodzinną. Sprzedawcami nieruchomości były również osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, a transakcja pozostawała poza zakresem VAT. Po nabyciu ww. nieruchomości, skarżąca wraz z mężem złożyli wniosek o podział nieruchomości do właściwego organu administracji (Wójta Gminy N.) i w dniu 6 grudnia 2012 r. organ administracji wydał decyzję nr [...], w której zatwierdził projekt podziału nieruchomości na osiem działek ewidencyjnych (167/16 - 167/23). Od momentu nabycia, nieruchomość nie była przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Działki nie są uzbrojone. Nie były podejmowane działania faktyczne lub prawne, które są typowe dla wykorzystywania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni uzyskała jedynie wraz z właścicielem sąsiedniej nieruchomości pozwolenie na przebudowę znajdującej się na działce sieci melioracyjnej, niemniej żadne działania w celu realizacji tej przebudowy nie były wykonane. Wnioskodawczyni na moment składania wniosku o uzyskanie wskazanego pozwolenia nie miała żadnych sprecyzowanych zamiarów wykorzystania nieruchomości. Wnioskodawczyni wykorzystała jedynie okoliczność, w której właściciel sąsiedniej działki planował przeprowadzenie przebudowy sieci melioracyjnej na własnej działce. Z uwagi na fakt, że przebudowa sieci drenarskiej na sąsiedniej nieruchomości mogłaby powodować konieczność zmian i przebudowy sieci drenarskiej na nieruchomości, wnioskodawczyni podjęła decyzję o złożeniu wraz z sąsiadem wspólnego wniosku o wydanie pozwolenia, co pozwoliło na obniżenie i podzielenie kosztów jego uzyskania (np. opracowania operatu) na obu wnioskodawców. Uzyskanie pozwolenia wodnoprawnego nie było więc elementem żadnej konkretnej lub planowanej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni podpisała umowę z zakładem energetycznym na przyłącze do sieci energetycznej, niemniej do daty złożenia niniejszego wniosku żadne prace związane z realizacją przyłącza nie zostały wykonane. Aktualnie wnioskodawczyni rozważa wykorzystanie niektórych działek gruntu wydzielonych z nieruchomości do realizacji inwestycji, która będzie wykorzystywana w planowanej działalności gospodarczej. Planowana działalność gospodarcza będzie obejmować realizację budynków mieszkalnych i świadczenie usług najmu dla celów mieszkaniowych. Zgodnie z zamiarem wnioskodawczyni z działalności gospodarczej będą wyłączone dwie działki ewidencyjne gruntu: działka nr [...] oraz działka nr [...], każda o powierzchni 950 m2. Intencją wnioskodawczyni jest zbycie wskazanych nieruchomości. Pierwsza z działek została zbyta na rzecz osoby fizycznej w dniu 10 maja 2017 r. Transakcja nie podlegała opodatkowaniu VAT, z uwagi na fakt, iż obie strony transakcji nie występowały w niej w charakterze podatników VAT. Natomiast druga z wymienionych działek ewidencyjnych zostanie zbyta nie później niż 31 stycznia 2018 r. zgodnie z treścią umowy przedwstępnej zawartej pomiędzy skarżącą oraz jej mężem a nabywcą. W związku z tym wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, czy zarówno dokonana, jak też planowana sprzedaż nieruchomości (działek [...] oraz [...]) wywołuje skutki w VAT. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy prawidłowe jest stanowisko wnioskodawczyni, że w ramach opisanej transakcji sprzedaży nieruchomości nie występowała i nie występuje w charakterze podatnika VAT, w konsekwencji czego sprzedaż wskazanych nieruchomości pozostaje poza zakresem przepisów o VAT? Zdaniem wnioskodawczyni na powyższe pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej, albowiem w przedstawionych okolicznościach stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wnioskodawczyni nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a więc dokonane i planowane przez nią zbycie nieruchomości pozostanie poza zakresem przepisów o VAT. W uzasadnieniu swojego stanowiska skarżąca wskazała na treść art. 15 ust. 1 i ust. 1 ustawy o VAT, poglądy prawne wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 października 2007 r. w sprawie sygn. akt I FPS 3/07, wyroku TSUE w sprawie C-180/10 i C-181/10 oraz w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których powtórzono argumentację ww. TSUE, to jest: z dnia 3 marca 2015r. w sprawie sygn. akt I FSK 1859/13, z dnia 6 listopada 2014 r. sygn. akt I FSK 1684/13 i z dnia 21 sierpnia 2014 r. sygn. akt I FSK 1290/13. Wskazując także na praktykę organów podatkowych, podniosła, iż za działania przekraczające zwykłe korzystanie z prawa własności i typowe dla działalności gospodarczej podatnika VAT uznaje się m. in. uzbrojenie gruntu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Podkreśliła, że żadna z powyższych okoliczności nie występuje w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. Wskazując na powyższe okoliczności podniosła, iż w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym wykluczone jest przypisanie wnioskodawczyni statusu podatnika VAT. Od momentu nabycia nieruchomości wnioskodawczyni traktowała nieruchomość jak swój majątek osobisty. Nieruchomość ta nie została nabyta w celach handlowych, nie było planowane jej wykorzystanie w działalności gospodarczej. Brak jest także jakichkolwiek prac zmierzających do zwiększenia atrakcyjności nieruchomości w sposób właściwy dla podmiotów zajmujących się obrotem nieruchomościami. Brak również jakichkolwiek oznak podejmowania przez wnioskodawczynię czynności typowych dla działalności gospodarczej, np. użytkowania lub wykorzystywania nieruchomości w sposób stały i zorganizowany, w celach zarobkowych. Działalność gospodarcza wnioskodawczyni jest dopiero planowana, niemniej nie ma podstaw do uznawania, że także transakcje zrealizowane przed datą rozpoczęcia działalności gospodarczej lub do których wykonania wnioskodawczyni zobowiązała się przed rozpoczęciem działalności gospodarczej, mogą być uznane za element tej działalności. Wnioskodawczyni nie podejmowała w związku z nieruchomością czynności charakterystycznych dla podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami lub działalność deweloperską - nie dokonywała żadnych działań o charakterze marketingowym, nie dokonywała uzbrojenia nieruchomości lub wytyczenia dróg wewnętrznych. Dyrektor KIS w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznał za nieprawidłowe. Przywołał na wstępie przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, 2 pkt 6 i 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT. W oparciu o powyższe przepisy stwierdził, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Wskazał także, iż definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem "podatnik" wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Stwierdził, iż w tym kontekście nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych. okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie wykonuje aktywnych działań podobnych do handlowców, producentów i usługodawców, nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Wskazał nadto, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towarów (w tym też nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Wskazał także na wyrok Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w którym TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Organ interpretacyjny wskazał także, iż jak wynika z wyjaśnienia Trybunału – inaczej jest w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Wskazał, iż za podatnika należy zatem uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Podniósł, iż chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Organ interpretacyjny dodał, iż w podobny sposób kwestie opodatkowania dostawy gruntu rozstrzygnięto w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt l FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT. Podkreślił przy tym, iż w sprawach dotyczących opodatkowania dostawy nieruchomości dokonywanej przez osoby fizyczne koniecznym jest ustalenie, czy w celu sprzedaży nieruchomości zbywca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący "działalność gospodarczą" w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Pojęcie "majątku prywatnego" nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Wskazał zatem, iż "majątek prywatny" to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. Stwierdził zatem, iż w przedstawionych we wniosku okolicznościach wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, czy w ramach transakcji sprzedaży ewidencyjnie wyodrębnionej działki gruntu nr [...](która została zbyta w dniu 10 maja 2017 r.) oraz działki nr [...] (która zostanie zbyta nie później niż 31 stycznia 2018 r.), sprzedająca nie występowała i nie występuje w charakterze podatnika VAT, w konsekwencji czego sprzedaż wskazanych nieruchomości pozostaje poza zakresem przepisów o VAT. Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Dodał, iż w przedstawionym we wniosku zdarzeniu, elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży ewidencyjnie wyodrębnionych działek gruntu nr [...] i nr [...], za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań, jakie wnioskodawczyni podjęła w odniesieniu do przedmiotowych działek w związku z ich sprzedażą. Z opisu zdarzenia, wynika bowiem, iż wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem, nieruchomość gruntową, składającą się z jednej działki ewidencyjnej gruntu (167/14) o powierzchni 8120 m2 i wraz z mężem złożyła wniosek o jej podział do właściwego organu administracji, który wydał decyzję i zatwierdził projekt podziału nieruchomości na osiem działek ewidencyjnych (167/16-167/23). Ponadto, co organ interpretacyjny uznał za szczególnie istotne w kontekście przywołanych wyżej orzeczeń TSUE (C-180/10 i C-181/10), wnioskodawczyni podpisała umowę z zakładem energetycznym na przyłącze do sieci energetycznej oraz uzyskała pozwolenie na przebudowę znajdującej się na działce sieci melioracyjnej. Jednocześnie, jak wskazano we wniosku, wnioskodawczyni rozważa wykorzystanie niektórych działek gruntu wydzielonych z nieruchomości do realizacji inwestycji, która będzie wykorzystywana w planowanej działalności gospodarczej. Planowana działalność gospodarcza będzie obejmować realizację budynków mieszkalnych i świadczenie usług najmu dla celów mieszkaniowych. Dyrektor KIS dodał, iż wnioskodawczyni, jak wskazała we wniosku, nie miała żadnych sprecyzowanych zamiarów wykorzystywania ww. nieruchomości. Zatem wnioskodawczyni nie wykorzystywała ww. gruntów do celów prywatnych i w całym okresie posiadania nieruchomości nie wykorzystywała jej dla zaspokojenia potrzeb własnych w ramach majątku osobistego. Podjęła natomiast szereg czynności w celu uatrakcyjnienia i przygotowania przedmiotowych gruntów do sprzedaży. Wnioskodawczyni zakupiła bowiem jeden grunt o znacznej powierzchni (tj. 8120 m2), dokonała jego podziału, uzyskała pozwolenie na przebudowę znajdującej się na działce sieci melioracyjnej oraz podpisała umowę z zakładem energetycznym na przyłącze do sieci energetycznej. Wykonanie ww. czynności jednoznacznie wskazuje na podjęcie przez skarżącą ciągu świadomych, aktywnych działań zmierzających do podniesienia atrakcyjności nieruchomości i sprzedaży gruntu. W oparciu o pozostałą część nieruchomości, wnioskodawczyni zamierza prowadzić działalność gospodarczą, która będzie obejmować realizację budynków mieszkalnych i świadczenie usług najmu dla celów mieszkaniowych. Jest to niewątpliwie działalność zbliżona swym charakterem do usług deweloperskich. Wobec tego, w przedstawionych we wniosku okolicznościach organ interpretacyjny stwierdził, że wnioskodawczyni w celu dokonania sprzedaży ewidencyjnie wyodrębnionych działek gruntu nr [...] i nr [...], podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania I. S. za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. Organ interpretacyjny zaznaczył przy tym, że na ocenę dokonanych przez wnioskodawczynię działań nie może mieć wpływu to, że nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Podobnie okoliczność, że żadne działania w celu realizacji decyzji na przebudowę znajdującej się na działce sieci melioracyjnej nie zostały podjęte, jak też fakt, że żadne prace związane z realizacją przyłącza do sieci energetycznej nie zostały wykonane, nie może mieć decydującego wpływu na niniejsze rozstrzygnięcie. Zwarty ciąg podjętych przez wnioskodawczynię działań, wskazuje, że czynności te wyrażają jej wolę i jej zamiar wykorzystania tej części majątku nie na cele osobiste (prywatne). W rozpatrywanej sprawie zaistniały bowiem przesłanki świadczące o aktywności wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia nieruchomości, która porównywalna jest do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Dyrektor KIS wskazał jednocześnie, że nie bez znaczenia jest fakt, że sprzedająca będzie prowadzić działalność gospodarczą zbliżoną swym charakterem do usług deweloperskich, tj. działalność polegającą na realizacji budynków mieszkalnych i świadczeniu usług najmu dla celów mieszkaniowych. W konsekwencji, z uwagi na powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy w ocenie organu interpretacyjnego należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości (działek [...] oraz [...]), będzie stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Tym samym sprzedająca z tego tytułu, występuje w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Pismem z dnia 17 stycznia 2018 r. I. S. działaniem pełnomocnika wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na powyższą interpretację indywidualną. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła: 1) błędną wykładnię i niewłaściwą ocenę zastosowania art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w związku z art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: "dyrektywa 112") w niniejszej sprawie, z uwagi na: - bezzasadne uznanie przez organ podatkowy, że działania podjęte przez skarżącą stanowią działania tożsame z działaniami handlowców lub usługodawców, skutkujące uznaniem I. S. za podatnika podatku od towarów i usług w zakresie opisanych transakcji; - błędne założenie organu podatkowego konieczności wykazania przeznaczenia nieruchomości dla celów osobistych skarżącej; - błędne powołanie przez organ podatkowy orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które nie odnosi się do zagadnień będących przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego i prowadzi do błędnych konkluzji w zakresie przesłanek definiujących podatnika VAT; 2) naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 169 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "Op") w związku z art. 14b § 3 oraz art.14c § 1 Op, poprzez nie wezwanie skarżącej do wyjaśnienia okoliczności stanu faktycznego, uznanych przez DIKS za istotne dla treści interpretacji, lecz przyjęcie założeń przekraczających zakres okoliczności wskazanych przez skarżącą w stanie faktycznym; Mając na uwadze wskazane naruszenie prawa, skarżąca wniosła o uchylenie przedmiotowej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ppsa i uznanie stanowiska przedstawionego przez skarżącą we wniosku za prawidłowe oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przypisanych. W uzasadnieniu skargi jej autor wskazując na orzeczenie TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 oraz dorobek orzeczniczy polskich sądów administracyjnych podniósł, iż na tej podstawie przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane przez nią na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi, wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Odpowiedź na pytanie, czy dana osoba fizyczna realizuje daną sprzedaż jako podatnik VAT wymaga przeprowadzenia testu podejmowanych przez nią w związku z tym aktywności. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą jako handlowiec wymaga uprzedniego stwierdzenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Jeżeli wskazane aktywności tworzą logiczny i zorganizowany ciąg działań, a dana osoba angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, wówczas należy uznać, że działanie to przekracza zarząd własnym majątkiem prywatnym. Podniósł jednocześnie, iż Dyrektor KIS uznał skarżącą za podatnika VAT pomimo nie wykazania podjęcia przez skarżącą żadnych aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które przekraczałyby zakres zwykłego zarządu majątkiem. Zdaniem autora skargi organ interpretacyjny nie przeanalizował istoty zagadnienia – czy realizowane przez skarżącą aktywności były typowe dla osoby prowadzącej działalność w zakresie handlu nieruchomościami. Przeprowadzenie takiej analizy doprowadziłoby do wniosku, że test "profesjonalnej działalności handlowej" nie został zaliczony. Podkreślił, że podejmowane przez skarżącą aktywności nie charakteryzują się żadną konkretną, zorganizowaną i realizowaną w sposób profesjonalny działalnością handlową lub działalnością zbliżoną do takiej działalności. Czynności przez nią podejmowane następowały bowiem incydentalnie na przestrzeni ponad 2 lat, nie nosiły cech działalności zorganizowanej i ciągłej, zmierzającej do osiągnięcia zysku, nie skutkowały uzbrojeniem działki, nie wiązały się z przygotowaniem ofert, realizacją działalności marketingowej, nie wykazywały dążenia do osiągnięcia stałego dochodu związanego z obrotem nieruchomościami. Wskazując, iż podatnik musi w całym okresie posiadania nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystania jej części w ramach majątku osobistego, organ interpretacyjny dokonał całkowicie błędnej interpretacji obowiązków osoby fizycznej, która nie prowadzi działalności gospodarczej. Wskazano także, iż za nieporozumienie uznać należy dokonywanie przez Dyrektora KIS oceny statusu skarżącej w ramach transakcji sprzedaży dwóch działek ewidencyjnych w kontekście planowanej przez skarżącą działalności gospodarczej. Skarżąca w żadnym miejscu wniosku nie wskazywała zamiaru świadczenia usług deweloperskich, ponadto użycie sformułowania o tym, że planowana działalność "zbliżona jest swym charakterem do usług deweloperskich" jest niejasna, albowiem jeżeli odnosi się do sprzedaży gruntu, działalność taka nie jest ani świadczeniem usług, ani typową działalnością realizowaną przez przedsiębiorców z branży deweloperskiej (to jest budową obiektów budowlanych w celu ich sprzedaży). Organ interpretacyjny ponadto przypisuje skarżącej zamiary i aktywności lub brak aktywności, które nie zostały przez nią wskazane w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Sformułowanie, iż skarżąca "nie miała żadnych sprecyzowanych zamiarów" nie jest równoznaczne ze stwierdzeniem "nie wykorzystywała" – zakres tych pojęć jest bowiem całkowicie odmienny. Przedstawiony stan faktyczny został zatem przez organ rozszerzony w sposób nieuprawniony, a dokonane założenie jest niezgodne z rzeczywistością. Skarżąca bowiem wykorzystywała nieruchomość dla własnych celów (osobistych) np. poprzez ustawienie na nieruchomości pasieki. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Sąd administracyjny, sprawując na podstawie art. 3 § 2 pkt 4a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 tj. ze zm.; dalej: "ppsa") kontrolę działalności administracji publicznej, w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach jest - zgodnie z art. 57a ppsa - związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przepis ten stanowi również, że skarga na tą interpretację może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonej interpretacji w zakreślonych powyżej granicach Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W niniejszej sprawie, z uwagi na związanie zarzutami skargi, spór sprowadza się do oceny prawidłowości uznania opisu stanu fatycznego za kompletny i prawidłowości odczytania okoliczności w nim wskazanych (art. 169 § 1 Op w zw. z art. 14b § 3 i art. 14 c § 1 Op) oraz prawidłowości wykładni i zastosowania do wnioskodawczyni art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w odniesieniu do dokonanej i planowanej sprzedaży działek o nr ewidencyjnych [...] i [...]. Skarżąca wskazała bowiem, iż w dniu 17 lipca 2012 r. nabyła wraz z mężem nieruchomość gruntową, objętą miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową, jednorodzinną. Po nabyciu nieruchomości skarżąca wraz z mężem wystąpili z wnioskiem o podział nieruchomości do właściwego organu administracji i w dniu [...] grudnia 2012 r. została wydana decyzja o zatwierdzeniu podziału działki na osiem działek ewidencyjnych (167/16 – 167/23). Skarżąca wraz z właścicielem sąsiedniej nieruchomości uzyskała pozwolenie na przebudowę znajdującej się na działce sieci melioracyjnej, podpisała umowę z zakładem energetycznym na przyłącze do sieci energetycznej, ale żadne prace w związku z realizacją ww. nie zostały wykonane i działki pozostają nieuzbrojone. Skarżąca rozważa wykorzystanie niektórych z wydzielonych działek do realizacji inwestycji, polegającej na realizacji budynków mieszkalnych i świadczeniu usług najmu. Działki nr [...] i nr [...] będą wyłączone z działalności gospodarczej, intencją skarżącej jest zbycie tych nieruchomości. Pierwsza działka została zbyta na rzecz osoby fizycznej w dniu 10 maja 2017 r., a następna zostanie zbyta nie później niż w dniu 31 stycznia 2018 r. Organ interpretacyjny uznał, iż transakcje sprzedaży działek o numerach [...] i [...] należy uznać za prowadzenie działalności gospodarczej i stanowi o tym całokształt podejmowanych działań. Organ interpretacyjny wskazał, iż skarżąca zakupiła jeden grunt o znacznej powierzchni (8 120 m2), dokonała jego podziału, uzyskała pozwolenie na przebudowę sieci melioracyjnej znajdującej się na działce oraz podpisała umowę z zakładem energetycznym na przyłącze do sieci energetycznej. W ocenie organu interpretacyjnego wykonanie tych czynności wskazuje na podjęcie ciągu świadomych, aktywnych działań zmierzających do podniesienia atrakcyjności nieruchomości i sprzedaży gruntu. Dyrektor KIS wskazał także, iż w oparciu o pozostałą część nieruchomości skarżąca zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na realizacji budynków mieszkalnych i świadczeniu usług najmu dla celów mieszkaniowych. Dodał przy tym, iż skarżąca w całym okresie nie wykorzystywała nieruchomości dla zaspokojenia własnych potrzeb w ramach majątku osobistego. W ocenie skarżącej zaś organ interpretacyjny rozszerzył zakres przedstawionego stanu faktycznego poprzez stwierdzenie, iż skarżąca nie wykorzystywała nieruchomości na cele osobiste, błędnie interpretując sformułowanie "nie miała żadnych sprecyzowanych zamiarów" jako równoznaczne ze stwierdzeniem "nie wykorzystywała". Założenie to jest jednocześnie niezgodne z rzeczywistością, albowiem skarżąca wykorzystywała nieruchomość do własnych celów np. poprzez ustawienie na nieruchomości należącej do skarżącej pasieki. Dokonano jednocześnie nieprawidłowej wykładni definicji podatnika VAT, w konsekwencji błędnie uznano, że skarżąca spełnia przesłanki uznania jej za podatnika VAT, pomimo nie wykazania podjęcia przez skarżącą aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które przekraczałyby zakres zwykłego zarządu majątkiem. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia art. 169 § 1 Op w zw. z art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 Op wskazać należy, iż w ocenie Sądu nie zasługują one na uwzględnienie. Zgodnie z art. 169 § 1 Op, jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Jednocześnie, jak wynika z art. 14b § 3 Op, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W myśl zaś art. 14c § 1 Op, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Z przywołanych wyżej przepisów wynika niewątpliwie, iż obowiązkiem podmiotu składającego wniosek jest wyczerpujące przedstawienie zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 Op), organ interpretacyjny na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Op wzywa wnoszącego wniosek do jego uzupełnienia, jeżeli dostrzeże braki uniemożliwiające jego rozpoznanie (art. 169 § 1 Op). Skarżąca naruszenie przez organ interpretacyjny art. 169 § 1 Op w zw. z art. 14b § 3 oraz art. 14c § 1 Op upatruje w przypisaniu skarżącej zamiarów i aktywności (lub braku aktywności), które nie zostały przez skarżącą wskazane w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Skarżąca podnosi bowiem, iż ze stwierdzenia zawartego we wniosku, z którego wynika, iż: "nie miała żadnych sprecyzowanych zamiarów" nie wynika, że "nie wykorzystywała" nieruchomości co celów osobistych. Powyższe zdaniem skarżącej doprowadziło o rozszerzenia zakresu przedstawionego stanu faktycznego. Ponadto jest niezgodne z rzeczywistością, gdyż skarżąca wykorzystywała nieruchomość do własnych celów poprzez np. ustawienie pasieki. W ocenie Sądu brak jest podstaw do zarzucenia organowi interpretacyjnemu rozszerzenia przedstawionego przez skarżącą stanu fatycznego. Treść wniosku w sposób szczegółowy opisuje przeznaczenie zakupionej działki, wynikające z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, jak i podejmowane przez skarżącą w odniesieniu do zakupionej nieruchomości działania. Stwierdzenie, iż skarżąca "nie miała żadnych sprecyzowanych zamiarów wykorzystania nieruchomości" zostało zawarte we wniosku w odniesieniu do działań podejmowanych przez skarżącą wobec tej nieruchomości, które to działania szczegółowo opisane, zdaniem wnioskodawczyni nie stanowią działań typowych dla wykorzystywania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej. W uzasadnieniu swojego stanowiska skarżąca odwołała się do orzeczenia TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i interpretacji indywidualnych, wskazując na konieczność dokonania prawidłowej oceny okoliczności niniejszej sprawy poprzez ustalenie czy sprzedający podejmuje działania wskazujące na aktywność handlową, które wykraczają poza aktywność mieszczącą się w granicach zarządu nieruchomością prywatną. Z powyższego wynika, iż skarżąca odniosła się w treści złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej do okoliczności podejmowania działań wobec nieruchomości w odniesieniu ich do ocenianych jako podejmowane w sposób mieszczący się w granicach zarządu nieruchomością prywatną i nie stanowiących środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców, usługodawców. Organ interpretacyjny dokonał oceny stanowiska skarżącej w jej całokształcie i brak jest podstaw do stwierdzenia, iż argumentację oparł wyłącznie o stwierdzenie, iż skarżąca nie miała żadnych sprecyzowanych zamiarów wykorzystania nieruchomości. Wniosek o braku wykorzystywania nieruchomości dla zaspokojenia własnych potrzeb znajduje oparcie w treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Należy jednocześnie zauważyć, iż okoliczności stanu faktycznego, jak i postawione we wniosku pytanie i przedstawione stanowisko dotyczą nieruchomości przeznaczonej pod zabudowę jednorodzinną, tego rodzaju aktywność skarżącej nie została przedstawiona zarówno we wniosku o interpretację indywidualną, jak i w skardze. Brak jest zatem podstaw do stwierdzenia, iż organ interpretacyjny rozszerzył treść przedstawionego stanu faktycznego, a także dokonał jego oceny w sposób niezgodny z rzeczywistością, w szczególności w sposób, który miałby wpływ na prawidłowość zajętego stanowiska. W ocenie Sądu brak też jest podstaw do uznania za zasadny zarzutu naruszenia art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w zw. art. 9 ust. 1 dyrektywy 112. Z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT wynika, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Wobec tego, iż spór w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy dokonana i planowana przez skarżącą sprzedaż działek nr ew. [...] i [...] stanowi wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT przy dokonywaniu wykładni powyższego przepisu należy, tak jak to robią także strony niniejszego postępowania odnieść się do kryteriów określonych w tej mierze przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C - 180/10 i C - 181/10. TSUE stwierdził, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE Nr L 347, str. 1 z późn. zm.), kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 112 należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. TSUE wskazał jedynie przykładowo okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika podatku VAT, a podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów, nie są decydujące i nie są czynnościami, które same z siebie wykraczałyby poza zarząd majątkiem prywatnym. To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku VAT wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym (por. wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2018 r. w sprawie I FSK 45/18 i przywołane tam orzecznictwo). Kwestia przeznaczenia uzyskanych środków pieniężnych na zaspokojenie własnych potrzeb, zamiar, czy motywy jakimi kieruje się podmiot rozpoczynając działalność gospodarczą, ani jakie potrzeby zaspokaja z uzyskanych środków pieniężnych nie mają istotnego znaczenia. Istotne znaczenie mają bowiem obiektywne, a nie subiektywne przesłanki pozwalające odróżnić działania o cechach zawodowych, od tych które mieszczą się w granicach dysponowania majątkiem prywatnym. W okolicznościach niniejszej sprawy skarżąca wraz z mężem nabyła nieruchomość gruntową, składającą się z jednej działki o powierzchni 8 120 m2 położoną w obszarze objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Nabycie to nastąpiło w dniu 17 lipca 2012 r., a niespełna pięć miesięcy później wydano decyzję o podziale zakupionej działki na osiem działek ewidencyjnych, co odbyło się na wniosek skarżącej i jej męża. Ponadto skarżąca uzyskała zgodę na przebudowę znajdującej się na działce sieci melioracyjnej i podpisała umowę z zakładem energetycznym na przyłącze do sieci energetycznej, przy czym zarówno prace melioracyjne, jak i realizacja przyłącza nie zostały wykonane. Działka o nr ew. [...] została zbyta w dniu 10 maja 2017 r., zaś zbycie działki o nr ew. [...] jest planowane nie później niż w dniu 31 stycznia 2018 r. Skarżąca rozważa wykorzystanie niektórych z pozostałych wydzielonych działek do planowanej działalności gospodarczej, która będzie obejmować realizację budynków mieszkalnych i świadczenie usług najmu dla celów mieszkaniowych. Dokonanie zakupu jednej działki o znacznej powierzchni, dokonanie jej podziału na mniejsze działki, uzyskanie pozwolenia na przebudowę sieci melioracyjnej i zawarcie umowy z zakładem energetycznym na przyłącze do sieci energetycznej w ocenie organu interpretacyjnego stanowi ciąg świadomych, aktywnych działań, zmierzających do podniesienia atrakcyjności nieruchomości i sprzedaży gruntu. Zdaniem Sądu powyższa ocena zasługuje na akceptację. Skarżąca wraz z mężem dokonała bowiem zakupu nieruchomości o znacznych rozmiarach, znajdującej się w obszarze objętym planem zagospodarowania przestrzennego, z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową, jednorodzinną. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r., poz. 647 ze zm.) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym: 1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego; 2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy ( art. 4 ust. 2 ww. ustawy). Tym samym dla obszaru objętego planem zagospodarowania przestrzennego nie jest wymagane uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, a dokonanie podziału zakupionej nieruchomości na osiem mniejszych działek, z czego działki o nr ew. [...] i [...], o pow. 950 m2 każda, która to powierzchnia umożliwia ich zabudowę zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, stanowi kontynuację możliwości wykorzystania tych działek zgodnie z planem. Co istotne decyzja o zatwierdzeniu projektu podziału zakupionej nieruchomości została wydana niepełna po pięciu miesiącach od dokonania zakupu, na wniosek skarżącej i jej męża. Uzyskanie pozwolenia na przebudowę sieci melioracyjnej i zawarcie umowy z zakładem energetycznym na przyłącze do sieci energetycznej, w połączeniu z tym, że działki są położone w obszarze umożliwiającym zabudowę mieszkaniową jednorodzinną niewątpliwie miało wpływ na zwiększenie atrakcyjności działek. Okoliczność, iż prace nie zostały dotychczas wykonane pozostaje przy tym bez znaczenia dla podejmowanych działań. Całokształt podejmowanych działań jest bowiem charakterystyczny dla działań podejmowanych przez handlowca, a nie osoby wykonującej jedynie prawo własności. Działania te pozostają w ciągłości i są skierowane na uzyskanie zarobku. Zauważyć jednocześnie należy, iż skarżąca także w skardze, zarzucając organowi interpretacyjnemu dokonanie oceny z przekroczeniem przedstawionego stanu faktycznego, a także niezgodnie z rzeczywistością, nie wskazuje na świadczące o wykorzystaniu nieruchomości jako wykonanie prawa własności, zgodnie z przeznaczeniem zakupionego gruntu. Nie bez znaczenia dla oceny czy sprzedaż wskazanych we wniosku działek następuje w ramach działalności gospodarczej pozostaje także wskazana przez skarżącą okoliczność wykorzystania niektórych z pozostałych wydzielonych działek w planowanej działalności gospodarczej. Nie jest jednocześnie istotna prawidłowość nazwania tej działalności przez organ interpretacyjny, skoro sama skarżąca, wskazuje, iż planowana aktywność stanowić będzie działalność gospodarczą. Biorąc pod uwagę treść wyroku TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10, z którego wynika, iż należy dokonać ustalenia podjęcia działań z zaangażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, które w przypadku braku takich ustaleń pozwala na uznanie, że sprzedaż gruntu następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym, zasadnie organ interpretacyjny odniósł się do pojęcia majątku prywatnego. Z tych względów, w ocenie Sądu brak jest podstaw do uznania zarzutów skargi za zasadne i skutkujące jej uwzględnieniem. Wbrew tym zarzutom organ interpretacyjny dokonał oceny prawidłowości stanowiska skarżącej w odniesieniu do okoliczności przedstawionego stanu faktycznego. Odniósł te okoliczności do definicji działalności gospodarczej, wynikającej z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i w oparciu prawidłową wykładnię ww. przepisu prawidłowo zastosował jego treść do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Z uwagi na powyższe, w ocenie Sądu brak było podstaw do uwzględnienia skargi, co sprawiło, iż na podstawie art. 151 ppsa podlegała ona oddaleniu, o czym Sąd orzekł w wyroku.