III FSK 920/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak (sprawozdawca), po rozpoznaniu w dniu 7 września 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.P. i J.P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 520/18 w sprawie ze skargi M.P. i J.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z dnia 8 stycznia 2018 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. oddala skargę kasacyjną. Zaskarżonym wyrokiem z 18 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 520/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę J.P. i M.P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z 8 stycznia 2018 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia po wznowieniu postępowania wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. Jako podstawę prawną orzeczenia Sąd I instancji wskazał art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) – dalej jako: "P.p.s.a." Skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wnieśli J.P. i M.P. zaskarżając ten wyrok w całości. Skarżący wnieśli o (1) przeprowadzenie rozprawy, (2) uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub jego uchylenie i rozpoznanie skargi, (3) zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według obowiązujących norm. Skarżonemu orzeczeniu zarzucili naruszenie przepisów postępowania tj.: 1) art. 151 w zw. z art. 145 § 1 pkt 2 oraz art. 145 § 2 P.p.s.a. w zw. z art. 128 i art. 223 § 1 pkt 2 lit. a) oraz art. 247 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) – dalej jako: "O.p." poprzez niewłaściwą ich interpretację, w wyniku czego Sąd uznał, że w przypadku uchylenia decyzji nie można uznać jej za ostateczną i oddalił skargę zamiast stwierdzić nieważność skarżonych decyzji, 2) art.151 w zw. z art. 133 § 1 i art. 134 § 1 oraz art. 54 § 2 i art. 141 § 4 P.p.s.a. poprzez oddalenie skargi w wyniku pominięcia dowodu z akt sprawy, wskazujących, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatruje wniosek organu I instancji z 11 kwietnia 2018 r. nr [...] o stwierdzenie nieważności własnej decyzji pierwszoinstancyjnej z 15 grudnia 2015 r. nr [...], w której Prezydent Miasta L. umarza wznowione z urzędu postępowanie za rok 2009 dotyczące przedmiotu niniejszej skargi, przez co akceptował działania organów skarbowych naruszających art. 234a w zw. z art. 235 w zw. z art. 227 § 1 w zw. z art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 187 § 3 w zw. z art. 191 O.p. w wyniku czego Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydało decyzję bez zgromadzenia i uwzględnienia akt sprawy, 3) art. 133 § 1 oraz art. 153 w zw. z art. 135 P.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 i § 3 w zw. z art. 188 i 180 § 1 w powiązaniu z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 3 oraz art. 2 ust 1 pkt 3, art 3 ust 4 i art. 5 ust 1 punkt 1 lit. c) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121 poz. 844 ze. zm.) –dalej jako: "u.p.o.l." poprzez ich błędną interpretację, przez co błędnie określono powody wznowienia postępowania oraz błędnie ustalono przedmiot opodatkowania i stawkę podatku, w konsekwencji ustalając niewłaściwą wysokość opodatkowania, 4) art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 2 i art. 145 § 3 P.p.s.a. w zw. z art. 70 § 1, § 6 pkt 2, § 7 pkt 2 oraz art. 245 § 1 pkt 3 lit. b) O.p. poprzez ich niestosowanie w wyniku czego oddalono skargę a powinna być ona uwzględniona a postępowanie umorzone. Skarżący zarzucili naruszenie prawa materialnego tj.: 1) art. 247 § 1 pkt 4 w zw. z art. 128 i art. 223 § 1 pkt 2 lit. a) O.p. oraz art. 145 § 2 w zw. z art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a. w wyniku czego Sąd błędnie przyjął, iż rozpatrywana decyzja powinna pozostawać w obrocie prawnym, 2) art. 1a ust 1 pkt 2, pkt 3 w zw. z art. 2 ust 1 pkt 1, pkt 3 oraz art. 5 ust 1 pkt 1 lit. a) pkt 3 u.p.o.l w zw. z art. 210 § 4 O.p. poprzez błędną ich interpretacją, w wyniku czego błędnie wskazano w uzasadnieniu skarżonej decyzji budowlę jako przedmiot i podstawę opodatkowania, 3) art. 70 § 1 w zw. z art. 245 § 1 pkt 1 O.p. poprzez błędną ich interpretację, w wyniku czego błędnie ustalono termin płatności podatku rozpoczynający okres do upływu przedawnienia. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu. Sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym, na które została skierowana stosownie do zarządzenia Przewodniczącego III Wydziały Izby Finansowej na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 z późn. zm.), z uwagi na konieczność jej rozpatrzenia bez zbędnej zwłoki po długim okresie oczekiwania spowodowanym ograniczeniami związanymi z sytuacją pandemiczną oraz brak możliwości technicznych przeprowadzenia w krótkim terminie rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Odnośnie zarzutu naruszenia przepisów postępowania sformułowanego w pkt 1 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że jest on bezprzedmiotowy. Sąd I instancji, jak wynika z uzasadnienia zaskarżonego wyroku, nie badał i nie oceniał kwestii nieważności decyzji z powodu wady, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 4 O.p. Odnosząc się do zarzutu 2 sformułowanego w zakresie naruszenia przepisów postępowania należy wskazać, że postępowanie w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej jest postępowaniem odrębnym od postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania. Skoro w granicach rozpoznawanej sprawy, uwzględniając prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z 2 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3364/15 istotne są decyzje Prezydenta Miasta L. z 17 lutego 2014 r. oraz Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 8 stycznia 2018 r. to wniosek Prezydenta Miasta L. z 11 kwietnia 2018 r. o stwierdzenie nieważności decyzji tego organu z 15 grudnia 2015 r. w przedmiocie umorzenia postępowania pozostawał poza granicami sprawy. Z tej racji, że wniosek ten mógł ewentualnie kreować nowe postępowanie zarzut naruszenia art. art. 234a w zw. z art. 235 w zw. z art. 227 § 1 w zw. z art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 187 § 3 w zw. z art. 191 O.p. jest bezzasadny. Organ kończąc postępowanie w sprawie, a okoliczność taka miała miejsce po wydaniu decyzji ostatecznej, nie może już uzupełniać akt tej sprawy. Sąd I instancji orzeka zaś na podstawie akt sprawy i wynikających z niej okoliczności na dzień wydania decyzji ostatecznej. Skoro zaś podnoszone w ramach omawianego zarzutu skargi kasacyjnej nie wynikały z akt sprawy, i nie były podnoszone na rozprawie przed sądem, który wydał wyrok, to ich nieuwzględnienie w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku nie narusza art. 134 § 1 P.p.s.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wpływ decyzji Prezydenta Miasta L. z 15 grudnia 2015 r. można byłoby rozpatrywać pod kątem nieważności decyzji ostatecznej Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 8 stycznia 2018 r., gdyby wykazane zostało, że umorzenie postępowania nastąpiło z przyczyn materialnych np. wskutek przedawnienia zobowiązania podatkowego. Niemniej jednak w skardze kasacyjnej takiej okoliczności nie wykazano. Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania sformułowanego w pkt 3 skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że w jego obszarze zawarto zarzuty obejmujące (1) błędne określenie powodu wznowienia postępowania i (2) błędne ustalenie przedmiotu opodatkowania i stawki podatku w konsekwencji niewłaściwe określono wysokość zobowiązania. Odnośnie zarzutu błędnego określenia powodu wznowienia postępowania należy zauważyć, że zarzut ten nie został w żaden sposób sprecyzowany i uzasadniony stąd wymyka się kontroli instancyjnej, co wynika z treści art. 174 pkt 2 i art. 176 § 1 pkt 2 P.p.s.a. W zakresie zarzutu błędnego ustalenia przedmiotu opodatkowania i stawki podatkowej należy odnotować za Sądem I instancji, że kwestie te zostały rozstrzygnięte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 2 lutego 2017 r., sygn. akt. III SA/Wa 3364/15. Zgodnie z art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Zgodnie zaś z art. 170 P.p.s.a orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Związanie oceną prawną, o której mowa w art. 153 i art. 170 p.p.s.a., oznacza, że ani organ administracji ani sąd administracyjny nie mogą w tej samej sprawie formułować nowych ocen prawnych, które pozostawałyby w sprzeczności z poglądem wcześniej wyrażonym w uzasadnieniu wyroku i mają obowiązek podporządkowania się mu w pełnym zakresie. Ocena prawna traci moc wiążącą tylko w przypadku zmiany prawa, zmiany istotnych okoliczności faktycznych sprawy zaistniałych po wydaniu wyroku, a także w wypadku wzruszenia we właściwym trybie orzeczenia zawierającego przedmiotową ocenę. (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 sierpnia 2022 r., sygn. akt III FSK 1540/21). Zatem zarzutu i argumentacja skargi kasacyjnej nakierowane na podważenie oceny prawnej zawartej w prawomocnym wyroku sądu administracyjnego musza zostać uznane za nieskuteczne. Z powodów wyżej opisanych bezzasadny jest także zarzut naruszenia prawa materialnego sformułowany w pkt 2. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego należy wskazać, że w realiach rozpoznawanej sprawy mamy do czynienia z przedawnieniem prawa do wydania decyzji i z przedawnieniem zobowiązania tą decyzją wykreowanego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji prawidłowo ocenił, że w sprawie nie doszło do przedawnienia prawa do wydania decyzji. Organ podatkowy, co prawidłowo ocenił Sąd I instancji, wydał decyzję ustalającą wysokość podatku w terminie wynikającym z art. 68 § 2 O.p. W tym zakresie w skardze kasacyjnej nie został podniesiony zarzut. Kwestii przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z decyzji ustalającej wysokość zobowiązania Sąd I instancji nie badał. Niemniej w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie nie doszło do przedawnienia tego zobowiązania. Decyzja Prezydenta Miasta ustalająca zobowiązanie podatkowe została doręczona skarżącym w 2014 r., wobec czego, stosownie do art. 70 § 1 O.p. bieg terminu przedawnienia rozpoczynał się 31 grudnia 2014 r. przedawnienie zaś zobowiązania co do zasady powinno nastąpić z końcem 2019 r. Trzeba także uwzględnić, że w sprawie miało miejsce zawieszenie biegu terminu przedawnienia na skutek wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Wobec powyższego wydanie decyzji przez Samorządowego Kolegium Odwoławcze 8 stycznia 2018 r. nastąpiło przed upływem okresu przedawnienia. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zgodnie z art. 47 § 1 O.p. Termin płatności podatku wynosi 14 dni od dnia doręczenia decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329) oddalił skargę kasacyjną. Bogusław Woźniak Jolanta Sokołowska Jacek Pruszyński