I SA/Kr 107/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia: WSA Grażyna Firek Sędziowie: WSA Piotr Głowacki (spr.) WSA Stanisław Grzeszek Protokolant: specjalista Bożena Piątek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 marca 2018 r. sprawy ze skargi A. L. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia 24 listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. - skargę oddala - Decyzją z dnia 28.04.2017 r. znak: [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego K. , określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2011 r. zmarłej K. L. w kwocie 4.915,00 zł - zobowiązanie podatkowe do zapłaty w kwocie 4.662,00 zł oraz orzekł o odpowiedzialności spadkobiercy A. L. w całości za zobowiązanie podatkowe w kwocie 4.662,00 zł. Powodem rozstrzygnięcia było ustalenie, iż K. L. uzyskała w 2011r. dochody z emerytury krajowej - 11900,94 zł i z tytułu emerytury wypłaconej z [...] - 5864 EUR, od których nie został potrącony podatek zgodnie z przepisami umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu pomiędzy [...] a [...] z dnia 20 czerwca 1975r. A. L. złożyła odwołanie, w którym zarzuciła, iż organ nie ustalił prawidłowo stanu faktycznego sprawy, co doprowadziło do zastosowania niewłaściwych przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy [...] a [...]. Nadto organ podatkowy I instancji nie wyjaśnił charakteru należności otrzymanych przez zmarłą od francuskich instytucji, nie wykazał, że wypłacającym rentę lub emeryturę jest państwo francuskie, jednostka samorządu terytorialnego lub osoba prawna prawa publicznego oraz nie ustalił dnia uzyskania przychodu przez K. L. z tytułu otrzymanych należności, co spowodowało w efekcie zastosowanie w sposób sprzeczny z prawem art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, decyzją z dnia 24 listopada 2017 r., znak: [...], działając w trybie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości i określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2011 w kwocie 4.601,00 zł. Uzasadniając decyzję organ odwoławczy wskazał, że K. L. miała obywatelstwo polskie i miejsce zamieszkania w [...], wobec czego bez znaczenia jest charakter świadczonej przez nią pracy, tj. czy pełniła funkcję o charakterze publicznym, czy też pracowała na rzecz prywatnego przedsiębiorcy, albowiem w takiej sytuacji warunkiem opodatkowania świadczeń w postaci renty bądź emerytury w [...] jest wystąpienie dwóch przesłanek kumulatywnie: zamieszkiwanie w [...] oraz posiadanie polskiego obywatelstwa. W konsekwencji nawet gdyby K. L. otrzymywała emeryturę z tytułu świadczenia na rzecz państwa francuskiego usług o charakterze publicznym, to mając na uwadze postanowienia art. 19 ust. 2 lit. b) umowy polsko-francuskiej, dochód z takiej emerytury podlegałby opodatkowaniu w [...]. W przypadku zaś emerytury wypłacanej przez państwo francuskie z tytułu świadczenia pracy na rzecz sektora prywatnego zastosowanie znalazłby art. 18 w/w umowy, z której wynika, że emerytury wypłacane osobie zamieszkałej w jednym umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Zatem do emerytury wypłacanej przez francuską instytucję osobie zamieszkałej w [...] stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego, gdyż w świetle w/w umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania świadczenia te podlegają opodatkowaniu tylko i wyłącznie w [...]. Jednocześnie dochód ten nie podlega opodatkowaniu w państwie, z którego jest wypłacany, czyli we [...]. Odnośnie przeliczenia spornych należności zagranicznych na polską walutę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że ustalenia dokonane przez organ I instancji są wadliwe. Zgodnie z art. 11a ust. 1, przychody wyrażone w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych, ogłoszonego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. W pierwszej kolejności należy więc ustalić dzień uzyskania przychodu. W praktyce, przy uzyskiwaniu przychodu w walucie obcej będzie to dzień poprzedzający dzień wpływu środków na rachunek bankowy. Wobec nieprzedłożenia przez skarżącą wymaganych dokumentów nie można było wskazać konkretnych dni, w których K. L. uzyskała przychody z tytułu wypłaconych należności zagranicznych, nie można więc wskazać ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania tych przychodów. W związku z powyższym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w celu przeliczenia na złote przychodów zastosował średnioważony kurs waluty EURO za rok 2011 - 49,4263 : 12 = 4,1188 zł. Wartość przychodów z tytułu świadczeń zagranicznych uzyskanych w 2011 roku przez K. L. wynosi 5.864 EUR x 4,1188 zł = 24.152,64 zł. Nadto organ wskazał, że z aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego 28.09.2015 r., Rep. A Nr [...] wynika, że spadek po zmarłej K. L. nabyła wprost w całości córka A. L., co dało podstawę do wydania orzeczenia o odpowiedzialności w/w spadkobiercy za zobowiązanie podatkowe spadkodawcy K. L. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Od decyzji tej A. L. wniosła skargę do sądu administracyjnego, zarzucając: 1. naruszenie art. 100 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie orzeczenia o zakresie odpowiedzialności spadkodawcy, 2. naruszenie art. 188 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnioną odmowę przeprowadzenia dowodów w sprawie, co w konsekwencji doprowadziło do zebrania materiału dowodowego z naruszeniem art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, 3. naruszenie art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego zastosowanie, 4. naruszenie art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez przeliczenie przychodu podatnika uzyskanego w walucie obcej na złote według kursu w ogóle nie znanego ustawie o podatku dochodowym osób fizycznych. W oparciu o powyższe zarzuty wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasądzenie kosztów według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi wskazano, że w sentencji zaskarżonej decyzji organ nie określił kwoty zobowiązania podatkowego pozostającego do zapłaty, w szczególności nie orzekł, do czego był zobowiązany na podstawie art. 100 § 2 Ordynacji podatkowej. Organ przyjął, że K. L. uzyskała przychód w walucie obcej w dniu 31 grudnia 2011 r. i w oparciu o art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dokonał przeliczenia tego przychodu na złote. K. L. nie mogła uzyskać przychodu w walucie obcej w dniu 31 grudnia gdyż tego dnia (niedziela) nie było możliwe uznanie jej rachunku kwotą emerytury, a nadto jest sprzeczna z doświadczeniem życiowym przyjęta przez organ teza, że za rok 2011 została ona wypłacona K. L. jednego, ostatniego dnia roku. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. odmówił zastosowania w sprawie art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jednocześnie stworzył nieistniejący przepis, w oparciu o który dokonał przeliczenia w walucie obcej na złote. Takie działania naruszają zasadę praworządności określoną w art. 120 Ordynacji podatkowej. Ponadto skarżąca nigdy nie była w posiadaniu jakichkolwiek dowodów dotyczących pobieranej przez K. L. emerytury we [...] i nie mogła takich dowodów pozyskać. Natomiast organy podatkowe mogły na podstawie umów międzynarodowych bez nadmiernego wysiłku uzyskać niezbędne dane do wydania decyzji zgodnej z art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. podtrzymał w całości dotychczas zajmowane w sprawie stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270), zwanej dalej w skrócie "p.p.s.a.", uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia, wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Stosownie do przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. "a" - "c" kontrola ta sprawowana jest w zakresie oceny zgodności zaskarżonych decyzji z obowiązującymi przepisami prawa materialnego jak i przepisami proceduralnymi. Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Natomiast w myśl art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi, sąd ją oddala. Skarga jest nieuzasadniona, a w konsekwencji podlegać musi oddaleniu, albowiem zaskarżona decyzja, jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie są dotknięte naruszeniami prawa mogącymi skutkować ich uchyleniem. Organ prawidłowo zdefiniował istotę problemu, wskazując, że sprowadza się ona do oceny prawidłowości przeprowadzonego postępowania podatkowego, zwłaszcza w aspekcie poczynionych w jego ramach ustaleń, prowadzących do opodatkowania emerytury zagranicznej wypłacanej z [...] na terytorium [...]; ze zgromadzonego materiału dowodowego bezspornie wynika, że poprzedniczka prawna skarżącej - K. L. uzyskała w 2011r. dochody z emerytury krajowej w wysokości 11.900,94 zł oraz z tytułu emerytury wypłaconej z [...] w łącznej kwocie 5.864,00 EUR, a od dochodów tych nie został potrącony podatek. Z uwagi na fakt, iż spadkodawczyni miała miejsce zamieszkania w [...], a otrzymywana emerytura była wypłacana przez instytucję francuską, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. słusznie uznał, iż w przedmiotowej sprawie znajdują zastosowanie uregulowania umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem [...] w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 czerwca 1975 r. Przyjąć należy za organem, że zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodu jest m.in. emerytura lub renta. Z kolei wedle jej art. 12 ust. 7 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych. Zgodnie z art. 18 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem [...] w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w W. dnia 20 czerwca 1975r., z zastrzeżeniem postanowień artykułu 19 ustęp 2 renty, emerytury i podobne wynagrodzenia z tytułu poprzedniego zatrudnienia, wypłacane osobie zamieszkałej w jednym umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. Art. 19 ust. 2 przywołanej umowy stanowi, że renty i emerytury przekazywane przez umawiające się Państwo albo przez jedną z jego jednostek samorządu lokalnego, albo przez jedną z ich osób prawnych prawa publicznego, bądź wprost, bądź w ciężar tworzonego przez nie funduszu osobie fizycznej z tytułu usług o charakterze publicznym świadczonych temu Państwu, albo tej jednostce samorządu, albo tej osobie prawnej podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, jednakże te renty i emerytury podlegają opodatkowaniu tylko w drugim umawiającym się Państwie, jeżeli ich odbiorca ma w tym Państwie miejsce zamieszkania i posiada jego obywatelstwo. W związku z tym uprawnione jest stanowisko, iż co do zasady emerytury i renty z tytułu poprzedniego zatrudnienia, podlegają opodatkowaniu tylko w państwie osoby, której są wypłacane. Natomiast emerytury i renty z tytułu wcześniejszego świadczenia państwu francuskiemu usług o charakterze publicznym, albo jego jednostce samorządu, albo też osobie prawnej tej jednostki lub państwa podlegają opodatkowaniu tylko we [...]. Art. 19 ust. 2 lit. b umowy zawiera wyjątek od tej zasady i zgodnie z jego brzmieniem w przypadku emerytury z pracy polegającej na świadczeniu usług na rzecz państwa francuskiego lub jego jednostki terytorialnej albo organu lokalnego w przypadku, gdy pobierający emeryturę lub rentę ma miejsce zamieszkania w [...] i posiada obywatelstwo polskie - emerytura otrzymywana z tytułu tej pracy, podlega opodatkowaniu tylko w [...]. Wspomniane przepisy art. 19 ust. 2 umowy dotyczą osób piastujących funkcje publiczne w ramach administracji publicznej (tj. państwowej czy samorządowej). Przepisy podatkowe nie definiują "funkcji publicznych", zatem w znaczeniu potocznym funkcjonariuszem publicznym jest osoba będąca pracownikiem administracji publicznej, nie pełniąca funkcji wyłącznie usługowych, a także osoba korzystająca z ochrony prawnej z mocy przepisu szczególnego. Wobec powyższego istotnie do emerytury otrzymywanej z tytułu uprzednio pełnionych funkcji publicznych wypłacanych przez francuską instytucję osobie zamieszkałej w [...] stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego, gdyż świadczenia te mogą być opodatkowane wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w [...]. Jednocześnie dochód ten nie podlega opodatkowaniu w państwie, z którego jest wypłacany, czyli we [...]. Tym samym słusznie zauważa organ, że uprzednie świadczenie pracy we [...] na rzecz prywatnego przedsiębiorcy wyklucza możliwość zastosowania regulacji szczególnej zawartej w przepisie art. 19 ust. 2 pkt a) i pkt b), która zastrzeżona jest dla rent i emerytur wypłacanych osobom, które świadczyły usługi o charakterze publicznym na rzecz Państwa Francuskiego, albo jego jednostki samorządu lokalnego, albo osoby prawnej prawa publicznego [...]. W takim przypadku należałoby powrócić do generalnej regulacji zawartej w art. 18 umowy polsko-francuskiej, z której wynika, że emerytury wypłacane osobie zamieszkałej w jednym umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie. W rozumieniu art. 4 ust. 1 omawianej umowy "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która według prawa tego państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu, z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne podobne znamiona, nie wyłączając jednak osób, które podlegają opodatkowaniu w tym państwie tylko w zakresie dochodu, jaki osiągają ze źródeł położonych w wyżej wymienionym państwie albo z tytułu majątku, jaki posiadają w tym państwie. Zgodnie z treścią art. 4 ust. 2 lit. a) umowy, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu umawiających się Państwach, wówczas stosuje się następującą zasadę: osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu umawiających się Państwach, wówczas uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym umawiającym się Państwie, w którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych). Z tej perspektywy prawidłowa jest konkluzja, że z potwierdzeń wygenerowanych w ramach wymiany informacji podatkowych wynika jednoznacznie, iż wypłacane K. L. świadczenia pochodziły z instytucji francuskich, które zajmowały się świadczeniami emerytalnymi. Niewadliwa jest także ocena, że kluczową kwestią mającą znaczenie dla rozliczenia otrzymanych świadczeń ma miejsce zamieszkania podatniczki. Emerytury i renty podlegają bowiem opodatkowaniu w miejscu stałego zamieszkania. Z zebranego materiału dowodowego wynika niewątpliwie, iż spadkobierczyni miała obywatelstwo polskie i miejsce zamieszkania w [...]. Wobec tego istotnie bez znaczenia jest charakter świadczonej przez nią pracy; do emerytury wypłacanej przez francuską instytucję osobie zamieszkałej w [...] stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego, gdyż w świetle w/w umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania świadczenia te podlegają opodatkowaniu tylko i wyłącznie w [...]. Jednocześnie dochód ten nie podlega opodatkowaniu w państwie, z którego jest wypłacany, czyli we [...]. Nie dochodzi więc do podwójnego opodatkowania przedmiotowego dochodu. Na podstawie zebranego materiału dowodowego zasadnie wywiedziono, że przychody otrzymane przez K. L. nie były opodatkowane we [...] oraz nie odprowadzono od nich składek ubezpieczeniowych, co wynika wprost z obowiązujących przepisów zawartych w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tak więc słuszna jest ocena, że przyczyną niepobrania podatku z tytułu otrzymanych należności nie był fakt, iż ich wysokość nie przekroczyła kwoty wolnej od podatku; jako, że K. L. miała miejsce zamieszkania w [...] to organy podatkowe zasadnie przyjęły, iż była ona rezydentem dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych w [...]. Dla powstania obowiązku podatkowego nie ma znaczenia, skąd podatnik czerpie swoje przychody. Istotna dla tej oceny jest natomiast przesłanka z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a to że takim podatnikiem staje się osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w [...]. Przepisy prawa podatkowego jednoznacznie zatem określają rozumienie statusu podatnika dla celów ustalenia jego rezydencji podatkowej; w przedmiotowej sprawie nie ma więc zastosowania podwójne opodatkowanie, bowiem zgodnie z umową polsko-francuską świadczenia otrzymywane przez spadkodawczynię w 2011 r. podlegają opodatkowaniu tylko w [...]. Nieuzasadniony jest zarzut naruszenia art. 100 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez niewydanie orzeczenia o zakresie odpowiedzialności spadkodawczyni. Wedle art. 100 § 1 Ordynacji podatkowej, organy podatkowe właściwe ze względu na ostatnie miejsce zamieszkania spadkodawcy orzekają w odrębnych decyzjach o zakresie odpowiedzialności poszczególnych spadkobierców lub określają wysokość nadpłaty albo zwrotu podatku. Z kolei stosownie do art. 100 § 2 Ordynacji podatkowej w decyzji organ podatkowy określa wysokość znanych w dniu otwarcia spadku zobowiązań spadkodawcy, o których mowa w art. 98 § 1 i 2, z zastrzeżeniem § 2a. Istotnie wydając zaskarżoną decyzję organ w jej sentencji nie zawarł stwierdzenia o odpowiedzialności spadkobiercy za zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2011. Jednakże nie można tracić z pola widzenia, iż adresatem powyższej decyzji jest skarżąca określona expressis verbis, jako "spadkobierca zmarłej K. L.". Ponadto z treści uzasadnienia decyzji jasno wynika, że w oparciu o art. 233 § 1 pkt 2 lit. "a", decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego Kraków-Krowodrza została uchylona z uwagi na niewłaściwe przeliczenie spornych należności zagranicznych na walutę polską, co spowodowało, że wysokość zobowiązania podatkowego została określona w kwocie 4.601,00 zł, jednocześnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w uzasadnieniu decyzji wskazał kwotę pozostającą do zapłaty tj. 4.348,00 zł. Zauważyć także należy, że w uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy przywołał przepisy art. 97 § 1 oraz art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej oraz wskazał, iż odesłanie do przepisów Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe zawarte w Ordynacji podatkowej oznacza, że przepisy te będą miały bezpośrednie zastosowanie w kwestii przyjęcia oraz odrzucenia spadku, jak również zasad odpowiedzialności spadkobiercy za długi spadkowe. Organ w uzasadnieniu wskazał też, iż z aktu poświadczenia dziedziczenia z 28.09.2015r. wynika, że spadek po zmarłej K. L. nabyła wprost w całości skarżąca. Okoliczność ta dała zatem podstawę do wydania orzeczenia o jej odpowiedzialności, jako spadkobierczyni za zobowiązanie podatkowe spadkodawcy K. L. z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych. Konkludując uznano, iż w przedmiotowej sprawie skarżąca, jako wyłączna spadkobierczyni ponosi odpowiedzialność w całości za zobowiązanie podatkowe wynikające z zaskarżonej decyzji. W następstwie powyższego nie można zgodzić się z twierdzeniem, iż zaskarżona decyzja nie istnieje w obrocie prawnym; korzysta ona z wszelkich atrybutów ostateczności wobec spełnienia wszystkich ku temu warunków, w tym także warunku w postaci prawidłowego doręczenia decyzji. Nie doszło do naruszenia art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego zastosowanie, albowiem niewadliwe są ustalenia w zakresie przyjęcia zestawienia kursów NBP dla średnioważonego kursu euro celem wyliczenia spornej należności podatkowej z tytuły wypłaconej emerytury zagranicznej. Sąd podziela i przyjmuje za własne przedstawione w tym zakresie wywody organu. Zgodnie z art. 1 la ust. 1, przychody wyrażone w walutach obcych przelicza się na złote według średniego kursu walut obcych, ogłoszonego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Istotnie w praktyce, przy uzyskiwaniu przychodu w walucie obcej będzie to dzień poprzedzający dzień wpływu środków na rachunek bankowy. Wobec nieprzedłożenia przez skarżącą wymaganych w związku z tym dokumentów nie można było wskazać konkretnych dni, w których spadkodawczyni uzyskała przychody z tytułu wypłaconych należności zagranicznych, a tym samym nie można było wskazać ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania tych przychodów. W związku z powyższym w celu przeliczenia na złote przychodów uzyskanych w walucie obcej posłużono się średnioważonym kursem waluty euro. W uzasadnieniu decyzji szczegółowo przedstawiono przesłanki i parametry ustalenia podstawy opodatkowania oraz podstawy przeliczenia należności określonych w walucie euro na walutę polską. Skarżąca nie podważyła skutecznie przyjętej przez organ metodologii, ani też wniosków z niej wynikających. Negując ustalenia faktyczne poczynione przez organy podatkowe, poprzez wytknięcie rzekomych naruszeń proceduralnych w toku postępowania podatkowego, nie przedstawiła w istocie – mimo odmiennych twierdzeń przedstawionych w skardze - żadnych konkretnych środków dowodowych, które zmierzałyby do podważenia faktografii, leżącej u jej podstaw. W świetle przedstawionych rozważań nie sposób podzielić zarzutów dotyczących błędu w ustaleniach faktycznych, przyjętych za podstawę rozstrzygnięcia. Zarzut ten jest tylko wówczas słuszny, gdy zasadność ocen i wniosków, wyprowadzonych przez organ wydający rozstrzygnięcie nie odpowiada wymogom logicznego rozumowania i doświadczenia życiowego tj., gdy wyprowadzone ze zgromadzonych dowodów wnioski naruszają przesłanki swobodnej oceny dowodów. Zarzut nie może jednak sprowadzać się, jak w realiach przedmiotowej skargi, do samej tylko polemiki z ustaleniami poczynionymi w uzasadnieniu rozstrzygnięcia organu, czy do odmiennej oceny materiału dowodowego, lecz winien polegać na wykazaniu, jakich uchybień w świetle norm prawnych, wskazań wiedzy i doświadczenia życiowego dopuściły się organy podatkowe. Sam fakt, iż materiał dowodowy zebrany w sprawie został przez organy podatkowe oceniony odmiennie niż oczekiwała tego strona skarżąca nie świadczy o naruszeniu zasad postępowania podatkowego wyrażonych w art. 120 i 188 Ordynacji podatkowej. Naruszenie tego ostatniego miało nastąpić poprzez odmowę przeprowadzenia zawnioskowanych przez stronę dowodów. Z przywołanego przepisu wynika jednak, że dowodu zgłaszanego przez stronę można nie uwzględnić, jeżeli wnioskowana okoliczność nie ma znaczenia dla sprawy, bądź też gdy ma takie znaczenie, ale została już udowodniona innym dowodem. W realiach kontrolowanej sprawy wobec nieprzedłożenia przez skarżącą wymaganych dokumentów, należało ustalić średnioważony kurs euro w [...] dla wyliczenia spornych należności podatkowych. Tego działania organu podatkowego w zakresie przyjętych ustaleń nie można uznać za wadliwe. Zwrócenie się do francuskiego organu podatkowego w celu ustaleń dat uzyskania przychodów było bezzasadne; słusznie wywodzi organ, ze w ramach mechanizmów wymiany informacji podatkowych zagraniczne organy podatkowe gromadzą informację o dochodach osiąganych przez nierezydentów na ich terytorium, a nie informacje o faktycznym postawieniu do dyspozycji wynagrodzenia podatnika. Wymianą automatyczną oprócz dochodów z zatrudnienia objęte są także świadczenia emerytalne i rentowe. Stąd też w ramach takiej wymiany do organu podatkowego I instancji wpłynęły informacje o wysokości uzyskanych przez zmarłą Panią K. L. dochodów i ich rodzajów za określony rok podatkowy. Należy mieć przy tym na uwadze, że organy podatkowe są zobowiązane do gromadzenia dowodów w takim zakresie, w jakim jest to niezbędne do ustalenia stanu faktycznego sprawy, a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. szczegółowo wywiódł w uzasadnieniu swojej decyzji, iż na podstawie dokumentów źródłowych dotyczących przychodów nie było możliwe określenie konkretnych dat uzyskania każdego z nich celem przeliczenia na złote zgodnie z art. 1 la ust. 1 u.p.d.o.f, a zatem dokonano przeliczenia przychodów uzyskanych w walucie obcej na złote według średnioważonego kursu euro. Reasumując: z akt kontrolowanej sprawy wynika jednoznacznie, że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe w sposób rzetelny i skrupulatny. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Organy wyczerpały wszelkie możliwości dowodowe, a spójna, logiczna i kompleksowa ocena dokonana przez organ odwoławczy nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Mając na względzie przedstawione motywy orzeczono jak w sentencji wyroku na podstawie art. 151 ustawy o p.p.s.a.