III SA/Wa 2200/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Radosław Teresiak, Sędziowie sędzia WSA Włodzimierz Gurba, sędzia WSA Ewa Radziszewska - Krupa (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi E. s.r.o. z siedzibą w Czechach na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług za marzec 2017 r. 1. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] kwietnia 2018 r. nr [...]; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz E. s.r.o. z siedzibą w Czechach kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Przedmiotem skargi E. s.r.o. z siedzibą w Czechach (zwana dalej: "Spółką") do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. (zwany dalej: "DIAS") z [...] lipca 2018r., na mocy którego utrzymano w mocy wydane wobec Spółki postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. (zwany dalej: "NUS") z [...] kwietnia 2018r. w sprawie przedłużenia terminu dokonania zwrotu w terminie 60 nadwyżki podatku od towarów i usług (zwany dalej: "VAT") za marzec 2017r., wykazanej w deklaracji VAT-7, złożonej 26 kwietnia 2017r. - 247.154 zł. DIAS w podstawie prawnej wskazał m.in. art. 274b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018r., poz. 800. ze zm., zwana dalej: "O.p.") i art. 87 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017r., poz. 1221, ze zm., zwana dalej: "u.p.t.u."). DIAS w uzasadnieniu wskazał, że NUS, w celu weryfikacji, pismem z 22 maja 2017r. (doręczone 29 maja 2017r.) wezwał Spółkę do przedstawienia rejestru wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (zwane dalej: WDT") z dowodami prawidłowego zastosowania 0% stawki VAT i rejestru nabyć towarów wraz ze wszystkimi fakturami wykazanymi w rejestrze. NUS po analizie przesłanego przez Spółkę materiału (pismo z 30 maja 2017r. z rejestrami, fakturami i dokumentami CMR) wezwał 20 czerwca 2017r. kontrahenta Spółki – A. Sp. z o.o. w W. (zwany dalej: "Kontrahentem") do przesłania dokumentów i informacji (kserokopii faktur, ewidencji, w których ujęto opis przedmiotu fakturowania, kserokopii umów lub zleceń, na podstawie których wystawiono faktury, potwierdzeń zapłaty za towar, dokumentów CMR lub innych potwierdzających dostawy towarów oraz wskazania: warunków dostawy, magazynu, z którego wydano towar, osoby odpowiedzialnej za transport towarów, dostawcy towaru). NUS - wobec braku reakcji Kontrahenta - ponowił ww. wezwanie 14 lipca 2017r. NUS wystąpił też do Wieloosobowego Stanowiska ds. Wymiany Informacji Międzynarodowej (zwany dalej: "WIM") z wnioskiem o zwrócenie się do właściwej administracji podatkowej o sprawdzenie Spółki - czy towar dostarczono, na jaki adres, jakimi środkami i czy zapłacono za towar, co dzieje się z towarem kupionym przez Spółkę. NUS w związku z tym - postanowieniem z [...] czerwca 2017r. - przedłużył termin dokonania zwrotu ww. nadwyżki VAT za marzec 2017r. do czasu zakończenia weryfikacji zasadności zwrotu - do 31 października 2017r. Spółka na ww. postanowienie wniosła zażalenie z 28 czerwca 2017r., po rozpatrzeniu którego DIAS, postanowieniem z [...] września 2017r. utrzymał je w mocy. NUS postanowieniem z [...] października 2017r. przedłużył termin dokonania zwrotu ww. nadwyżki VAT do czasu zakończenia weryfikacji zasadności zwrotu - do 30 kwietnia 2018r. W uzasadnieniu wyjaśnił, że w związku z tym, że przed końcem terminu wyznaczonego postanowieniem z [...] czerwca 2017r. nie pozyskał informacji na ww. wystąpienia oraz po otrzymaniu materiałów (odpowiedź czeskiej administracji podatkowej, dokumenty od Kontrahenta) uznał za konieczne pojęcie dalszych działań, mających na celu ustalenie kolejnych nabywców towarów kupionych i przetransportowanych do Republiki Czeskiej przez Spółkę, w ramach przemieszczeń towarów własnych, w związku z czym pismem z 13 września 2017r. wystąpił do WIM o sprawdzenie Spółki w ramach WDT, na podstawie faktur: z 6 marca 2017r. nr: [...]; z 8 marca 2017r. nr [...]; z 10 marca 2017r. nr: [...]; z 15 marca 2017r. nr: [...]; z 20 marca 2017r. nr [...]; z 22 marca 2017r. nr [...] – konieczne było wydanie ww. postanowienia. NUS pismem z 25 września 2017r. zwrócił się też do organu właściwego Kontrahentowi o przeprowadzenie kontroli podatkowej ewentualnie czynności sprawdzających. Postanowienie to doręczono ustanowionemu w sprawie pełnomocnikowi - 2 listopada 2017r. DIAS postanowieniem z [...] stycznia 2018r., po rozpatrzeniu zażalenia Spółki z 9 listopada 2017r. utrzymał w mocy ww. postanowienie NUS. NUS postanowieniem z [...] kwietnia 2018r. ponownie przedłużył termin dokonania zwrotu ww. nadwyżki do czasu zakończenia weryfikacji zasadności zwrotu - do 30 listopada 2018r. Spółka w zażaleniu z 13 kwietnia 2018r. wniosła o uchylenie ww. postanowienia NUS, gdyż naruszało ono: a) art. 217 § 2 O.p. - przez brak uzasadnienia faktycznego, zawierającego wskazanie przesłanek uzasadniających przedłużenie zwrotu ww. nadwyżki VAT; b) art 87 ust 2 u.p.t.u. - przez błędne zastosowanie skutkujące przedłużeniem terminu dokonania zwrotu ww. nadwyżki VAT, gdy nie było przesłanek do takiego przedłużenia w świetle dotychczasowych czynności przeprowadzonych przez organ. Czynności NUS nie mają uzasadnieni i są podejmowane tylko po to, by przedłużyć postępowanie i termin zwrotu VAT. Kolejne przedłużenia zwrotu VAT mogą doprowadzić do utraty płynności finansowej przez Spółkę. DIAS, wydając zaskarżone do WSA w Warszawie ww. postanowienie z [...] lipca 2018r., wskazał, po odwołaniu się do treści art. 87 ust. 1-2b u.p.t.u., art. 274b O.p. oraz art. 273 Dyrektywy 112 oraz ich wykładni prezentowanej w orzecznictwie sądów krajowych, jak i TSUE, że NUS przed wydaniem ww. postanowienia z [...] kwietnia 2018r. nie dysponował kompletnym materiałem dowodowym, więc postanowienie to było prawidłowe i konieczne. DIAS na s. 8-12 przedstawił też szczegółowo czynności, których dokonał NUS przed wydaniem postanowienia z [...] kwietnia 2018r. oraz wskazał, jakie dokumenty otrzymał w ich wyniku. Na tej podstawie uznano, że Spółka sprzedawała na rzecz kontrahentów leki znajdujące się w wykazie produktów leczniczych, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych zagrożonych brakiem dostępności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stanowiącym załącznik do obwieszczenia Ministra Zdrowia z dnia 11 stycznia 2018r. (Dz.Urz.Min.Zdr., poz. 2). Obecnie prowadzone są czynności mające na celu ustalenie czy kontrahent Spółki – P. Sp. z o.o. [...] w K. (zwana dalej: "P."), z którą Spółka nie ma podpisanej umowy, posiadała zgodę Głównego Inspektora Farmaceutycznego, o której mowa w art. 78a ust. 1 ustawy z 6 września 2001r. Prawo farmaceutyczne (Dz.U. z 2017r poz. 2211, zwana dalej: "u.p.f."). Zdaniem DIAS istnieje uzasadnione podejrzenie uczestnictwa P. w odwróconym łańcuchu dystrybucji leków, o czym poinformowano GIF - pismem z 1 marca 2018r. W związku z tym NUS pismem z 13 marca 2018r. wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. o ustalenie w toku kontroli podatkowej za miesiąc 12/2016 czy P. uczestniczyła w odwróconym łańcuchu dystrybucji leków. Kontroli podatkowej nie przeprowadzono. Organ ten wystąpił też do P. pismem z 29 marca 2018r. o przyporządkowanie faktur sprzedaży do faktur dokumentujących zakup towaru w Spółce oraz w celu zbadania źródła pochodzenia towarów. Do dnia sporządzenia pisma brak odpowiedzi. W toku kontroli ustalono, iż Spółka wywoziła poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej leki, znajdujące się w Wykazie produktów leczniczych, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych zagrożonych brakiem dostępności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stanowiącym załącznik do Obwieszczenie Ministra Zdrowia. NUS w związku z tym pismem z 12 grudnia 2017r. zwrócił się do GIF o udzielenie informacji: a) czy P. i Kontrahent od października 2016r. do sierpnia 2017r. posiadały ważne koncesje na obrót wyrobami farmaceutycznymi, b) czy wywóz poza terytorium Polski leków znajdujących się na załączonych fakturach wymaga zezwolenia/zgody GIF; c) czy ww. spółki występowały o taką zgodę, d) czy dokonane przez Spółkę transakcje (na podstawie faktur) są niezgodne z przepisami ustawy Prawo farmaceutyczne i czy niezgodność taka skutkuje nieważnością czynności prawnej polegającej na sprzedaży wyrobów farmaceutycznych. NUS w piśmie tym wniósł o podjęcie działań przez GIF w celu sprawdzenia prawidłowości, skuteczności tych transakcji. GIF w odpowiedzi z 3 stycznia 2018r. poinformował, że zarówno P., jak i Kontrahent (adres wskazany w ww. piśmie nie występuje w danych rejestrowych spółki, nie jest również miejscem prowadzenia przez nią hurtowni farmaceutycznej) posiadały zezwolenie na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej od października 2016r. do sierpnia 2017r. GIF poinformował też, że transakcje udokumentowane ww. fakturami w znacznej mierze dotyczą sprzedaży produktów leczniczych uwzględnionych na wykazie, o którym mowa w art. 78a ust. 14 u.p.f. na rzecz przedsiębiorcy prowadzącego działalność za granicą. Transakcje takie są dopuszczalne prawnie wyłącznie po uprzednim zgłoszeniu zamiaru ich dokonania do GIF, który posiada prawo wyrażenia sprzeciwu (art. 78a ust. 1 i 3 u.p.f.). NUS pismem z 30 stycznia 2018r. wystąpił z prośbą do GIF o wyszczególnienie, które produkty lecznicze wykazane na wszystkich fakturach przekazanych przy piśmie z 12 grudnia 2017r. wymagają zezwolenia/zgody GIF, ale do dnia sporządzenia ww. postanowienia z [...] kwietnia 2018r. nie otrzymał odpowiedzi. Zdaniem DIAS skoro NUS oczekuje na przekazanie stosownych informacji, w celu podjęcia dalszych działań i decyzji dotyczących zwrotu VAT za ww. okres oraz istniały uzasadnione wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia Spółki za marzec 2017r., a przeprowadzone w Spółce kontrole zasadności VAT za poprzednie okresy -od października 2015r. do października 2016r. zakończyły się wynikiem pozytywnym, a za okresy od listopada 2016r. do sierpnia 2017r. prowadzone są czynności sprawdzające, które wobec niepozyskania kompletnego materiału dowodowego nie mogą zostać zakończone; zaś Spółka dokonuje WDT, których przedmiotem są leki zawarte w załączniku do ww. Obwieszczenia Ministra Zdrowia – ww. okoliczności stanowią wystarczającą podstawę przedłużenia terminu dokonania ww. zwrotu VAT. NUS nie jest jeszcze w posiadaniu kompletnego materiału dowodowego w zakresie weryfikowanego rozliczenia, więc nie może potwierdzić lub nie prawidłowość ww. zwrotu VAT. Zażalenie Spółki było więc bezpodstawne. DIAS nie zgodził się też, że stanowiskiem Spółki, że NUS nie wykonał w zasadzie żadnych czynności, które miałyby na celu weryfikację zasadności zwrotu, gdyż przeczą temu przytoczone przez DIAS działania NUS. 2. Spółka skardze do WSA w Warszawie nie zgodziła się z ww. postanowieniem DIAS z [...] lipca 2018r. i wniosła o jego uchylenie i poprzedzającego go postanowienia NUS z [...] kwietnia 2018r. oraz o zasadzenie kosztów sądowych, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości prawem przepisanej, z uwagi na naruszenie: a) art. 216 § 1 i 2 i art. 280 O.p. w związku z art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. - przez ich błędne zastosowanie, skutkujące przedłużeniem terminu zwrotu ww. nadwyżki, gdy brak podstaw do takiego przedłużenia, b) art. 125 § 1 O.p. - przez prowadzenie postępowania w sposób przewlekły i opieszały oraz brak wnikliwego rozpoznania przedstawionych przez Spółkę oświadczeń i dowodów, co prowadzi do nieuzasadnionego przedłużenia terminu zwrotu ww. nadwyżki i może zachwiać płynnością finansową podatnika. 3 DIAS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. II. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 1. Skarga okazała się zasadna. 2. Sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017r., poz. 1369, zwana dalej: "P.p.s.a."), zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. 2. W sprawie przedmiotem zaskarżenia jest ww. postanowienie DIAS z [...] lipca 2018r., na mocy którego utrzymano w mocy ww. postanowienie NUS z [...] kwietnia 2018r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu ww. nadwyżki VAT za marzec 2017 r. - do 30 listopada 2018r. Warto zauważyć, że z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia, jak również z akt administracyjnych sprawy wynika, że ww. postanowienie NUS po raz trzeci przedłużało termin dokonania zwrotu ww. nadwyżki VAT za marzec 2017r. 3. Sąd stwierdza też, że rozpoznając ww. skargę Spółki był związany, na podstawie art. 153 P.p.s.a. wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 listopada 2018r. o sygn. akt III SA/Wa 804/18, na mocy którego uchylono wydane wobec Spółki ww. postanowienie DIAS z [...] stycznia 2018r. oraz poprzedzające je postanowienie NUS z [...] października 2017r. Z uzasadnienia ww. orzeczenia wynika, że w sprawie istotne było to, że NUS postanowieniem z 20 czerwca 2017r. przedłużył do 31 października 2017r. termin dokonania ww. zwrotu, z uwagi na konieczność przeprowadzenia weryfikacji rozliczenia Spółki wykazanego w deklaracji VAT-7 za marzec 2017r. Było to postanowienie przedłużające termin dokonania zwrotu ww. nadwyżki za ten okres po raz pierwszy. NUS kolejnym postanowieniem z 26 października 2017r. przedłużył termin zwrotu ww. nadwyżki do 30 kwietnia 2018r. i doręczył to postanowienie pełnomocnikowi Spółki 2 listopada 2017r. (k. 441 akt administracyjnych), a zatem po upływie okresu przedłużenia wskazanego w postanowieniu NUS z [...] czerwca 2017r. - 31 października 2017r. Sąd wskazał też, że ustanowione w art. 87 ust. 2 u.p.t.u terminy są terminami prawa materialnoprawnego. Ich upływ wywołuje bowiem skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 u.p.t.u.). Materialnoprawny charakter terminów określony w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. oznacza także, że po ich upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Utrwalone jest bowiem w orzecznictwie stanowisko, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna, jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 stycznia 2001r. sygn. akt III SA 2803/99). Sąd powołując się też na zasadę wyrażoną w 121 § 1 O.p., czyli prowadzenia postępowania przez organ w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, wskazał, że uchybienia organu prowadzącego postępowanie nie mogą powodować ujemnych następstw dla obywatela, który działa w dobrej wierze i w zaufaniu do treści otrzymanej decyzji (postanowienia). Jeżeli zatem podatnikowi nie doręczono postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku przed upływem terminu przewidzianego w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., to tym samym ma on uprawnione przekonanie, że zwrot różnicy podatku nastąpi w terminie 60 dni (ust. 2) od dnia złożenia rozliczenia, lub w terminie wskazanym w ostatnio wydanym postanowieniu przedłużającym termin zwrotu. Sąd w związku z tym przyjął, że brak doręczenia postanowienia w ustawowym terminie wywołuje skutek prawny w postaci zwrotu zadeklarowanej różnicy podatku, chyba że organ podatkowy określi ją w innej wysokości (art. 99 ust. 12 u.p.t.u.). 4. Sąd rozpoznający sprawę ze skargi Spółki, która dotyczyła postanowienia NUS, które po raz trzeci przedłużało termin do dokonania ww. nadwyżki VAT, a więc następowało bezpośrednio po postanowieniu, które podlegało kontroli Sądu w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 804/18, oraz mając powyższe rozważania tego Sądu na względzie, z uwagi na treść przepisu art. 153 P.p.s.a., uznał za zasadne było uchylenie ww. zaskarżonego postanowienie DIAS z [...] lipca 2018r. oraz poprzedzającego go postanowienie NUS z [...] kwietnia 2018r. w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu ww. nadwyżki VAT za marzec 2017r. - do 30 listopada 2018r. Skoro bowiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku o sygn. akt III SA/Wa 804/18 przyjął, że wyekspirował termin na przedłużenie zwrotu ww. nadwyżki VAT, gdyż postanowienie NUS z [...] października 2017r. doręczono pełnomocnikowi Spółki po upływie okresu przedłużenia wskazanego w poprzednim postanowieniu NUS z [...] czerwca 2017r., termin ten nie mógł być przedłużony ani po raz kolejny. Sąd stwierdza ponadto, że problem prawny - czy warunkiem skutecznego przedłużenia terminów (60 dni – art. 87 ust. 2 u.p.t.u.) jest doręczenie podatnikowi postanowienia naczelnika urzędu skarbowego przed ich upływem, nadanie przed upływem tych terminów postanowienia w polskiej placówce pocztowej operatora publicznego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012r. - Prawo pocztowe, czy też wystarczy samo wydanie przed upływem tych terminów przez naczelnika urzędu skarbowego postanowienia w tym przedmiocie – był na tyle ważki, że Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem z 16 listopada 2017r. sygn. akt I FSK 255/17 przedstawił do rozpoznania składowi siedmiu sędziów tego Sądu następujące zagadnienie prawne budzące poważne wątpliwości: "Czy w stanie prawnym obowiązującym w 2015r. dla zachowania terminu do przedłużenia zwrotu różnicy podatku w celu zweryfikowania zasadności tego zwrotu, określonego w art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (...), konieczne było przed upływem tego terminu doręczenie podatnikowi postanowienia naczelnika urzędu skarbowego przedłużającego termin, czy też wystarczyło jeśli przed upływem terminu do dokonania zwrotu to postanowienie zostało wydane (sporządzone i podpisane), ewentualnie, w przypadku doręczenia za pośrednictwem operatora pocztowego, także przekazane temu operatorowi w celu doręczenia?". Wprawdzie uchwała w tej sprawie nie została podjęta, jednak kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w wyroku z 23 kwietnia 2018r. sygn. akt I FSK 255/17. Z uzasadnienia tego wyroku wynika, że termin do zwrotu różnicy podatku może być przedłużony, ale tylko wówczas, gdy przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Sąd orzekający w sprawie podziela stanowisko zawarte w ww. wyroku NSA, zgodnie z którym w stanie prawnym obowiązującym w 2015r., określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 u.p.t.u. termin zwrotu różnicy podatku został przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających. Zdaniem Sądu powyższą ocenę należy zastosować również w niniejszej sprawie, gdyż stosowne przepisy prawa nie uległy w tym zakresie takiej zmianie, która uzasadniałaby odejście od wykładni zastosowanej przez NSA w omawianym wyroku. Sąd na tej podstawie uznaje, że ww. postanowienia: DIAS z [...] lipca 2018r. i NUS z [...] kwietnia 2018r. wydano już po wyekspirowaniem terminu zwrotu ww. nadwyżki VAT, czyli po 31 października 2018r., który wyznaczył NUS w ww. postanowieniu z [...] czerwca 2017r. Doszło więc do naruszenia w sprawie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w związku z art. 120, art. 121, art. 212, art. 218, art. 219 O.p., w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu DIAS wydając zaskarżone postanowienie nie dostrzegł, że NUS nie mógł po 31 października 2018r. wydać/doręczyć postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu ww. nadwyżki VAT, bo termin ten wyekspirował. Postanowienie NUS wydane po tej dacie nie mogło więc wywrzeć skutku w postaci kolejnego przedłużenia terminu zwrotu VAT ww. nadwyżki, gdyż doręczono – uzewnętrznione – je Spółce po terminie wskazanym w art. 87 ust. 2 u.p.t.u.,. 5. Uchylenie ww. postanowień DIAS i NUS z powodu powyższych naruszeń prawa materialnego, czyni zbędnym ustosunkowanie się do pozostałych zarzutów skargi. DIAS ponownie rozpoznając sprawę uwzględni zaprezentowane przez Sąd stanowisko dotyczące prawidłowego rozumienia ww. przepisów u.p.t.u. i O.p. 6. Sąd mając powyższe na względzie uznał za zasadne uwzględnienie skargi, na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. (punkt pierwszy sentencji wyroku). O zwrocie kosztów postępowania sądowego stronie Sąd postanowił na mocy art. 200, art. 205 § 2 i 4 oraz art. 209 P.p.s.a. w związku z § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153), strona skarżąca była reprezentowana przez doradcę podatkowego, a wpis był stały i wynosił 100 zł (punkt drugi sentencji).