III SA/Wr 406/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Sędziowie Sędzia WSA Barbara Ciołek, Magdalena Jankowska – Szostak (sprawozdawca), Sędzia WSA Tomasz Świetlikowski, Protokolant referent Aneta Szmyt, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 30 stycznia 2019 r. sprawy ze skargi "A" na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...] w przedmiocie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. [...] z [...] czerwca 2018r. nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. na rzecz strony skarżącej kwotę 580 (pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 i art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm., dalej: k.p.a.) i na podstawie art. 64c § 4 i § 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity: Dz.U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm., dalej: u.p.e.a.), w związku z zażaleniem "A" we W. (dalej jako: "A", wierzyciel) z [...] czerwca 2018 r. na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. -[...] z [...] czerwca 2018 r. nr [...] wydane w sprawie obciążenia wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego w łącznej kwocie [...] zł, powstałymi w toku postępowania egzekucyjnego, prowadzonego wobec spółki "B" sp. z o.o. we W., na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w dniu [...] kwietnia 2017 r. przez "A" o numerach [...] obejmujących zaległości z tytułu zwrotu środków z realizacji programów europejskich, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. Do wydania zaskarżonego postanowienia doszło w następującym stanie faktycznym. Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-[...] prowadził jako organ egzekucyjny postępowanie egzekucyjne wobec "B" sp. z o.o. na podstawie tytułu wykonawczego o numerze wskazanym powyżej obejmującego zaległości z tytułu zwrotu środków z realizacji programów europejskich na łączną kwotę należności głównej w wysokości [...] zł. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny podejmował działania mające na celu wyegzekwowanie zaległości poprzez przydział tytułu wykonawczego do służby poborcy skarbowemu celem zastosowania środków egzekucyjnych (relacja o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych) jak i zajęcia rachunku bankowego w "C" SA z dnia [...] czerwca 2017 r. i w "D" SA z dnia [...] października 2017 r. Działania te nie doprowadziły do wyegzekwowania zaległości wynikającej z tytułów wykonawczych. Nie przyniosły również oczekiwanych rezultatów podjęte przez organ egzekucyjny czynności związane z poszukiwaniem majątku (m.in. Centralna Ewidencja Pojazdów i Kierowców, Ognivo, WRO-System). W związku ze stwierdzeniem, iż w postępowaniu egzekucyjnych nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki, Naczelnik Urzędu Skarbowego W.- [...] na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. postanowieniem z dnia [...] marca 2018 r. umorzył postępowanie egzekucyjne z uwagi na bezskuteczność. Rozstrzygnięcie to nie zostało przez wierzyciela zakwestionowane. Dodatkowo zawiadomieniem z dnia [...] maja 2018 r. organ egzekucyjny poinformował wierzyciela o wysokości kosztów postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych w dniu [...] kwietnia 2017 r. o numerach [...] wskazując ich wysokość w kwocie [...] zł. Następnie w postanowieniu z dnia [...] czerwca 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. - [...] wydanym na podstawie art. 64c § 4, § 6a pkt 2 i § 7 u.p.e.a. określił koszty prowadzonego postępowania egzekucyjnego na kwotę [...] zł i obciążył wierzyciela tymi kosztami. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że wierzyciel został obciążony kosztami egzekucyjnymi z uwagi na niemożność ich ściągnięcia od zobowiązanej spółki z powodu umorzenia postępowania egzekucyjnego. Skoro koszty egzekucyjne nie mogą zostać ściągnięte od zobowiązanego pokrywa je wierzyciel, a zobowiązuje go do tego przepis art. 64c § 4 u.p.e.a. Na wysokość kosztów egzekucyjnych składało się doręczenie zobowiązanej spółce odpisu tytułów wykonawczych (opłata manipulacyjna) oraz opłata za zajęcia, z uwzględnieniem art. 64 § 5 u.p.e.a. (pomniejszenie opłaty za dokonanie kolejnej czynności o opłatę za wcześniej dokonaną czynność egzekucyjną). Kwestionując zasadność obciążenia kosztami egzekucyjnymi wierzyciel "A" wniósł zażalenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., art. 64 § 6 u.p.e.a. i art. 64c § 4 u.p.e.a poprzez określenie opłaty za czynność i opłaty manipulacyjnej w sposób nadmierny oraz obciążenie nimi Wierzyciela, bez uwzględnienia nakazu wynikającego z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14. W ocenie wierzyciela wydane postanowienie organu egzekucyjnego jest wadliwe i powinno zostać wyeliminowane z obrotu prawnego. Zdaniem "A" wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego, natomiast kosztów takich organ nie ściągnął od zobowiązanej spółki i umorzył postępowanie egzekucyjne. Dalej w uzasadnieniu zażalenia "A" wskazała, że naliczone przez organ egzekucyjny opłaty określone zostały bez poszanowania nakazu płynącego z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 do zaleceń którego organ egzekucyjny miał obowiązek się dostosować. Stwierdził, że opłaty te nie powinny być w ogóle naliczone, nawet w minimalnej wysokości, ponieważ, powołując się na wyrok NSA z 6.04.2017 r. (sygn. II FSK 693/1) opłata egzekucyjna w wysokości określonej przepisie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. może być pobrana wyłącznie, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych. Odnośnie opłaty manipulacyjnej, jej wysokość powinna odpowiadać faktycznej wartości czynności manipulacyjnych dokonanych w toku prowadzonej egzekucji. W przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny natomiast nie zajął jakichkolwiek wierzytelności wynikających z tytułów wykonawczych nr [...] zatem opłata egzekucyjna nie może być pobrana. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. utrzymując postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...] w mocy przywołał treść art. 18, art. 64c § 1, 64c § 6, art. 64 § 6, § 10, art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz art 144, art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. i wyjaśnił, że organ I instancji prawidłowo zastosował powołane przepisy. W uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia wyjaśniono stronie sposób naliczenia kosztów, wskazując do tytułu wykonawczego rodzaj czynności i podstawę prawną naliczenia kosztów. Wskazał, że w przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny naliczył opłatę manipulacyjną (doręczenie odpisów tytułów wykonawczych) oraz opłaty za czynności z tytułu zajęć wierzytelności z rachunku bankowego. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. nie podzielił stanowiska wierzyciela przedstawionego w zażaleniu. Po przeanalizowaniu wskazanych przepisów prawa oraz zgromadzonego materiału dowodowego, stwierdził, że okoliczności sprawy uzasadniały obciążenie wierzyciela kosztami postępowania egzekucyjnego, co potwierdza prawidłowość zakwestionowanego przez wierzyciela postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego W. - [...]. W uzasadnieniu wydanego postanowienia organ egzekucyjny przedstawił w sposób wyczerpujący, jakie są faktyczne koszty konkretnych czynności podejmowanych przez organ egzekucyjny w ramach prowadzonej egzekucji, jak i precyzyjnie wyjaśnił podstawy naliczenia kosztów egzekucyjnych wraz z wyszczególnieniem za jakie czynności i w jakiej wysokości wierzyciel zostaje obciążony. Ponadto powołany został przepis, stanowiący podstawę do obciążenia wierzyciela kosztami prowadzonej egzekucji. W związku z tym, Naczelnik Urzędu Skarbowego W.-[...] prawidłowo naliczył opłaty manipulacyjne do tytułów wykonawczych nr [...] w łącznej wysokości [...] zł oraz opłaty za 2 czynności w łącznej wysokości [...] zł. Odnosząc się do twierdzenia wierzyciela zawartego w zażaleniu, że opłata egzekucyjna może być pobrana wyłącznie, gdy nastąpi faktyczne zajęcie wierzytelności pieniężnych, a zdaniem strony organ egzekucyjny tych wierzytelności nie zajął. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zwrócił uwagę, że Naczelnik Urzędu Skarbowego W.- [...] dokonał zajęć wierzytelności w dwóch bankach, dłużnicy zajętych wierzytelności uznali te zajęcia, a mimo przeszkód w ich realizacji (brak środków pieniężnych, zbieg) uznać je należy za skuteczne, albowiem przepis art. 80 § 2 u.p.e.a. wyjaśnia, że zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego [...] obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Zatem twierdzenie Wierzyciela jest chybione. Ustosunkowując się do nieuwzględnienia przez organ egzekucyjny wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt 31/14, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. wskazał, że przedmiotem oceny przez Trybunał Konstytucyjny był art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie braku określenia maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne przy zajęciu wierzytelności pieniężnych oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie braku określenia maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej. Trybunał Konstytucyjny w wyroku tym uznał, że art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za czynności egzekucyjne oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej są niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Podniósł, że dla sprawy istotne jest, że decydując o skutkach wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. Trybunał Konstytucyjny wskazał, iż dla właściwej realizacji wyroku Trybunału w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrywanych w niniejszej sprawie. Zdaniem Trybunału ustawodawca powinien nadto określić sposób obliczania wysokości tych opłat w razie umorzenia postępowania w związku z dobrowolną zapłatą egzekwowanej należności po dokonaniu czynności egzekucyjnych (zobowiązujący skutek wyroku). Należy zauważyć, iż Trybunał Konstytucyjny w skutkach wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. o sygn. SK 31/14 nie wskazał, że uznanie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za czynności egzekucyjne oraz art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej za niezgodne z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji, będzie miało wpływ na koszty egzekucyjne naliczane przez organy egzekucyjne do momentu ponownego określenia sposobu obliczania kosztów egzekucyjnych przez ustawodawcę. Biorąc pod uwagę fakt, iż Trybunał Konstytucyjny w skutkach wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. nie wskazał, iż przedmiotowy wyrok ma wpływ na koszty egzekucyjne naliczane przez organy egzekucyjne do momentu ponownego określenia sposobu obliczania kosztów egzekucyjnych przez ustawodawcę, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. uznał za nieuzasadniony zarzut wierzyciela dotyczący nieuwzględnienia wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. o sygn. akt SK 31/14. Do dnia dzisiejszego taka zmiana regulacji nie została wprowadzona. Z postanowieniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej nie zgodziła się "A" i wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: 1) art. 64 § 1 i 4 u.p.e.a. poprzez błędną jego wykładnię i określenie opłaty, o której mowa w tym przepisie, w wysokości 5% kwoty egzekwowanej należności, a więc w sposób nadmierny, pomimo braku faktycznego zajęcia wierzytelności zobowiązanego oraz naruszając w ten sposób nakaz wynikający z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. (SK 31/14), uznający ten przepis za niezgodny z wynikającą z treści art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji; 2) art. 64 § 6 u.p.e.a. poprzez błędną jego wykładnię i określenie opłaty manipulacyjnej z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych w wysokości 1% kwoty egzekwowanych należności pieniężnych, a więc w sposób nadmierny, naruszając w ten sposób nakaz wynikający z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. (SK 31/14), uznający ten przepis za niezgodny z wynikającą z treści art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji; 3) art. 64c. § 4 u.p.e. poprzez obciążenie wierzyciela, kosztami egzekucyjnymi w naliczonej wysokości, bez uwzględnienia nakazu wynikającego z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. (SK 31/14), uznającego przepisy wskazane w pkt 1 i 2 powyżej za niezgodne z Konstytucją RP, W oparciu o podniesione wobec zaskarżonego postanowienia zarzuty strona wniosła: 1) na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 135 p.p.s.a. - o uchylenie: • zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...], oraz • poprzedzającego go postanowienia z dnia [...] czerwca 2018 r, nr [...] wydanego w i instancji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego W. [...] 2) na podstawie art. 200 oraz 205 p.p.s.a. o zasądzenie kosztów postępowania na rzecz skarżącego (w tym kosztów zastępstwa procesowego) według norm przepisanych. Uzasadniając, "A" wskazała, że wyrokiem z dnia 28 czerwca 2016 r. (SK 31/14) TK orzekł o niekonstytucyjności przepisów, na podstawie których zostało wydane skarżone postanowienie, tzn. stwierdził, że przepis art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z art. 2 Konstytucji RP, tj. zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. Dowodził, że w oparciu o dokumenty z akt postępowania egzekucyjnego nie można stwierdzić, że ustalone w skarżonym postanowieniu opłaty manipulacyjne oraz opłaty za zajęcie rachunku bankowego odpowiadają sytuacji, którą TK wskazał jako przejaw oderwania tychże wartości od rzeczywistego nakładu pracy organu egzekucyjnego i podjętych przez niego czynności. Zdaniem "A" trudno zrozumieć jak bardzo skomplikowaną i czasochłonną czynnością było przygotowanie a w konsekwencji skierowanie do dwóch banków pisma nakazującego zajęcie rachunku bankowego i dlaczego łączny koszt tej operacji miałby zostać wyceniony na kwotę blisko [...] tys. zł. Zatem ustalenie wysokości kosztów egzekucyjnych nastąpiło z pominięciem kryteriów wskazanych w wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Okoliczność ta wskazuje na ewidentne naruszenie zasady zakazu nadmiernej ingerencji, polegające na naruszeniu proporcji pomiędzy obowiązkiem ponoszenia ciężarów publicznoprawnych, a prawem jednostki do własności, co stanowiło zasadniczy powód uznania powołanych przepisów za niekonstytucyjne. W opinii strony, bezczynność ustawodawcy nie może prowadzić do pozostawienia w obrocie prawnym orzeczeń opartych na niekonstytucyjnej podstawie prawnej. "A" motywowała, że wyrok TK obowiązuje, został ogłoszony oraz opublikowany. Wskazała, że zawarte w jego uzasadnieniu wywody nakazują kierować się przy stosowaniu przepisów uznanych za niekonstytucyjne, w zakresie, w jakim nie określają one maksymalnej wysokości opłaty egzekucyjnej i opłaty manipulacyjnej, tymi przepisami Konstytucji RP, które TK powołał jako wzorzec konstytucyjności. Dodała, że nakaz bezpośredniego odwołania się do Konstytucji obowiązuje nie tylko sąd, ale i organy państwa, działające na podstawie przepisów obowiązującego prawa. Końcowo strona wyłożyła, że - ustalając wysokość kosztów egzekucyjnych, należnych od wierzyciela - organ winien wziąć pod uwagę rzeczywiste wydatki i koszty związane z dokonaniem - w toku postępowania egzekucyjnego - poszczególnych czynności egzekucyjnych, z uwzględnieniem ich złożoności i czasochłonności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we W. podtrzymał zajmowane w tej sprawie stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Zgodnie z treścią art. 64c § 1 u.p.e.a., opłaty, o których mowa w art. 64 § 1 i 6 oraz w art. 64a, wraz z wydatkami poniesionymi przez organ egzekucyjny stanowią koszty egzekucyjne. Koszty egzekucyjne, z zastrzeżeniem § 2-4, obciążają zobowiązanego. Przepis § 4 stanowi, że wierzyciel pokrywa koszty egzekucyjne, jeżeli nie mogą być one ściągnięte od zobowiązanego. Sąd stwierdza, że w rozpatrywanej sprawie prawidłowo zastosowano regulację art. 64c § 4 u.p.e.a., skoro - w związku z brakiem majątku po stronie zobowiązanego, z którego można byłoby przeprowadzić egzekucję, postanowieniem z [...] marca 2018 r. - organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne na podstawie art. 59 § 2 u.p.e.a. Słusznie wywodzi organ I instancji, że w/w umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzi do jego zakończenia i utraty możliwości uzyskania kosztów egzekucyjnych od zobowiązanego, jeżeli wcześniej nie zostały one wyegzekwowane (co w sprawie miało miejsce). Po zakończeniu postępowania egzekucyjnego, dotyczącego należności pieniężnych, organ egzekucyjny nie posiada już bowiem, w stosunku do zobowiązanego, wierzytelności o zapłatę kosztów egzekucyjnych, wobec czego nie może ich od niego ściągnąć, co czyni zasadnym obciążenie tymi kosztami wierzyciela. Powyższe - co do zasady - nie jest w sprawie sporne. Sporna między stronami pozostaje natomiast wysokość kosztów egzekucyjnych nałożonych na "A". Obie strony postępowania odwołują się do wyroku TK z 28 czerwca 2016 r. (31/14), formułując jednak - w oparciu o ten wyrok - odmienne wnioski. W zaskarżonym postanowieniu, wskazując na duży nakład pracy organu egzekucyjnego, zaaprobowano określenie kosztów egzekucyjnych tytułem opłaty za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej, naliczone zgodnie z art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a., tj. przy przyjęciu - odpowiednio - stawek 5% i 1% egzekwowanych należności, w związku z zajęciem wierzytelności pieniężnych z rachunku bankowego. Strona skarżąca kwestionuje wysokość naliczonych kosztów egzekucyjnych, wskazując na ich nieadekwatność w stosunku do zakresu (skomplikowania) czynności podjętych w toku egzekucji. Ocena legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia musi niewątpliwie uwzględniać stanowisko wyrażone przez TK w wyroku z 28 czerwca 2016 r. (31/14). TK, którego orzeczenia, na mocy art. 190 ust. 1 Konstytucji RP, mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne, stwierdził w nim m.in., że: art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji; - art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji. W uzasadnieniu wyroku (pkt 4.3.) Trybunał wskazał, że nie budzi wątpliwości konstytucyjnych dopuszczalność stosowania stawek stosunkowych (procentowych), jako jednej z metod określania wysokości danin publicznych, także opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji. Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Z samej też istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku. TK motywował, że mechanizm ustalania opłaty stosunkowej z wyznaczoną górną jej granicą gwarantuje, że wartość wyznaczona kwotowo zakreśla maksymalny pułap opłaty i dzięki temu limituje kwotę określoną procentowo przed jej nadmierną wysokością. W ocenie TK, brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. Wyjaśniając skutki swojego orzeczenia, TK wskazał, że dla właściwej jego realizacji w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w sprawie. Wspomnianej interwencji ustawodawca dotychczas nie podjął, nie mniej jednak, organy rozstrzygające o wysokości kosztów egzekucyjnych zobowiązane były uwzględnić stanowisko TK. Zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie organy pominęły, że TK jednoznacznie zanegował dopuszczalność całkowitego zerwania związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. TK pokreślił, że w takich sytuacjach opłaty te nie są formą zryczałtowanego wynagrodzenia organu prowadzącego egzekucję za podejmowane czynności, ale z perspektywy podmiotu obciążonego kosztami stają się jedynie sankcją pieniężną. Mimo tak jednoznacznego stanowiska TK, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (wcześniej Naczelnik US) w sposób dowolny rozważył adekwatność wysokości ustalonych kosztów (opłat) egzekucyjnych do stopnia skomplikowania (czasochłonności...) podejmowanych przez organ egzekucyjny czynności. W ocenie Sądu, wymienionych przez organ czynności egzekucyjnych nie sposób uznać za na tyle czasochłonne i skomplikowane, aby wycenić je w zależności od dochodzonej należności z poszczególnych tytułów wykonawczych na łączną kwotę [...] zł (dotyczy to opłaty manipulacyjnej i opłaty za zajęcie rachunków bankowych ujętych w art. 64 § 1 pkt 4 oraz art. 64 § 6 u.p.e.a.). Według Sądu, były to czynności o niewielkim stopniu skomplikowania, wymagające niezbyt wysokiego nakładu pracy i niewysokie kosztowo (ewentualne koszty korespondencji), czynności wymagających zasadniczo przesłania stosownych zawiadomień do banków w poszukiwaniu rachunków bankowych, czy wystąpienie z zapytaniem o stosowne informacje do istniejących baz danych, sprawdzenie w Centralne Bazie Danych Ksiąg Wieczystych informacji dotyczących ewentualnych nieruchomości należących do dłużnika. Co więcej, podkreślenia wymaga, że wymierzając powyższą opłatę organ pozostał całkowicie bezskuteczny w swoich działaniach. Ponownie rozpatrując sprawę organ powinien zatem uwzględnić, że jakkolwiek opłaty ustalane przez organy egzekucyjne są konsekwencją prowadzenia postępowania egzekucyjnego, a zatem następstwem braku dobrowolnego wykonania świadczenia przez zobowiązanego, to jednak ich wysokość, szczególnie kiedy obciążają wierzyciela, nie może pozostawać w oderwaniu od warunków, jakie wskazał Trybunał Konstytucyjny w powoływanym wyroku, a zatem w przypadku opłaty manipulacyjnej od rzeczywistych wydatków towarzyszących podjętym czynnościom organu egzekucyjnego. Wysokość tej opłaty jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi pomiędzy interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem. Dlatego też wysokość tej opłaty winna być powiązana w miarę możliwości z rzeczywistymi kosztami konkretnego postępowania. Wtedy tylko można mówić o racjonalnej zależności tych wielkości, a nie o swoistej "karze" za wszczęcie egzekucji. W niniejszej sprawie ma to szczególne znaczenie, jeśli zważyć na wysokość egzekwowanej należności. W opinii Sądu, w realiach rozpatrywanej egzekucji doszło zatem do zerwania związku między świadczeniem organu egzekucyjnego a wysokością ponoszonych za dokonanie tych czynności opłat. Tym bardziej, że określając minimalne stawki opłaty za zajęcie innej wierzytelności na kwotę 4,20 zł (art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a.) a opłaty manipulacyjnej na kwotę 1,40 zł (art. 64 § 6 u.p.e.a.), ustawodawca zasugerował, aby organ egzekucyjny podejmował czynności egzekucyjne, za które należne opłaty będą znikome, a wręcz symboliczne (tak: WSA w Gliwicach w wyroku z 18 kwietnia 2018 r., I SA/Gl 275/18, CBOSA). Wobec tego ponownie rozpoznając sprawę, należy obciążyć wierzyciela kosztami egzekucyjnymi ustalonymi w sposób uwzględniający wskazania TK, zawarte w w/w wyroku z 28 czerwca 2016 r., SK 31/14 (dotyczy to wszelkich kosztów, także opłaty manipulacyjnej). Mając na uwadze powyższe, Sąd - na podstawia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ i art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sadami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) - orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 tej ustawy.