I SA/Wr 124/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Dagmara Dominik-Ogińska, Sędziowie sędzia WSA Daria Gawlak-Nowakowska,, sędzia WSA Piotr Kieres (sprawozdawca), Protokolant starszy sekretarz sądowy Anna Terlecka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 kwietnia 2018 r. sprawy ze skargi A w B. na interpretację indywidualną Burmistrza B. z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] w przedmiocie przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, II. zasądza od Burmistrza B. kwotę 457,00 zł (słownie: czterysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi A S. A. z siedzibą w B. (dalej także jako: Wnioskodawca, Spółka, Strona skarżąca) jest interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z dnia [...] listopada 2017 r. nr [...] wydana przez Burmistrza B. (dalej również jako: Organ interpretacyjny, Burmistrz) w przedmiocie zwolnienia w podatku od nieruchomości infrastruktury kolejowej będącej własnością Spółki. We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe: Przedmiotem działalności Strony skarżącej jest produkcja tworzyw sztucznych w formach podstawowych, podstawowych chemikaliów nieorganicznych oraz innych wyrobów chemicznych. W celu zagwarantowania sprawnego transportu wyprodukowanych towarów oraz materiałów niezbędnych w procesie produkcji spółka posiada bocznicę kolejową zlokalizowaną przy B w B., odgałęziającą się w stacji C S. A. B. od toru nr [...] rozjazdem krzyżowym podwójnym [...] nr [...] w km 29.979,39 linii kolejowej nr [...] W. [...]. Przy czym początkiem bocznicy jest początek rozjazdu nr [...]. Bocznicę kolejową tworzą linie kolejowe normalnotorowe, tj. o szerokości torów 1435 mm, które nie są wykorzystywane do przewozu osób. W skład infrastruktury kolejowej wchodzą tory kolejowe, rozjazdy kolejowe, przepusty, sieć trakcyjna, sieć oświetleniowa, wieże oświetleniowe i brama kolejowa. Jednocześnie od bocznicy kolejowej Spółki odchodzi także odrębna bocznica E prowadząca do terminalu przeładunkowego E (obiekt infrastruktury usługowej). Dostęp do wskazanej infrastruktury kolejowej nie byłby możliwy bez wykorzystania infrastruktury kolejowej Wnioskodawcy z uwagi na brak bezpośredniego połączenia bocznicy E z linią kolejową. Strona skarżąca ustanowiła na rzecz właściciela sąsiadującej bocznicy służebność drogi kolejowej, która polega na prawie przejazdu dwukierunkowego środkami transportu kolejowego po określonych torach i rozjazdach. Spółka ma zatem obowiązek przepuszczania przewoźników kolejowych przez bocznicę Wnioskodawcy do terminalu kolejowego E. Wnioskodawca zawiera umowy z przewoźnikami kolejowymi na świadczenie usług przewozu towarów transportem kolejowym z i na bocznicę kolejową A wraz z obsługą torów zdawczo – odbiorczych. Manewry po torach bocznicowych są wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz własną i podmiotów obsługiwanych. Licencjonowani przewoźnicy kolejowi dokonują manewrów na bocznicy kolejowej spółki również w ramach czynności wykonywanych na rzecz współużytkownika bocznicy – E w sposób zapewniający bezpieczną eksploatację bocznicy przez wszystkich korzystających z bocznicy kolejowej skarżącej spółki. Spółka jako użytkownik bocznicy posiada świadectwo bezpieczeństwa, wydane przez H. Dodatkowo w celu ustalenia zasad i organizacji bezpiecznego prowadzenia ruchu kolejowego na bocznicy kolejowej opracowano E A S.A. Wskazany regulamin został opracowany z F C S.A., za pośrednictwem którego bocznica kolejowa Spółki została połączona z siecią kolejową G S.A. Bocznica kolejowa jest położona na kilkudziesięciu działkach ewidencyjnych, oznaczonych w ewidencji gruntów i budynków jako TK - tereny kolejowe. Spółka zamierza wykorzystywać bocznice kolejową w opisany sposób także w przyszłości. W odpowiedzi na wezwanie Organu interpretacyjnego, pismem z dnia 31 października 2017 r., Strona skarżąca dodatkowo oświadczyła, że bocznica kolejowa w chwili obecnej nie jest udostępniana w ramach procedury przewidzianej w art. 29 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 1727 ze zm.) – dalej jako: u.t.k. i Spółka nie przewiduje udostępniania posiadanej infrastruktury kolejowej w oparciu o wskazany przepis w przyszłości. Posiadaną infrastrukturę kolejową Strona skarżąca udostępnia przewoźnikom kolejowym w oparciu o jednostkowe umowy respektujące zasady niedyskryminacji i równego dostępu, który to sposób zgodny jest ze stanowiskiem H w zakresie udostępniania infrastruktury kolejowej. Spółka udostępnia infrastrukturę kolejową współużytkownikowi bocznicy, który również jest licencjonowanym przewoźnikiem kolejowym – spółce E na mocy ustanowionej w akcie notarialnym służebności drogi kolejowej. W oparciu o służebność ustanawiany jest rozkład jazdy w celu umożliwienia dojazdu do obiektu infrastruktury usługowej spółki E. Od strony kosztowej E partycypuje w kosztach użytkowania bocznicy kolejowej. Inne podmioty wykorzystujące w prowadzonej działalności gospodarczej transport kolejowy zawarły ze Spółką umowę usługową na mocy której Spółka obsługuje transport kolejowy z wykorzystaniem bocznicy. W związku z przedstawionym opisem stanu faktycznego zadano następujące pytania: 1. Czy grunty i budowle wchodzące w skład bocznicy kolejowej A S.A., podlegają od 1 stycznia 2017 r. zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 71) – dalej jako u.p.o.l.? 2. Czy zwolnienie w podatku od nieruchomości z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. obejmuje całe działki ewidencyjne, na których faktycznie znajdują się elementy infrastruktury kolejowej? Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Spółka, uznała że od dnia 1 stycznia 2017 r. zwolnieniu z podatku od nieruchomości na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit a) u.p.o.l. podlegać będą posiadane przez nią grunty i budowle wchodzące w skład bocznicy kolejowej, a przedmiotowemu zwolnieniu podlegają całe działki ewidencyjne, na których faktycznie znajdują się elementy infrastruktury kolejowej. W ocenie Strony skarżącej, zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od zasady równości i powszechności obowiązku podatkowego, a co za tym idzie powinny być interpretowane ściśle. Wskazano, iż z uwagi na fakt, że bocznicę kolejową Spółki tworzą linie kolejowe o standardowej szerokości torów 1435 mm, zwolnienie przedmiotowych obiektów z podatku od nieruchomości na podstawie przepisu art.7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. będzie możliwe po łącznym spełnieniu następujących przesłanek: – grunty, budynki i budowle muszą stanowić elementy wchodzące w skład infrastruktury kolejowej zgodnie z ustawą u.t.k., – infrastruktura kolejowa jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub służy do przewozu osób. Wnioskodawca wskazał na nowe brzmienie art. 4 pkt 1 u.t.k., według którego "infrastruktura kolejowa" to elementy określone w załączniku nr 1 do ww. ustawy. Zdaniem Spółki bocznica kolejowa A S. A. z uwagi na połączenie z linią kolejową oraz sposób wykorzystywania stanowi bocznicę kolejową na gruncie u.t.k., a w konsekwencji, z uwagi na wprowadzone regulacje ustawą zmieniającą u.t.k., stanowi obecnie również infrastrukturę kolejową (w stanie prawnym do dnia 31 grudnia 2016 r. bocznice kolejowe nie stanowiły infrastruktury kolejowej). Wobec powyższego – w ocenie Strony skarżącej - została spełniona przesłanka dla objęcia bocznicy kolejowej zwolnieniem, o którym mowa w przepisie art. 7 ust 1 pkt 1 u.p.o.l. Ponadto, według Strony skarżącej pojęcie "udostępniania" powinno być interpretowane w odniesieniu do czynności faktycznej. Spółka wskazała, że obecnie faktyczne udostępnianie infrastruktury poprzez umożliwienie innemu podmiotowi wjazdu/przejazdu przez bocznicę wypełnia warunki zwolnienia. W sprawie Spółka bez wątpienia umożliwia korzystanie licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu z posiadanej infrastruktury kolejowej. W przypadku bocznicy A S.A. przejazdy licencjonowanych przewoźników kolejowych następują w ramach obsługi transportu kolejowego realizowanego na rzecz Spółki, innych podmiotów obsługiwanych oraz w szczególności na rzecz właściciela terminalu kolejowego. Jednocześnie udostępnianie następuje na rzecz przewoźników kolejowych, czyli zgodnie z art. 4 pkt 9 u.t.k., na rzecz przedsiębiorców uprawnionych na podstawie licencji do wykonywania przewozów kolejowych lub świadczenia usługi trakcyjnej. W odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 Spółka wskazała, że w obecnym stanie prawnym oprócz budowli objęte zwolnieniem z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. mogą zostać również budynki i grunty wchodzące w skład infrastruktury kolejowej. Stwierdzono, że w odniesieniu do gruntów, które miałyby podlegać przedmiotowemu zwolnieniu ustawodawca nie odniósł się do sposobu klasyfikacji gruntów w ewidencji gruntów i budynków. Wobec powyższego Strona Skarżąca, w swej ocenie odniosła się do definicji infrastruktury kolejowej zawartej w u.t.k. Wnioskodawca zwrócił uwagę, że z treści przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wykreślono zapis, że zwolniona jest tylko część gruntów, która jest faktycznie zajęta przez elementy infrastruktury kolejowej. Zdaniem Spółki przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć całą działkę ewidencyjną, na której znajdują się elementy infrastruktury kolejowej, bez względu na sposób zakwalifikowania jej w ewidencji. W opinii Spółki, przedmiotowemu zwolnieniu będzie podlegać cała działka ewidencyjna, na której znajdują się budowle i budynki infrastruktury kolejowej, a nie tylko te części, które zostały faktycznie zajęte. W powołanej na wstępie interpretacji indywidualnej, Burmistrz B., stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku uznał za nieprawidłowe. W uzasadnieniu, w pierwszej kolejności Organ interpretacyjny wskazał na obowiązujące od dnia 1 stycznia 2017 r. brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. wyjaśniając, iż warunkiem zastosowania zwolnienia gruntów i budowli wchodzących w skład bocznicy kolejowej z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. jest ich zaliczenie w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz następnie udostępnienie przewoźnikom kolejowym. Dalej Organ interpretacyjny uznał, że wobec nawiązania w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. do przepisów u.t.k. zastosowanie znajdzie definicja infrastruktury kolejowej wynikająca z art. 4 pkt 1 u.t.k., która odsyła do elementów wskazanych w załączniku nr 1 do ww. ustawy. Przytaczając treść ww. załącznika do u.t.k. Organ interpretacyjny podzielił stanowisko wnioskodawcy, iż bocznica kolejowa stanowi infrastrukturę kolejową w myśl ustawy o transporcie kolejowym i że spełniona została pierwsza przesłanka do zastosowania zwolnienia budowli i gruntów na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Następnie Organ interpretacyjny wskazał na konieczność zbadania czy w opisanym stanie faktycznym spełniona została druga przesłanka zwolnienia, tj. czy udostępnienie następuje na rzecz przewoźników kolejowych, czyli zgodnie z definicją zawartą w art. 4 pkt 9 u.t.k. na rzecz przedsiębiorców uprawnionych na podstawie licencji do wykonywania przewozów kolejowych lub świadczenia usługi trakcyjnej lub podmiot wykonujący przewozy na infrastrukturze kolei wąskotorowej. Zauważył Organ interpretacyjny, iż wprawdzie Spółka we wniosku o wydanie interpretacji wskazała, iż posiadana przez Nią infrastruktura kolejowa jest udostępniana przewoźnikom kolejowym, jednak twierdzenie to pozostaje w sprzeczności z obowiązującymi przepisami prawa. Spółka wyjaśniła we wniosku, iż przesłankę "udostępniania" należy interpretować poprzez językowe rozumienie tego pojęcia, tj. jako ułatwienie kontaktu z czymś lub umożliwienie korzystania z czegoś zaś w sprawie Strona skarżąca bez wątpienia umożliwia korzystanie licencjonowanemu przewoźnikowi kolejowemu z posiadanej infrastruktury kolejowej. Organ interpretacyjny nie podzielił w tym zakresie stanowiska Wnioskodawcy stwierdzając, iż faktyczne udostępnienie infrastruktury poprzez umożliwienie innemu podmiotowi wjazdu/przejazdu przez bocznicę kolejową nie wypełnia drugiego warunku zastosowania zwolnienia. Udostępnianie bowiem infrastruktury kolejowej musi następować w myśl ustawy o transporcie kolejowym, a nie jedynie polegać na faktycznym jej udostępnianiu interpretowanym poprzez językowe rozumienie tego pojęcia. Zaznaczył jednak Organ interpretacyjny, iż w Jego ocenie w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu prawnym Wnioskodawca nie udostępnia nawet faktycznie infrastruktury - przytaczając treść art. 29 ust. 1 u.t.k., który statuuje legalną definicję pojęcia udostępniania infrastruktury kolejowej. W ocenie Organu interpretacyjnego, dokonując wykładni gramatycznej i celowościowej art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w związku z art. 29 ust. 1 u.t.k. należy stwierdzić, że przesłanka nabycia prawa do zwolnienia podatkowego polegająca na udostępnieniu przez zarządcę infrastruktury licencjonowanemu przewoźnikowi ma charakter faktyczny, a to oznacza, że nie chodzi w niej o potoczne udostępnianie zarządzanej infrastruktury kolejowej, lecz o udostępnienie jej na potrzeby licencjonowanego przewoźnika kolejowego w trybie art. 29 ust. 1 u.t.k. Udostępnianie to dotyczy skonkretyzowanych co do tożsamości licencjonowanych przewoźników. W związku z powyższym – zdaniem Organu interpretacyjnego – nie została spełniona druga konieczna przesłanka do zastosowania zwolnienia z podatku od nieruchomości od dnia 1 stycznia 2017 r. gruntów i budowli wchodzących w skład bocznicy kolejowej A S. A. Podkreślił Organ interpretacyjny, iż bocznica kolejowa nie jest udostępniana przewoźnikom kolejowym nawet w sposób faktyczny, gdyż służy wyłącznie dla celów własnych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wykonywanie manewrów przez przewoźników kolejowych następuje wyłącznie w imieniu i na rzecz jej właściciela, a także innych spółek należących do grupy kapitałowej I. Przewoźnicy nie korzystają z bocznicy dla własnych potrzeb, lecz wjeżdżając na nią fizycznie działają na zlecenie właściciela. Z udostępnieniem infrastruktury doszłoby dopiero wówczas gdyby przewoźnicy kolejowi korzystali z niej w celu realizacji własnych celów gospodarczych jako przewoźnicy. Skoro przewoźnicy działają wyłącznie na zlecenie wnioskodawcy to nie można mówić o sytuacji, w której wnioskodawca ułatwia przewoźnikom kolejowym "korzystanie z czegoś". Powyższe regulacje prawne wskazują zdaniem Organu interpretacyjnego, iż bocznica kolejowa będąca infrastrukturą prywatną nie podlega udostępnianiu, co w konsekwencji powoduje brak spełnienia drugiego z warunków koniecznych do zwolnieniu z podatku od nieruchomości w oparciu o przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Zajmując stanowisko odnośnie drugiego z postawionych we wniosku pytań, Organ interpretacyjny podkreślił, że zakresem zwolnienia na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. ustawodawca objął również grunty wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym. Wskazał Organ interpretacyjny, iż zdaniem Strony skarżącej w przypadku posadowienia na działce elementów infrastruktury kolejowej zwolnieniu powinna podlegać cała działka ewidencyjna. Z tym stanowiskiem Organ interpretacyjny się nie zgodził zarzucając Wnioskodawcy ograniczenie się tylko do wykładni językowej co skutkowało rozszerzeniem zakresu zwolnienia gruntów z podatku od nieruchomości, do gruntów na których nie znajduje się infrastruktura kolejowa. W ocenie Organu interpretacyjnego stosując wykładnię systemową, celowościową, funkcjonalną a nawet logiczną należy stwierdzić, że celem ustawodawcy było objęcie zwolnieniem gruntów, na których znajdują się elementy wymienione w pkt 1 – 11 załącznika 1 do u.t.k., bez względu na sposób klasyfikacji w ewidencji gruntów i budynków. Tym samym, zwolnienie nie obejmuje całych działek ewidencyjnych, na których znajdują się elementy infrastruktury kolejowej, lecz tylko tę część gruntów (część działki ewidencyjnej), na których faktycznie znajdują się elementy infrastruktury kolejowej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu Spółka zaskarżyła ww. interpretację indywidualną wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie na rzecz Strony skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Strona skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. błąd wykładni przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. poprzez uznanie, iż zwolnienie o którym mowa w przedmiotowym przepisie w 2017 r. dotyczy tylko i wyłącznie takich sytuacji, w których infrastruktura kolejowa jest udostępniana przewoźnikom kolejowym zgodnie z art. 29 u.t.k. oraz poprzez uznanie, że zwolnieniu podlega jedynie ta część gruntu (część działki ewidencyjnej), na których faktycznie znajdują się elementy infrastruktury kolejowej. W odpowiedzi na skargę Organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016, poz. 1066 ze zm.) – dalej jako p.p.s.a. sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Przepis art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., ogranicza podstawy prawne uwzględnienia skargi do stwierdzenia naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd administracyjny w oparciu o art. 134 § 1 p.p.s.a. rozstrzyga w granicach sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a p.p.s.a., które to ograniczenie ma zastosowanie w rozpatrywanej sprawie. Stosownie do art. 57a p.p.s.a. sąd administracyjny badając skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W zakresie tak określonej kognicji skarga zasługuje na uwzględnienie. Spór w rozpatrywanej sprawie dotyczy zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., zgodnie z którym to przepisem zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym jeśli: – jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub – jest wykorzystywana do przewozu osób, lub – tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Konkretnie na podstawie przedstawionego przez Stronę skarżącą stanu faktycznego należało odpowiedzieć na pytanie, czy ww. zwolnienie obejmuje elementy bocznicy kolejowej oraz grunty zajęte pod infrastrukturę kolejowa rozumiane jako całe działki ewidencyjne. Sąd uznaje za zasadne zauważyć, iż w stanie prawnym przed 2017 r. ze zwolnienia z podatku od nieruchomości nie mogły korzystać bocznice kolejowe (budowle) ani zajęte pod nimi grunty. Nowelizacja u.p.o.l. wprowadzona ustawą z dnia 16 listopada 2016 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1923) wprowadziła w zakresie zwolnienia z art. 7 u.p.o.l. istotne zmiany: nadano nowe brzmienie m.in. definicjom infrastruktury kolejowej, drogi kolejowej, linii kolejowej oraz bocznicy kolejowej (art. 1 pkt 4 ustawy nowelizującej) oraz art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. (art. 2 ustawy nowelizującej). Istota tych zmian sprowadzała się do zaliczenia bocznicy kolejowej do infrastruktury kolejowej (i co do tego elementu między stronami brak sporu) oraz uznania użytkownika bocznicy kolejowej za zarządcę tej infrastruktury (por. uzasadnienie projektu ustawy Sejm RP VIII kadencji, druk nr 840). Zmiany te, stosownie do art. 21 pkt 3 ustawy nowelizującej, miały zastosowanie od dnia 1 stycznia 2017 r. i rozszerzyły zakres wspomnianego zwolnienia, słusznie zatem Strona skarżąca podnosi jako istotny argument właśnie fakt dokonania nowelizacji art. 7 ust. 1 u.p.o.l. i jej zakres. Zdaniem Sądu wykładnia zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. przez organ w zaskarżonym akcie jest nieprawidłowa. Niesporne jest w orzecznictwie i literaturze przedmiotu, iż przepisy określające zwolnienia od podatku nie powinny być poddawane wykładni rozszerzającej, ani zawężającej i co do zasady powinna być stosowana wykładania literalna. Tymczasem w niniejszej sprawie dokonano wykładni zawężającej omawianego przepisu (ograniczającej - wbrew literalnemu brzmieniu przepisu, zakres zwolnienia). Z analizy konstrukcji owego przepisu wynika, iż w procesie wykładni pojęcia "jest udostępniana" nie jest wymagane sięgnięcie do ustawy o transporcie kolejowym. Przesłankę tę należy interpretować literalnie, w oparciu o gramatyczne brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., uwzględniając przyjęte w języku polskim znaczenie słowa "udostępnia". Podane zaś we wniosku o wydanie zaskarżonej interpretacji prawa podatkowego okoliczności wskazują na udostępnianie infrastruktury kolejowej w - potocznym rozumieniu wyrażenia "udostępniać" - przewoźnikom kolejowym. Zmiana od 1 stycznia 2017 r. brzmienia przepisu polegająca na zastąpieniu sformułowania "jeżeli zarządca infrastruktury był obowiązany do jej udostępniania" sformułowaniem "jest udostępniana" wskazuje na odformalizowanie tej przesłanki. Uwypuklane przez SKO odesłanie do u.t.k. ma znaczenie w realiach rozpatrywanej interpretacji i objętego nią stanu faktycznego jedynie w przypadku zakresu przedmiotowego zwolnienia gruntów wchodzących w skład infrastruktury kolejowej, tu bowiem w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. ustawodawca rzeczywiście odsyła do gruntów stanowiących infrastrukturę kolejową w rozumieniu przepisów ustawy o transporcie kolejowy. Wspomniany przepis u.p.o.l. odsyła do ustawy o transporcie kolejowym, ale zdaniem tut. Sądu w ściśle wskazanym w tym przepisie zakresie: do przyjęcia znaczenia określenia "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej" takiego jakie zostało nadane w ustawie o transporcie kolejowym. Na ograniczony zakres odesłania do u.t.k. w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. wskazywano już w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2017 r., gdy zwolnienie wskazywało na: "budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym" (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3132/14). Zgodnie zaś z poz. 12 załącznika nr 1 do u.t.k., który w oparciu o art. 4 ust. 1 u.t.k. zawiera elementy infrastruktury kolejowej, infrastrukturą tą są grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się inne elementy infrastruktury kolejowej. Sąd stoi również na stanowisku, iż kwestia własności infrastruktury kolejowej, pozostaje poza zakresem ww. zwolnienia. Dodatkowo zważyć należy, że gdyby ustawodawca chciał wyłączyć z przedmiotowego zwolnienia infrastrukturę prywatną, mógłby to uczynić przy nowelizacji art. 7 u.p.o.l., wprowadzając zapis, że ww. zwolnienie nie dotyczy infrastruktury prywatnej. Ustawodawca ograniczył się zaś wyłącznie do wskazania, że zwolnieniu podlegają grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu u.t.k. Co więcej dyskutowane zwolnienie w opinii Sądu to swoista zachęta dla właścicieli bocznic kolejowych do wykorzystywania transportu kolejowego w swojej działalności, co ma przełożyć się na bardziej od samochodowego ekologiczną formę transportu oraz wzmocnienie rynku przewozów kolejowych w Polsce. Wskazać należy, iż wyznaczanie granic opodatkowania, jak i zwolnień podatkowych to materia przepisów prawa podatkowego, znaczenie przepisów u.t.k. na gruncie prawa podatkowego jest ograniczone do zakresu odesłania wskazywanego w ustawach podatkowych (u.p.o.l.). Sąd uznaje, że takie odesłanie w przypadku art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. w sprawie Strony skarżącej ma miejsce w przypadku gruntów na których znajdują się elementy infrastruktury kolejowej – bocznica Spółki, a brak takiego odesłania w przypadku pojęcia "jest udostępniana przewoźnikom kolejowym". Wywodzenie przez Burmistrza nieuzasadnionych - Jego zdaniem - możliwości zwolnienia wielohektarowych powierzchni, których jedynie znikomą część stanowi powierzchnia bocznicy kolejowej w przypadku gdy owa powierzchnia jest jedną jednostką – działką ewidencyjną, stoi w sprzeczności wobec wskazywanej już metody wykładni przepisów dotyczących ulg podatkowych. Ponadto zwrócić należy uwagę na postępujące w miarach upływu czasu rozszerzanie przedmiotu zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1u.p.o.l. W ponownie prowadzonym postępowaniu Organ interpretacyjny winien uwzględnić stanowisko Sądu odnośnie wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Wobec stwierdzenia naruszenia przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną na podstawie art. 146 § 1, w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. O kosztach Sąd orzekł w oparciu o art. 200, w związku z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. nr 31, poz. 153).