II SA/Bd 1347/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Elżbieta Piechowiak Sędziowie sędzia WSA Jarosław Wichrowski asesor WSA Katarzyna Korycka (spr.) Protokolant starszy sekretarz sądowy Katarzyna Kloska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 lutego 2019 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] października 2018 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu naruszenia przepisów ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów oddala skargę. W dniu [...] czerwca 2017 r. funkcjonariusze Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego (dalej "KPUCS") w T. przeprowadzili na drodze krajowej nr [...] w miejscowości M. kontrolę pojazdu o nr rejestracyjnym [...] wraz z naczepą o nr rejestracyjnym [...], przewożącego benzynę bezołowiową [...] w ilości [...] l, której podmiotem odbierającym i jednocześnie przewoźnikiem był skarżący A. K., prowadzący Przedsiębiorstwo A. , [...] z siedzibą w T., ul. [...], dokonując m.in. weryfikacji wygenerowanego w chwili rozpoczęcia kontroli formularza przewozu towarów dotyczącego numeru zgłoszenia przewozu: [...]. Z przeprowadzonej kontroli sporządzono protokół kontroli z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...], w którym w pkt 6 i 8, stwierdzono niezgodność danych w zgłoszeniu w zakresie numeru rejestracyjnego środka transportu – skontrolowano środek transportu o numerze rejestracyjnym [...], a w zgłoszeniu widniał numer rejestracyjny [...]. Do protokołu kontroli załączony został formularz przewozu towarów dotyczący numeru zgłoszenia przewozu: [...], w którym w polu "ŚRODEK TRANSPORTU" nie zostały wypełnione dane dotyczące numeru rejestracyjnego naczepy i numeru zezwolenia drogowego oraz wpisany został numer rejestracyjny ciągnika [...]. W związku z powyższym, po przeprowadzeniu wszczętego z urzędu na podstawie postanowienia z dnia [...] lutego 2018 r. postępowania w sprawie nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej wynikającej z nieprawidłowości wykazanych z protokole kontroli z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...], Naczelnik KPUCS w T. decyzją z dnia [...] kwietnia 2018 r. [...], w oparciu o ustalenia faktyczne wynikające z protokołu kontroli z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] oraz formularzu przewozu towarów dotyczącego numeru zgłoszenia przewozu [...], na podstawie art. 22 ust. 2 oraz art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 708 ze zm., dalej powoływanej jako "ustawa"), nałożył na skarżącego jako przewoźnika karę pieniężną w wysokości 15 000 zł za naruszenie przepisów ustawy polegające na: nie uzupełnieniu przez przewoźnika zgłoszenia przed rozpoczęciem przewozu towaru o dane dotyczące numeru rejestracyjnego środka transportu tj. naczepy i numeru zezwolenia drogowego (kara 5 000 zł na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy), oraz zgłoszeniu niezgodnie ze stanem faktycznym danych dotyczących numer ciągnika (kara 10 000 zł na podstawie art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy). Organ wskazał również w uzasadnieniu decyzji na okoliczności, które w ocenie organu, stanowią o braku podstaw do odstąpienia do nałożenia kary pieniężne. Pismem z dnia [...] maja 2018 r. skarżący odwołał się od decyzji organu I instancji, wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Skarżący zarzucił decyzji naruszenie przepisów art. 165 § 1 oraz art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej powoływanej jako "Ordynacja"), poprzez wszczęcie oraz przeprowadzenie przez organ I instancji postępowania, a następnie wydanie decyzji o nałożeniu na skarżącego kary pieniężnej w wysokości [...] zł w sprawie podmiotowo i przedmiotowo tożsamej do sprawy prawomocnie i ostatecznie zakończonej wcześniej decyzją Naczelnika KPUCS w T. z dnia [...] lutego 2018 r. o umorzeniu postępowania (znak sprawy [...]), co w niniejszej sytuacji stanowi naruszenie zasady res iudicata. Naruszenie przez organ I instancji zasady res iudicata poprzez merytoryczne rozpoznanie sprawy (a nie wydanie decyzji o umorzeniu postępowania) stanowi zdaniem skarżącego przesłankę nieważności postępowania, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji. W związku z powyższym, skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z akt spraw prowadzonych przez Naczelnika KPUCS w T. wobec skarżącego o znakach: [...] oraz [...] oraz sprawy prowadzonej przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej "DIAS") w B. wobec skarżącego o znaku: [...], na okoliczność ostatecznego i prawomocnego zakończenia sprawy w tożsamym podmiotowo i przedmiotowo zakresie do niniejszej sprawy. Skarżący podniósł w uzasadnieniu odwołania, iż organ I instancji nie odniósł się do okoliczności, iż niniejsza sprawa została już ostatecznie i prawomocnie zakończona decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. o umorzeniu poprzednio prowadzonego w tej sprawie postępowania. W związku z tym, iż niniejsze postępowanie wszczęte dnia [...] lutego 2018 r. dotyczy nałożenia kary pieniężnej wskutek tego samego zdarzenia, co postępowanie prawomocnie zakończone oraz w obu sprawach istnieją identyczne okoliczności przedmiotowo i podmiotowo istotne, żadne inne okoliczności faktyczne nie wyszły na jaw, a próba nałożenia wyższej kary niż pierwotnie jest jedynie konsekwencją błędnej subsumpcji przepisów do określonego precyzyjnie stanu faktycznego, zdaniem skarżącego, przedmiotowa sprawa cechuje się powagą rzeczy osądzonej, co w skutkuje tym, iż prawomocna i ostateczna decyzja może być wzruszona jedynie wskutek nadzwyczajnych okoliczności i dzięki nadzwyczajnym środkom prawnym. Skarżący podkreślił, iż system prawny zabrania prowadzenia sprawy w tym samym przedmiocie i wobec tego samego podmiotu drugi raz, choćby pierwotna decyzja nosiła błędne znamiona, za które nie odpowiada podmiot skarżący. Dlatego też przedmiotowe postępowanie należało, zdaniem skarżącego, umorzyć na podstawie art. 208 § 1 Ordynacji. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, Dyrektora Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] października 2018 r. znak [...], utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu powyższego rozstrzygnięcia organ odwoławczy, powołując się na przepisy ustawy wskazał, iż organ I instancji prawidłowo wymierzył skarżącemu karę pieniężną, gdyż skarżący nie dopełnił obowiązku wynikającego z art. 22 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 4 ustawy oraz naruszył art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy. W związku z tym, że wymienione przepisy wyraźnie statuują odpowiedzialność obiektywną, podmiot wykonujący przewóz drogowy był zobowiązany do działań gwarantujących jego przebieg zgodnie z przepisami ustawy, a ich nie podjęcie musiało skutkować nałożeniem kary pieniężnej. W odpowiedzi na zarzut skarżącego odnośnie wydania decyzji w sprawie podmiotowo i przedmiotowo tożsamej do sprawy prawomocnie i ostatecznie zakończonej, DIAS wskazał, iż jest on niezasadny i wyjaśnił, że decyzja Naczelnika KPUCS w T. umarzająca postępowanie w przedmiocie nałożenia na przewoźnika kary pieniężnej w wysokości 5 000 zł była orzeczeniem formalnym, kończącym postępowanie bez jego merytorycznego rozpatrzenia. W postanowieniu o wszczęciu postępowania z dnia [...] lipca 2017 r., jako podstawę prawną przywołano, bowiem art. 22 ust. 2 ustawy, a jako podstawę faktyczną wskazano brak uzupełnienia przez przewoźnika zgłoszenia w systemie SENT o dane przewoźnika, o których mowa w art. 5 ust. 4 ustawy, natomiast jako podstawę faktyczną decyzji nakładającej karę pieniężną 5 000 zł z dnia [...] sierpnia 2017 r. wskazano zamieszczenie w zgłoszeniu SENT nr rejestracyjnego innego środka transportu. Podstawa ta została następnie błędnie zakwalifikowana przez Naczelnika KPUCS w T. jako nieuzupełnienie zgłoszenia w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy. Podstawa faktyczna określona w pierwotnym postanowieniu o wszczęciu postępowania nie jest więc tożsama z podstawą faktyczną wcześniej uchylonej i obecnie skarżonej decyzji Naczelnika KPUCS w T.. W umorzonym postępowaniu zastosowana też błędną podstawę prawną do stanu faktycznego (zarówno przy wszczęciu, jak i rozstrzygnięciu) oraz nie uwzględniono okoliczności faktycznych dotyczących braku numeru naczepy oraz numeru zezwolenia. W tych okolicznościach za słuszne, zdaniem organu, należy uznać umorzenie postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r. Decyzja w tym przedmiocie stanowi jednak orzeczenie o charakterze formalnym, a zatem nie zaistniała przesłanka res iudicata. Podsumowując organ stwierdził, że w badanych sprawach występowała inna podstawa prawna rozstrzygnięć, inny przedmiot sprawy oraz inny stan faktyczny uwzględniony przy rozpoznawaniu spraw. Wobec powyższego, organ podniósł, że skoro nie występuje żadna z przesłanek wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji, to nie ma podstaw do stwierdzenia nieważności postępowania. Ostateczną decyzję organu odwoławczego, skarżący zaskarżył w całości do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, wnosząc o jej uchylenie w całości, rozważenie możliwości uchylenia w całości także decyzji organu I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Decyzji DIAS z dnia [...] października 2018 r. skarżący zarzucił naruszenie przepisów: 1) art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji, poprzez utrzymanie w całości przez organ II instancji decyzji organu I instancji, pomimo istnienia istotnych uchybień zaskarżonej decyzji, opisanych w odwołaniu skarżącego; w związku z przedmiotowym zarzutem skarżący ponowił wszystkie zarzuty zawarte w petitum odwołania od decyzji Naczelnika KPUCS w T. z [...] kwietnia 2018 r.; 2) art. 8 i art. 31 § 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej i uregulowanej w tych przepisach zasady proporcjonalności, poprzez dogmatyczną i formalistyczną interpretację przepisów art. 5 ust. 4 pkt 1-5 i 7 oraz art. 8 ustawy z pominięciem dyrektyw wykładni celowościowej i funkcjonalnej. W uzasadnieniu skarżący wskazał, iż pomyłka w uzupełnieniu danych przewoźnika nastąpiła przypadkowo, gdyż kierowca A. M. na co dzień jeździ cysterną [...] i dlatego też wpisany został jej numer rejestracyjny zamiast prawidłowych numerów ([...]). Podniósł, że w sprawie nie wyjaśniono jaka ilość benzyny przewożona była zgodnie z danymi zgłoszenia w SENT, a jaka przewożona była innym ciągnikiem niż w zgłoszeniu. Dodał również, że paliwo odbierane było ze składu podatkowego i wszystkie stosowane podatki zostały odprowadzone. Ponadto, powołując się na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, wskazał na brak akceptacji dla formalistycznych regulacji prawnych, naruszających zasadę proporcjonalności, które w jego uznaniu występują w przedmiotowej sprawie. Zdaniem skarżącego ustawodawca w przepisach ustawy ukrył cel fiskalny, polegający na pozyskiwaniu dodatkowych wpływów do budżetu z kar pieniężnych nakładanych za przekroczenie marginalnych przepisów. Podniósł również, że w niniejszej sprawie nie dopełnił on jedynie części formalnych wymogów ustawowych, co wywołało restrykcyjną reakcję organów publicznych, co jest praktycznie nieznane innym europejskim ustawodawstwom. W związku z tym, w jego uznaniu, prawdopodobne jest, iż w przyszłości tak restrykcyjne postępowanie organów może spowodować lawinę skarg do TSUE, a więc w tym zakresie aktualizuje się interes publiczny, umożliwiający organom celno-skarbowym odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Ponadto wskazał, iż organ wydając decyzję powinien mieć na względzie ratio legis ustawy, która ma zabezpieczać interesy fiskalne państwa, a nie stać się pułapką zastawioną na podatnika oraz kierować się regułą in dubio pro libertate, która pozwoliłaby rozważyć odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wnosząc o jej oddalenie, podtrzymał swoje stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnośnie zarzutu naruszenia zasady proporcjonalności, organ wskazał, iż nałożenie kary pieniężnej oraz określenie jej wysokości nie zależy od uznania organu. Wskazał również, że zasada proporcjonalności została zachowana, gdyż zgodnie z wolą ustawodawcy wysokość kary jest zależna od stopnia uchybienia. I tak, całkowity brak dokonania zgłoszenia przez przewoźnika sankcjonowany jest karą pieniężną w wysokości 20 000 zł, natomiast w przypadku nieuzupełnienia przez przewoźnika zgłoszenia o obowiązkowe dane oraz zgłoszenia danych niezgodnych ze stanem faktycznym, organ zobligowany jest do nałożenia kary pieniężnej zgodnie z przepisami ustawy – odpowiednio w wysokości 5 000 zł i 10 000 zł. Ponadto organ wskazał, iż celem kary jest zobligowanie określonych w ustawie uczestników transportu do skrupulatnego przestrzegania regulacji, a uchybienia popełnione wskutek błędów lub omyłek nie wyłączają ich odpowiedzialności. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje: Skarga podlegała oddaleniu albowiem zaskarżona decyzja nie naruszyła przepisów prawa materialnego i procesowego, w tym norm prawnych, objętych zarzutami skargi i odwołania. W pierwszej kolejności podkreślić należy, że w sprawie bezspornym jest, że przewożony w dniu kontroli towar (benzyna bezołowiowa) należy to towarów tzw. wrażliwych (tj. należących do grupy towarów szczególnie narażonych na nieprawidłowości w zakresie przestrzegania przepisów prawa, w szczególnosci podatkowego i akcyzowego), których przewóz drogowy podlega systemowi monitorowania drogowego określonemu w ustawie (ustawie o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów), w ramach którego nałożone zostały m.in. na przewoźnika określone obowiązki związane z drogowym przewozem takiego rodzaju towaru, w tym obowiązki określone w art. 5 ust. 4 ustawy oraz przewidziana została odpowiedzialność za naruszanie tych obowiązków. Nałożona w sprawie kara pieniężna w wysokości 15000 zł, jest więc karą za naruszenia przez skarżącego jako przewoźnika przepisów ustawy nakładających na przewoźnika obowiązki związane z drogowym przewozem towarów wrażliwych. W art. 5 ust. 4 ustawy nałożony został na przewoźnika obowiązek uzupełnienia zgłoszenia przed rozpoczęciem przewozu towaru o dane wymienione enumeratywnie w pkt 1-8 art. 5 ust. 4, w tym o numery rejestracyjne środka transportu (pkt 3) i numer zezwolenia, zaświadczenia lub licencji w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. z 2016 r. poz. 1907, 1935 i 1948), o ile są wymagane (pkt 6). Skarżący jako przewoźnik, realizujący przewóz towaru wrażliwego, zobligowany był więc postępować zgodnie z nałożonymi na niego przez ustawodawcę obowiązkami w tym zakresie. Dokumenty zgromadzone w aktach sprawy, w szczególności protokół kontroli [...] z dnia [...] czerwca 2017 r. dokumentujący przeprowadzone w tym dniu czynności kontrolne środka transportu o nr rej [...] (ciągnik) i nr rej [...] (naczepa), którym skarżący realizował przewóz drogowy benzyny, a także wygenerowany w chwili rozpoczęcia kontroli formularz przewozu towarów dotyczący numeru zgłoszenia przewozu: [...] w sposób niewątpliwy wykazały brak uzupełnienia przez przewoźnika zgłoszenia o dane określone w art. 5 ust. 4 pkt 3 i 6 ustawy (tj. o numer rejestracyjny środka transportu - naczepy oraz o numer zezwolenia drogowego) oraz zgłoszenie danych, o których mowa w art. 5 ust. 4 pkt 3 ustawy niezgodnych ze stanem faktycznym (tj. zgłoszenie niezgodnych ze stanem faktycznym danych dotyczących numeru rejestracyjnego środka transportu – ciągnika). Ustaleń tych skarżący nie zakwestionował na żadnym etapie postępowania administracyjnego prowadzonego w przedmiotowej sprawie. Tym samym więc w związku z nieuzupełnieniem przez skarżącego jako przewoźnika zgłoszenia przed rozpoczęciem przewozu towaru o numer rejestracyjny środka transportu – naczepy (naruszenie z art. 5 ust. 4 pkt 3) oraz numer zezwolenia drogowego (naruszenie z art. 5 ust. 4 pkt 6), które to naruszenie sankcjonowane jest w art. 22 ust. 2 ustawy karą 5000 zł (na datę zdarzenia), a także w związku ze zgłoszeniem niezgodnie ze stanem faktycznych danych, innych niż dotyczące towaru tj. numeru rejestracyjnego ciągnika (naruszenie wynikające z treści art. 5 ust. 4 pkt 3), które to naruszenie sankcjonowane jest w art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy karą 10000 zł, w sprawie zaistniały przesłanki faktyczne i prawne do wymierzenia skarżącemu kary pieniężnej w kwocie 15 000 zł. Dla ich ustalenia nie miały żadnego znaczenia okoliczności objęte zarzutem skargi o braku ustalenia w sprawie ilości benzyny przewożonej zgodnie ze zgłoszeniem w SENT, i przewożonej innym ciągnikiem niż w zgłoszeniu. Kwestia ta bowiem w żaden sposób nie determinuje odpowiedzialności przewoźnika za naruszenie określonych w ustawie i wskazanych wyżej obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów wrażliwych. Odnosząc się natomiast do zarzutów skargi o naruszeniu w sprawie zasady proporcjonalności, o realizacji wyłącznie celu fiskalnego i pominięciu ratio legis ustawy, o nieuwzględnieniu okoliczności, że w sprawie naruszenie ustawy miało charakter formalny i były wynikiem przypadkowej pomyłki oraz, że wszystkie wymagane podatki zostały odprowadzone, należy wskazać, że argumenty te w okolicznościach sprawy nie mogły doprowadzić do wyłączenia odpowiedzialności skarżącego za stwierdzone naruszenia, jak też do odstąpienia od nałożenia na niego kary pieniężnej w trybie art. 22 ust. 3 i art. 24 ust. 3 ustawy. Przede wszystkim wymaga podkreślenia, że przepisy ustawy przewidują odpowiedzialność administracyjną za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów wrażliwych. Odpowiedzialność ta ma charakter obiektywny, a więc jest niezależna od winy, czy dobrej lub złej woli danego podmiotu, gdyż do jej poniesienia wystarczające jest stwierdzenie samego faktu nieprzestrzegania nałożonych ustawą obowiązków. Odpowiedzialność ta ciąży na podmiocie wysyłającym towar, odbierającym towar, na kierującym środkiem transportu oraz przewoźniku. Na każdy z tych podmiotów nałożone zostały ustawą określone obowiązki w ramach systemu monitorowania drogowego i każdy z nich ponosi własną odpowiedzialność za ich naruszenia. W przypadku stwierdzenia więc naruszeń obowiązków określonych w ustawie, po stronie organu powstaje obowiązek nałożenia przewidzianej w ustawie kary za ich naruszenie. Przewidziana w ustawie wysokość kar na ww. podmioty została uzależniona od ich roli i obowiązków na nich nałożonych. System kar z uwagi na sposób ich wymierzania, jest czytelny, łatwy do stosowania i przejrzysty (nieprawidłowość = kara administracyjna albo grzywna w określonej wysokości). Przepisy ustawę mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują, jakby chciał tego skarżący, możliwości uwzględniania "incydentalności" czy "przypadkowości" naruszenia, jak też wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu towarów wrażliwych. Przepisy ustawy zostały przy tym ukształtowane tak, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywnie stwierdzony fakt naruszenia przepisów, z tym że przewidziana w ustawie wysokość kary dla "przewoźnika" uwzględnia stopień uchybienia, jako że wysokość kar pieniężnych została zróżnicowana od tego czy naruszenie polegało na braku dokonania zgłoszenia (20000 zł), nie uzupełnieniu zgłoszenia (50000 zł) czy też zgłoszeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznych, innych niż dotyczące towaru (10000 zł). Rację ma organ, że w tym zróżnicowaniu kar uwzględniona została zasada proporcjonalności. Należy jednak wyraźnie podkreślić, że nałożenie kary i jej wysokość nie zależy od uznania organu i jest sankcją obligatoryjną. Jedynie w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem przewoźnika lub interesem publicznym przewidziana została w art. 22 ust. 3 i art. 24 ust. 3 ustawy możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej przewidzianej odpowiednio w art. 22 ust. 2 i art. 24 ust. 1 ustawy. Ważny interes przewoźnika to nie subiektywne przekonanie strony o istnieniu takiego interesu, ale sytuacja nadzwyczajna, na którą przewoźnik nie ma wpływu. W szczególnych przypadkach znaczenie może też mieć wyjątkowo trudna sytuacja ekonomiczna przewoźnika. Interes publiczny to natomiast interes uwzględniający wartości wspólne dla całego społeczeństwa, takie jak równość, sprawiedliwość, bezpieczeństwo, przestrzeganie prawa, czy zaufanie do organów państwa. W przedmiotowej sprawie ograny nie stwierdziły okoliczności stanowiących podstawę do odstąpienia od nałożenia na skarżącego kary pieniężnej. Brak jest też w aktach sprawy informacji czy dokumentów, z których wynikałoby, że uiszczenie kary pieniężnej byłoby sprzeczne z ważnym interesem przewoźnika czy interesem publicznym we wskazanym rozumieniu. W szczególności nie stanowi o wystąpieniu w sprawie przesłanki interesu publicznego powołana w skardze możliwość kierowania licznych skarg do TSUE z uwagi na restrykcyjny charakter przyjętych rozwiązań ustawowych w zakresie systemu monitorowania drogowego przewozu towarów wrażliwych. W sytuacji braku wykazania, a co najmniej wskazania przez podmiot zainteresowany okoliczności mogących stanowić uzasadnione podstawy do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (a taka sytuacja miała w miejsce w sprawie na etapie postępowania administracyjnego wszczętego postanowieniem z dnia [...] lutego 2018 r.), nie sposób uznać, że to organ zobligowany jest do poszukiwać przesłanek do odstąpienia od ukarania przewoźnika za naruszenie obowiązków związanych z drogowy przewozem towarów wrażliwych. Dla odpowiedzialności skarżącego, jak też wystąpienia przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, nie ma znaczenia podnoszona okoliczność neutralności dla budżetu państwa popełnionego błędu w treści zgłoszenia, brak zawinienia, przypadkowość pomyłki w uzupełnieniu zgłoszenia, czy jednostkowość naruszenia wymagań i jego mały ciężar, albowiem ustawodawca poddał sankcji pieniężnej formalne błędy w zgłoszeniach bez względu na wagę tych błędów i ich wpływ na nieuczciwy obrót towarami wrażliwymi, kierując się m.in. względami prewencyjnymi oraz potrzebą przymuszenia adresatów norm do respektowania obowiązków wynikających z przepisów ustawy, z uwagi na szczególny charakter towarów objętych systemem monitorowania. Podkreślić też należy, że zagrożenie karą pieniężną niedopełnienia określonych obowiązków przez przewoźnika (a także obowiązek jej poniesienia w przypadku stwierdzenie nie przestrzegania przepisów ustawy) nie może stanowić, jak twierdzi skarżący, podstawy do przyjęcia, że ustawa realizuje "cele fiskalne". Kara pieniężna przewidziana ustawą nie wynika ze stosunków publicznoprawnych (nie jest opłatą, podatkiem). Ewentualny obowiązek uiszczenia kary pieniężnej określonej w ustawie nie jest bowiem następstwem realizacji przepisów, a jest wynikiem ich naruszenia. Przewidziane w ustawie sankcje administracyjne mają przede wszystkim znaczenie prewencyjne. Istotą kary administracyjnej jest przymuszenie do respektowania nakazów i zakazów - wymuszenie na określonych w ustawie uczestnikach przewozu drogowego towarów wrażliwych przestrzegania przepisów prawa. Jest więc zapowiedzią negatywnych konsekwencji, jakie nastąpią w przypadku naruszenia obowiązków wynikających z dyrektyw administracyjnych. W tej perspektywie stanowi przejaw pewnego interwencjonizmu państwowego w sferę (szczelność systemu podatkowego), która została uznana przez ustawodawcę za szczególnie istotną i ma zagwarantować przestrzeganie nałożonych przez ustawodawcę obowiązków związanych z systemem monitorowania drogowego przewozu towarów wrażliwych. Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut naruszenia w sprawie zasady res iudicata, jako podstawy do stwierdzania nieważności decyzji, w związku z wydaniem rozstrzygnięcia w sprawie podmiotowo i przedmiotowo tożsamej do sprawy prawomocnie i ostatecznie zakończonej decyzją z dnia [...] lutego 2018 r. o umorzeniu postępowania. Zgodnie z art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji, która dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją administracyjną. Z przepisu tego wynika zakaz dwukrotnego rozstrzygania decyzją tej samej sprawy. Sytuacja w której dwa razy rozstrzygnięto tę samą sprawę, ma miejsce wówczas, gdy zachodzi tożsamość spraw, a więc łącznie występują cztery takie same elementy, tj.: stroną jest ten sam podmiot, taki sam jest przedmiot sprawy, dotyczy ona identycznego stanu prawnego i tego samego stanu faktycznego. W przypadku decyzji umarzającej pojawiły się różne poglądy doktryny i judykatury odnośnie możliwości uznania decyzji umarzającej postępowanie za "inną decyzję" w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji. Według jednego stanowiska, umorzenie postępowania jest "innym sposobem" zakończenia postępowania, gdyż nie rozstrzyga sprawy co do istoty. Tylko zaś wtedy, gdy w tożsamej sprawie wydane zostaną ostateczne decyzje rozstrzygające o istocie tej samej sprawy, powstaje przesłanka stwierdzenia nieważności późniejszej decyzji. Według natomiast drugiego stanowiska, umorzenie postępowania decyzją ostateczną jest "inną decyzją" w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji (patrz wyrok WSA w Szczecinie z dnia 8 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/SZ 777/17 i przywołane w nim stanowiska doktryny i orzeczenia – dostępny na stronie http://orzeczenia.nsa.gov. pl/cbo/query). Zdaniem tut. Sądu decyzja o umorzeniu postępowania stanowi "inną decyzją" w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji, tylko w sytuacji gdy podstawę umorzenia postępowania stanowiły przesłanki materialne. Podstawy umorzenia postępowania można bowiem podzielić na formalne i materialne. W przypadku umorzenia z przyczyn formalnych nie dochodzi do rozpoznania merytorycznego sprawy przez organ. W takim wypadku dopuszczalna jest możliwość ponownego wszczęcia postępowania w sprawie, w której postępowanie uprzednio umorzono (mimo nawet zaistnienia tożsamości podmiotu i przedmiotu sprawy w ramach tego samego stanu faktycznego i prawnego), gdyż decyzja o umorzeniu postępowania z przyczyn formalnych (procesowych) nie jest objęta res iudicata. W sytuacji natomiast umorzenia postepowania z przyczyn materialnych (np. w sytuacji ustalenia przez organ zaistnienia przesłanki przedawnienia), gdzie następuje merytoryczna wypowiedź o sprawie, decyzja o umorzeniu postępowania korzysta z powagi rzeczy osądzonej. W takiej sytuacji wykluczone jest więc wydanie ponownej decyzji co do tego samego podmiotu i przedmiotu, na podstawie tego samego stanu faktycznego i prawnego, bez wyeliminowania z obrotu prawnego poprzedniej decyzji umarzającej postępowanie. Zdaniem Sądu w okolicznościach niniejszej sprawy, brak jest podstaw do stwierdzenia, że naruszona została zasada res iudicata, gdyż decyzja z dnia [...] lutego 2018 r. o umorzeniu postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r. wynikała z przesłanek formalnych, a nie materialnych. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r., wydanym w związku z przeprowadzoną kontrolą w dniu [...] czerwca 2017 r., wszczęte zostało bowiem postępowanie o wymierzenie na podstawie art. 22 ust. 2 ustawy kary pieniężnej w wysokości [...] zł, za naruszenie polegające na braku uzupełnienia przez przewoźnika zgłoszenia o dane przewoźnika, o których mowa w art. 5 ust. 4 ustawy. Decyzja zaś z dnia [...] sierpnia 2017 r. o nałożeniu kary pieniężnej w kwocie 5 000 zł, podjęta w ramach wszczętego tym postanowieniem postępowania, dotyczyła innej podstawy faktycznej, tj. zamieszczenia w zgłoszeniu numeru rejestracyjnego innego środka transportu niż zatrzymany do kontroli, co dodatkowo zostało błędnie zakwalifikowane jako nieuzupełnienie zgłoszenia w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy. Choć decyzja ta została uchylona w następstwie kontroli instancyjnej, to jednak nie ulega wątpliwości, że podstawa faktyczna postanowienia o wszczęciu postępowania dotyczyła okoliczności niewystępujących w sprawie - nieuzupełnienie zgłoszenia o dane przewoźnika. Tymczasem to postanowienie o wszczęciu postępowania wyznacza przedmiot i granice sprawy administracyjnej, stanowiącej przedmiot rozstrzygnięcia organu administracyjnego. W postanowieniu o wszczęciu postępowania z dnia [...] lipca 2017 r. wskazano zaś, że sprawa dotyczy naruszenia polegającego na braku uzupełnienia zgłoszenia o dane przewoźnika. Tak wyznaczony przedmiot postępowania, dotyczący okoliczności niemającej miejsca w sprawie, nie znajdował oparcia i nie odpowiadał rzeczywistej podstawie faktycznej sprawy. Podkreślić też należy, że w decyzji z dnia [...] lutego 2018 r. o umorzeniu postępowania wszczętego postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r. odwołano się do tegoż postanowienia o wszczęciu postępowania (w którego postawie faktycznej odwołano się do niewystępującej w sprawie okoliczności nieuzupełnienie zgłoszenia o dane przewoźnika), wskazując że przesłanki faktyczne do wszczęcia postępowania stanowi brak uzupełnienia zgłoszenia o numer środka transportu i wpisanie błędnego numeru środka transportu, a jako postawę prawną postępowania wskazano dodatkowo na przepisy art. 24 ust. 1 pkt 2 ustawy. W tych warunkach, Sąd nie miał wątpliwości, że decyzji o umorzeniu postępowania z dnia [...] lutego 2018 r. miała charakter formalny, a nie merytoryczny, i jako taka nie mogła stanowić przeszkody do wszczęcia i przeprowadzenia postępowania w oparciu o właściwą podstawę faktyczną i prawną sprawy. Jednocześnie należy podkreślić, że nie tylko podstawa faktyczna postanowienia o wszczęciu postępowania z dnia [...] lipca 2017 r. nie była tożsama z podstawą faktyczną uchylonej decyzji i obecnie skarżonej decyzji, ale również co prawidłowo podkreślił organ II instancji, w umorzonym postępowaniu w ogóle nie wzięto pod uwagę okoliczności faktycznych dotyczących braku numeru zezwolenia, dokonano błędnych i niepełnych kwalifikacji prawnych stanu faktycznego i nie uwzględniono okoliczności faktycznej dotyczącej braku numeru naczepy. Na te dwie ostanie okoliczności wskazano w decyzji kasacyjnej z dnia [...] listopada 2017 r. Odnosząc powyższe do analizowanego zarzutu skarżącego, stwierdzić należy, że po pierwsze w sprawie wszczętej postanowieniem z dnia [...] lipca 2017 r. umorzenie miało charakter formalny, a po drugie że sprawa ta oraz sprawa, w której wydane zostały decyzje objęta kontrolą tut. Sąd nie mają tożsamej postawy prawnej i faktycznej. Tym samym więc zarzuty skarżącego dotyczące naruszenia art. 165 § 1 i art. 208 § 1 w zw. z art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji na skutek wszczęcia, a następnie braku umorzenia postępowania objętego przesłanką nieważnością dotyczącą zasady res iudicata, nie mogły odnieść zamierzonego skutku, z uwagi na ich bezpodstawność. Mając powyższe na uwadze, nie znajdując postaw do uwzględnienia zarzutów skarżącego oraz stwierdzając że w sprawie w sposób zgodny z przepisami prawa nałożono na skarżącego jako przewoźnika karę pieniężną w kwocie 15000 zł za naruszania obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów wrażliwych, Sąd w oparciu o art. 151 ppsa oddalił wniesioną w sprawie skargę.