I SA/Wr 1180/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Daria Gawlak - Nowakowska (sprawozdawca), Sędziowie: Sędzia WSA Piotr Kieres, Sędzia WSA Katarzyna Radom, , po rozpoznaniu w Wydziale I w dniu 21 lutego 2019 r. na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym sprawy ze skargi M. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu dokonania zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] r., nr [...], [...]; II. zasądza od organu na rzecz strony skarżącej kwotę 597 zł (pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Przedmiotem skargi M. C. (dalej: strona, skarżący) jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we W. (dalej: organ drugiej instancji, organ odwoławczy) z dnia [...] września 2018 r., nr [...], utrzymującego w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego Ś. (dalej: organ pierwszej instancji) z dnia [...] sierpnia 2018 r., nr [...], [...], [...], w sprawie przedłużenia terminu dokonania zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 23.871 zł wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za sierpień 2016 r. do 26 października 2018 r. Z akt sprawy wynika, że w dniu 23 marca 2017 r. skarżący złożył korektę deklaracji VAT-7 za sierpień 2016 r., w której wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym podatkiem od towarów i usług do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości 23.871 zł, w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 33.636 zł. Postanowieniem z [...] kwietnia 2017 r., nr [...] wszczęto wobec skarżącego postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, luty, marzec, kwiecień, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2015 r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2016 r. Mając na uwadze konieczność dokonania ustaleń w zakresie stanu faktycznego sprawy oraz zasadności żądanego zwrotu, organ podatkowy pierwszej instancji poinformował skarżącego o przedłużeniu terminu dokonania zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym podatkiem od towarów i usług w kwocie 23.871 zł, wykazanej w korekcie deklaracji VAT-7 za sierpień 2016 r. Czynności tej dokonał wydając postanowienia z dnia: 1) [...] maja 2017 r., nr [...], [...], którym przedłużono przedmiotowy termin do 29 września 2017 r. (doręczone 24 maja 2017 r.), 2) [...] września 2017 r., nr [...], [...], którym przedłużono termin dokonania zwrotu do 29 listopada 2017 r. (doręczone 22 września 2017 r.), 3) [...] listopada 2017 r., nr [...], [...], którym przedłużono termin dokonania zwrotu do 28 lutego 2018 r. (doręczone 4 grudnia 2017 r.), 4) [...] lutego 2018 r., nr [...], [...], którym przedłużono termin zwrotu do 30 kwietnia 2018 r. (doręczone 26 lutego 2018 r.), 5) [...] kwietnia 2018 r., nr [...], [...], którym przedłużono termin zwrotu do 29 czerwca 2018 r. (doręczone 4 maja 2018 r.), 6) [...] czerwca 2018 r., nr [...], [...], którym przedłużono termin zwrotu do 29 sierpnia 2018 r. (doręczone 11 czerwca 2017 r.), 7) [...] sierpnia 2018 r., nr [...], [...], którym po raz kolejny przedłużył termin dokonania zwrotu do 26 października 2018 r. (doręczone 17 sierpnia 2018 r.). Strona na postanowienie z [...] sierpnia 2018 r. (objęte zarzutami skargi w niniejszej sprawie), którym organ pierwszej instancji przedłużył termin dokonania zwrotu do 26 października 2018 r., złożyła zażalenie. W zażaleniu zarzuciła naruszenie: 1) art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.; dalej: O.p.) poprzez niezastosowanie tego przepisu i prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, 2) art. 125 § 1 O.p. poprzez niezastosowanie tego przepisu i niedziałanie w sprawie wnikliwie i szybko posługując się najprostszymi środkami do załatwienia tej sprawy, 3) art. 274b O.p. poprzez zastosowanie tego przepisu, gdy w przedstawionym stanie faktycznym nie powinien być zastosowany. W uzasadnieniu zażalenia powołała się na wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2018r., sygn. akt I FSK 255/17, wydany w składzie 7 sędziów, w którym NSA stwierdził, że termin do zwrotu różnicy podatku może być przedłużony, ale tylko wówczas, gdy przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno- skarbowej lub postępowania podatkowego. Wskazał skarżący, że skoro postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z [...] kwietna 2018 r. (tj. piąte z ww.) przedłużające termin zwrotu podatku VAT za sierpień 2016 r. (do 29 czerwca 2018 r.) zostało doręczone w dniu 4 maja 2018 r., w sytuacji, gdy wcześniejszym postanowieniem (z [...] lutego 2018 r.) organ wskazał termin zwrotu do 30 kwietnia 2018 r., dalsze przedłużanie terminu dokonania zwrotu tego podatku nie ma podstaw faktycznych i prawnych. Stąd - zdaniem strony - przedłużenie terminu zwrotu podatku za sierpień 2016 r. do dnia 26 października 2018 r. nie mogło nastąpić zaskarżonym w niniejszej sprawie postanowieniem, gdyż należny podatek powinien być zwrócony co najmniej po dniu 30 kwietnia 2018 r. Od tego czasu organ bezpodstawnie przetrzymuje należny podatnikowi zwrot podatku. Po rozpatrzeniu zażalenia organ podatkowy drugiej instancji zaskarżonym w niniejszej sprawie postanowieniem z dnia [...] września 2018 r. utrzymał postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...] sierpnia 2018 r. w mocy. W uzasadnieniu, po przytoczeniu treści art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) dotyczącego terminu zwrotu różnicy podatku oraz art. 274b § 1 O.p. dotyczącego możliwości przedłużenia tego terminu, wywodził organ odwoławczy, że w rozpatrywanej sprawie zaskarżone postanowienie było siódmym postanowieniem przedłużającym termin. W uzasadnieniu tego postanowienia wyjaśniono stronie powody, dla których termin zwrotu został przedłużony, jakie czynności podejmowano w toku kontroli podatkowej oraz postępowania podatkowego prowadzonego wobec strony m.in. za sierpień 2016 r. Organ odwoławczy zauważył, że strona ostatnie postanowienie organu pierwszej instancji z [...] sierpnia 2018 r. o przedłużeniu terminu, otrzymała przed upływem terminu dokonania zwrotu (29 sierpnia 2018 r.), wyznaczonego przez organ podatkowy pierwszej instancji poprzedzającym je postanowieniem z [...] czerwca 2018 r. Zaskarżone postanowienie jest zatem prawidłowe i brak jest podstaw prawnych do jego uchylenia. Zauważył organ odwoławczy, że strona wywodzi wadliwość ostatniego (siódmego) postanowienia z [...] sierpnia 2018 r. – z rzekomej wadliwości jednego z poprzedzających je postanowień (piątego), tj. postanowienia z [...] kwietnia 2018 r. Organ odwoławczy wskazał, że postanowienie z [...] kwietnia 2018 r., z uwagi na brak wniesienia przez stronę środka zaskarżenia stało się ostateczne, stąd też, zdaniem organu, nie może podlegać ocenie w prowadzonym obecnie postępowaniu. Pomimo takiego stanowiska organ odwoławczy ocenił jednak postanowienie z [...] kwietnia 2018 r. podnosząc, iż żaden przepis nie wskazuje wprost terminów doręczania postanowień dotyczących przedłużenia terminu dokonania zwrotu. Zatem, doręczenie postanowienia z [...] kwietnia 2018 r. dokonane po upływie terminu zwrotu wyznaczonego poprzedzającym go postanowieniem nie skutkowało naruszeniem przepisów. W ocenie organu odwoławczego należy dążyć do tego, aby wydanie, a następnie doręczenie postanowienia w zakresie przedłużania terminu dokonania zwrotu następowało zgodnie z poglądem wyrażonym w powołanym przez stronę wyroku NSA z 23 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 255/17. Stanowisko to nie jest jednak powszechnie obowiązujące i zawiera wyłącznie pogląd składu orzekającego. W orzecznictwie w kontekście problematyki przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT akceptowane były zaś dwa poglądy. Wedle jednego z nich chwilą przedłużenia terminu jest data wydania aktu administracyjnego przedłużającego termin, a nie data jego doręczenia. Zdaniem organu odwoławczego w rozpatrywanej sprawie nie można zatem mówić o naruszeniu przepisów prawa wskazywanych przez stronę w zażaleniu, zwłaszcza, że zaskarżone postanowienie było doręczone przed upływem terminu wskazanego w poprzedzającym go postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Ś. z [...] czerwca 2018 r., tj. przez dniem [...] sierpnia 2018 r. W skardze do tut. Sądu strona wnosząc o uchylenie postanowienia II instancji i zasądzenie kosztów zarzuciła naruszenie: 1) art. 2a O.p. poprzez nie zastosowanie tego przepisu; 2) art. 121 § 1 O.p. poprzez nie zastosowanie tego przepisu i prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, 3) art. 125 § 1 O.p. poprzez nie zastosowanie tego przepisu i nie działanie w sprawie wnikliwie i szybko; 4) art. 274b O.p. poprzez zastosowanie tego przepisu, gdy w przedstawionym stanie faktycznym nie powinien być zastosowany. W uzasadnieniu skargi, podobnie jak w zażaleniu, strona powołała się na wyrok NSA z dnia 23 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 255/17 wskazując, że termin do zwrotu różnicy podatku może być przedłużony, ale tylko wówczas, gdy przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu. Odwołała się również do wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 października 2008 r. (K 16/07, OTK-A 2008, nr 8, poz. 136) wskazując, iż choć w wyroku tym wskazano, że art. 87 ust. 2 ustawy o VAT jest zgodny z Konstytucją RP oraz regulacjami unijnymi, to jednak podkreślono, że "chwilą przedłużenia terminu jest data skutecznego wprowadzenia do obrotu prawnego postanowienia przedłużającego termin, czyli odpowiednio data jego doręczenia tudzież (ewentualnie) ogłoszenia. Nie jest wystarczające samo tylko sporządzenie (napisanie) i podpisanie postanowienia przedłużającego termin. Musi ono zostać skutecznie wprowadzone do obrotu prawnego, tak aby było wiążące zarówno dla organu, jak i jego adresata". Skoro piąte z kolei postanowienie z [...] kwietnia 2018 r. nie spełniało ww. warunku, następujące po nim postanowienia, w tym objęte zarzutami skargi w niniejszej sprawie, należy uznać za wadliwe. W odpowiedzi organ podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje: W pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że złożona w tej sprawie skarga została przez sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym zgodnie z art. 119 pkt 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: p.p.s.a.) - zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym, na które służy zażalenie. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt 2 p.p.s.a. sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonego postanowienia (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c tej ustawy). Sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Nadto sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną ( art. 134 § 1 p.p.s.a.). Przeprowadzone wedle powyższych kryteriów badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało, że organy orzekające w przedmiotowej sprawie naruszyły przy rozpatrywaniu sprawy obowiązujące przepisy prawa. Przystępując do oceny legalności zaskarżonego postanowienia, należy podkreślić, że istotą sporu w niniejszej sprawie było ustalenie czy kwestionowane przez skarżącego kolejne przedłużenie terminu zwrotu różnicy w podatku od towarów i usług za przedmiotowy okres jest prawnie skuteczne. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast w myśl art. 87 ust. 2 ustawy o VAT zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku (...). Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Należy przy tym podkreślić, że przepisy polskiej ustawy o podatku od towarów i usług w tym zakresie znajdują oparcie w uregulowaniach dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L.06.347.1). Zgodnie z art. 273 tej dyrektywy państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule XI, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, powinny jednak czynić to w ramach przewidywanych prawem krajowym procedur i przy uwzględnieniu zasady proporcjonalności. Natomiast zgodnie z art. 183 dyrektywy 112 - w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki. Państwa członkowskie mają zatem pewną swobodę w określaniu wymogów zwrotu nadwyżki VAT, w tym w przedłużeniu terminu zwrotu podatku. Procedura weryfikacji zasadności zwrotu jest dopuszczalna jednak w uzasadnionych przypadkach. Bez wątpienia nie może być nadużywana, a jedynie uruchamiana w celu przeciwdziałania wyłudzaniu podatku z budżetu (por. pkt 32 wyroku TS z 25 października 2001 r. w sprawie C-78/00 Komisja WE przeciwko Republice Włoskiej, Zb. Orz. 2001, s. 1-2001). Zatem organy podatkowe są uprawnione przedłużać termin zwrotu podatku celem zweryfikowania zasadności zwrotu. Jednocześnie jednak istotne jest zachowanie procedury, która warunkuje możliwość skutecznego przedłużenia terminu zwrotu, a ta w ocenie Sądu nie została dochowana. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 255/17 sformułował tezę, że "w stanie prawnym obowiązującym w 2015 r., określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) termin do zwrotu różnicy podatku został przedłużony, jeżeli przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających". Sąd orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko zawarte w ww. wyroku NSA i stoi na stanowisku, że powyższą ocenę należy zastosować również w niniejszej sprawie, tj. w stanie prawnym obowiązującym w dacie wydania postanowienia organu I instancji, gdyż stosowne przepisy prawa nie uległy w tym zakresie takiej zmianie, która uzasadniałaby odejście od wykładni zastosowanej przez NSA w omawianym wyroku. Przenosząc powyższą tezę na stan faktyczny niniejszej sprawy zauważyć należy, że z akt administracyjnych rozpatrywanej sprawy wynika, że organ I instancji siedmiokrotnie przedłużał postanowieniami termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2016 r. A zatem dla skuteczności każdego kolejnego przedłużenia terminu zwrotu podatku każdorazowo należało doręczyć przed jego upływem postanowienie o przedłużeniu. Natomiast jak wynika z akt sprawy, postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2017 r. przedłużało termin przedmiotowego zwrotu do dnia 29 listopada 2017 r. Skoro termin zwrotu został przedłużony do 29 listopada 2017r. dla jego dalszego skutecznego przedłużenia konieczne było nie tylko wydanie, ale także doręczenie stronie kolejnego postanowienia w tym przedmiocie z zachowaniem tego terminu. Natomiast doręczenie takie nastąpiło dopiero 4 grudnia 2017 r. - postanowienie z dnia [...] listopada 2017 r. przedłużające termin zwrotu do dnia 28 lutego 2018 r. A contrario wobec faktu, że doręczenie takie we wskazanym terminie nie nastąpiło, nie doszło też wówczas do skutecznego przedłużenia wspomnianego terminu. Zatem kolejne postanowienia wydane w tej sprawie, tj. z dnia [...] lutego 2018 r., którym przedłużono termin zwrotu do 30 kwietnia 2018 r., z dnia [...] kwietnia 2018 r., którym przedłużono termin zwrotu do 29 czerwca 2018 r., z dnia [...] czerwca 2018 r., którym przedłużono termin zwrotu do 29 sierpnia 2018 r. oraz z dnia [...] sierpnia 2018 r., którym przedłużono termin dokonania zwrotu do 26 października 2018 r. – nie mogły skutecznie przedłużyć terminu ww. zwrotu, bowiem termin ten już upłynął, a ewentualne wydanie postanowienia przedłużającego termin już po jego upływie nie wywiera żadnych skutków prawnych. Ustanowione bowiem w art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT terminy są terminami prawa materialnoprawnego. Ich upływ wywołuje bowiem skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że organ podatkowy określi je w innej wysokości (art. 99 ust. 12 ustawy o VAT). Materialnoprawny charakter terminów określony w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 ustawy o VAT oznacza także, że po ich upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Utrwalone jest bowiem w orzecznictwie stanowisko, że skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie nie będzie skuteczna. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2001 r., sygn. akt III SA 2803/99, Przegląd Podatkowy z 2001 r. Nr 10 s. 63). Sąd zwraca uwagę na zasadę wyrażoną w 121 § 1 O.p. czyli prowadzenia postępowania przez organ w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zasada ta oznacza m.in., że uchybienia organu prowadzącego postępowanie nie mogą powodować ujemnych następstw dla obywatela, który działa w dobrej wierze i w zaufaniu do treści otrzymanej decyzji (postanowienia). Jeżeli zatem podatnikowi nie doręczono postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku przed upływem terminu przewidzianego w art. 87 ust. 2 lub w ust. 6 ustawy o VAT, to tym samym ma on uprawnione przekonanie, że zwrot różnicy podatku nastąpi w terminie 60 dni (ust. 2) lub 25 dni (ust. 6) od dnia złożenia rozliczenia, lub w terminie wskazanym w ostatnio wydanym postanowieniu przedłużającym termin zwrotu. Mając na względzie powyższe okoliczności Sąd uznał, że organy dopuściły się naruszenia art. 87 ust. 2 ustawy o VAT. Termin zwrotu podatku w sprawie nie mógł bowiem zostać przedłużony, z racji tego, że w dacie wydania skarżonego postanowienia już upłynął. Ponownie rozpoznając sprawę zwrotu organ weźmie pod uwagę powyższe stanowisko Sądu. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 135 p.p.s.a Sąd orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono w oparciu o przepisy art. 200 oraz art. 205 § 4 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 2 ust. 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687). Na zasądzone koszty składa się uiszczony wpis w kwocie 100 zł, wynagrodzenie pełnomocnika w wysokości 480 zł oraz opłata od pełnomocnictwa w wysokości 17,00 zł.