I SA/Wr 1005/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Daria Gawlak - Nowakowska, Sędziowie: Sędzia WSA Barbara Ciołek, Sędzia WSA Marta Semiczek (sprawozdawca), Protokolant: sekretarz sądowy Magdalena Dworszczak, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 24 listopada 2016 r. przy udziale sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w D. na interpretację indywidualną Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych I. uchyla zaskarżoną interpretację; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. działającego w imieniu Ministra Finansów na rzecz Skarżącej kwotę 457 (czterysta pięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wnioskiem z dnia 21 grudnia 2015 r. "A" Spółka z o.o. ( Wnioskodawca, Strona) zwróciła się o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W wniosku podała, że prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: "SSE") na podstawie zezwolenia z [...] 2000 r. (dalej: "Zezwolenie"). Zezwolenie zostało udzielone do 28 maja 2017 r. Na podstawie Zezwolenia Wnioskodawca poniósł w latach 2000-2007 wydatki inwestycyjne o łącznej wartości 4.908.355,86 PLN. Spółka posiada status średniego przedsiębiorcy. Spółka należy do grupy przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie strefowe przed 1 stycznia 2001 r. - tzw. "starych inwestorów". W ich wypadku okresie pierwszych 10 lat, całość dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnych strefach ekonomicznych była zwolniona z opodatkowania, natomiast po tym okresie dochód taki mógł podlegać zwolnieniu z podatku w części nieprzekraczającej 50% wysokości dochodu (bez ograniczeń wynikających z kwot faktycznie poniesionych wydatków). W 2007 r. Spółka wystąpiła do Ministra Gospodarki o zmianę Zezwolenia w trybie określonym w 6 ust. 1 Ustawy zmieniającej. Decyzją z [...] 2008 r. Minister Gospodarki zmienił Zezwolenie zgodnie z wnioskiem Spółki. Ponadto, Wnioskodawca był beneficjentem pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku od nieruchomości. Maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku od nieruchomości wynosiła 65% lub 50% kosztów kwalifikowanych. Oprócz wydatków inwestycyjnych, do poniesienia których Wnioskodawca był zobowiązany na podstawie Zezwolenia, Spółka ponosiła również inne wydatki inwestycyjne, które stanowiły podstawę do udzielenia jej zwolnienia z podatku od nieruchomości. Spółka posiadała status średniego przedsiębiorcy. W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania: Przepisy którego rozporządzenia Rady Ministrów określają warunki udzielania pomocy publicznej Wnioskodawcy w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, jako przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie Zezwolenia? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) Jaka jest maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie Zezwolenia oraz koszty inwestycyjne poniesione, w jakim okresie mogą być brane pod uwagę przy obliczaniu wartości wydatków kwalifikowanych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) Odnośnie pytania 1 zdaniem spółki powinna ona stosować przepisy rozporządzenia z 5 grudnia 2006 r. Strona wskazał, że ustawa zmieniająca - oprócz określenia maksymalnej intensywności pomocy publicznej - nie reguluje w sposób szczegółowy pozostałych zasad korzystania ze zwolnienia w podatku CIT przez przedsiębiorców, którzy dokonali zmiany zezwolenia strefowego. W momencie otrzymania przez Spółkę Zezwolenia korzystanie z pomocy strefowej było uregulowane w rozporządzeniu Rady Ministrów z 15 kwietnia 1997 r. w sprawie ustanowienia (...) specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. z 1997 r. nr 46, poz. 290). Następnie zostały wydane: – rozporządzenie Rady Ministrów z 14 września 2004 r. w sprawie (...) specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. z 2004 r. nr 218, poz. 2211, dalej: "Rozporządzenie strefowe z 2004 r."). – rozporządzenie Rady Ministrów z 5 grudnia 2006 r. w sprawie (...) specjalnej strefy ekonomicznej (Dz.U. z 2006 r. nr 236, poz. 1705, dalej: "Rozporządzenie strefowe z 2006 r."), – rozporządzenie Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465, dalej: "Rozporządzenie strefowe z 2008 r."). Zgodnie z § 8 Rozporządzenia strefowego z 2008 r., do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej. Rozporządzenie strefowe z 2008 r. nie ma zatem zastosowania do pomocy publicznej, z której Spółka korzysta na podstawie Zezwolenia. Zarówno Rozporządzenie strefowe z 2006 r jak i Rozporządzenie strefowe z 2004 r. nie zawierały przepisów przejściowych regulujących sytuację przedsiębiorców strefowych działających na podstawie zezwoleń wydanych przed dniem wejścia w życie tych rozporządzeń. Obydwa rozporządzenia zawierają przepis, zgodnie z którym zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy wydane przed dniem ich wejścia w życie zachowują ważność. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, zasady korzystania z Zezwolenia, w zakresie nieuregulowanym w Ustawie zmieniającej, powinny być ustalane w oparciu o przepisy Rozporządzenia strefowego z 2006 r. (zgodnie z zasadą bezpośredniego obowiązywania nowego prawa). Odnośnie pytania 2 spółka wskazała, że nie prowadzi działalności w sektorze motoryzacyjnym oraz uzyskała zezwolenie [...] 2000 r., a więc po 31 grudnia 1999 r.. Wobec tego będzie miał do nie zastosowanie przepis art. 5 ust. 2 pkt 1 Ustawy zmieniającej, zgodnie, z którym dochody uzyskane przez przedsiębiorcę (...) z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia wydanego przed dniem 1 stycznia 2001 r., są zwolnione z podatku dochodowego w zakresie ustalonym w art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1, z tym, że maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej wynosi 50% kosztów inwestycji poniesionych do dnia 31 grudnia 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając w imieniu Ministra Finansów uznał stanowisko strony za nieprawidłowe. Organ wskazał, że normy przejściowe przyjęte w związku z wprowadzeniem nowych zasad korzystania ze zwolnienia od podatku dochodów uzyskiwanych z działalności na terenie SSE zachowały tzw. stary reżim prawny dla przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001 r. W ten sposób ustawodawca przesądził, że do tzw. "starych przedsiębiorców" zastosowanie mają przepisy obowiązujące do 31 grudnia 2000 r. W konsekwencji, wprowadzony po tym terminie przepis art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma zastosowania do tych podmiotów. Ustawodawca dostosowując obowiązujące w Polsce uregulowania do wymogów unijnych, dokonał kolejnej zmiany, w wyniku której uległy skróceniu okresy, w których "starzy przedsiębiorcy" mogli korzystać ze zwolnienia określonego w przepisach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2000 r. W sposób szczególny potraktowani zostali inwestorzy, którzy w dniu akcesji Polski do Unii Europejskiej posiadali status średniego bądź małego przedsiębiorcy, w rozumieniu rozporządzeń unijnych. Zachowują oni przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy, o której mowa w art. 1 tj. ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej ( Dz. U. z 1994r. nr123 poz.600 ze zm. dalej ustawa o SSE). W zakresie zwolnień i preferencji podatkowych przysługujących przedsiębiorcom, o których mowa w ust. 1, stosuje się przepisy art. 12-14 i 19 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Rozstrzygając kwestię ustalenia maksymalnej dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych oraz ustalenia, za jaki okres poniesione koszty inwestycyjne są brane pod uwagę przy obliczaniu wartości wydatków kwalifikowanych należy odnieść się do art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw (Dz.U. Nr 188, poz. 1840 ze zm., dalej: "ustawa zmieniająca."). Przepis ten podzielił przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie na prowadzenie działalności na terenie strefy, na 3 grupy: przedsiębiorcy mali i średni [w rozumieniu załącznika nr 1 do rozporządzenia nr 70/2001 /WE z dnia 12 stycznia 2001 r. ) w dalszym ciągu mają prawo do 100% zwolnienia, ale prawo to jest ograniczone czasowo - odpowiednio do 31 grudnia 2011 r. i 31 grudnia 2010 r. Wobec tego w ocenie organu Spółka, jako średni inwestor, zachowała- na podstawie art. 5 ustawy zmieniającej z 2003 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. -prawo do zwolnienia podatkowego określonego w art. 12 ust. 1 ustawy o SSE, w brzmieniu obowiązującym do końca 2000 r. Jednocześnie fakt zmiany Zezwolenia na podstawie art. 6 ww. ustawy zmieniającej, nie ma żadnego wpływu na ustalenie regulacji prawnych dotyczących zwolnienia podatkowego przysługującego przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia udzielonego przed dniem 1 stycznia 2001 r. Ustalenia poczynione w wyniku negocjacji z Unią Europejską zawarte zostały w Traktacie o przystąpieniu Polski do Unii, a następnie implementowane do ww. ustawy zmieniającej z 2003r. Nowe zasady udzielania zwolnień podatkowych określone zostały w art. 5 tej ustawy i jest to jedyny przepis ustawowy określający zakres zwolnień podatkowych dla tej grupy przedsiębiorców. Nie ma żadnych innych przepisów, które pozwalałyby "starym przedsiębiorcom" korzystać ze zwolnienia podatkowego po wykorzystaniu pomocy wynikającej z art. 5 ustawy o zmianie ustawy o SSE, w tym także średnim przedsiębiorcom - po dniu 31 grudnia 2010 r. Nowe zasady korzystania z pomocy publicznej wynikają, bowiem z "nowego" brzmienia art. 12 ustawy o SSE, który nie miał i nie ma zastosowania do średnich "starych" przedsiębiorców. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego Skarżąca w zarzuciła: 1. Błędną wykładnię prawa materialnego, tj. art. 6 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 i 2 ustawy zmieniającej z 2003r skutkującą uznaniem, że mimo dokonania konwersji zezwolenia strefę - korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych jedynie do 31 grudnia 2 i 3 r 2. Naruszenie przepisu postępowania, tj. art. 2a ustawy z 29 sierpnia 1997 r ustawy z 29 sierpnia 1996 Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) przez brak zastosowania, skutkujące błędna wykładnią materialnego, na których oparto skarżone rozstrzygnięcie. W ocenie Skarżącej art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej stosuje się z zastrzeżeniem art. 6 Ustawy zmieniającej. Innymi słowy przedsiębiorcy, którzy dokonali konwersji zezwolenia powinni być wykluczeni z zakresu zastosowania art. 5 ust. 1 Ustawy zmieniającej. W konsekwencji jedynym logicznym wnioskiem z analizy art. 5 i 6 Ustawy zmieniającej jest uznanie, że przedsiębiorcy dokonujący konwersji zezwolenia strefowego są objęci zakresem zastosowania art. 5 ust. 2 Ustawy zmieniającej. Wobec tego średni przedsiębiorcy, którzy uzyskali zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnych strefach ekonomicznych przed dniem 1 stycznia 2001 r.: byli z mocy prawa zobowiązani do stosowania zasad określonych w art. 5 ust. 1 Ustawy zmieniającej (tj. do korzystania ze zwolnienia nielimitowanego kwotowo, ale z ograniczeniem czasowym do 31 grudnia 2010 r.) albo mogli dokonać konwersji zezwolenia i w konsekwencji korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na zasadach określonych w art. 5 ust. 2 Ustawy zmieniającej (tj. korzystać ze zwolnienia limitowanego kwotowo, ale przez cały okres, na jaki zostało udzielone zezwolenie). Strona wskazała ponadto, że inna niż zaprezentowana wyżej wykładnia przepisów Ustawy zmieniającej prowadzi do nieracjonalnych wniosków. Po wejściu w życie Ustawy zmieniającej, Spółka - jako średni przedsiębiorca - została objęta zasadami korzystania ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej (zwolnieni: nielimitowane kwotowo, ale ograniczone czasowo). Konwersja zezwolenia skutkowała rezygnacją z nielimitowanego kwotowo zwolnienia na rzecz zwolnienia, którego wartość była limitowana w oparciu o określony procent poniesionych wydatków inwestycyjnych. W zamian za to przedsiębiorcy decydujący się na konwersję zezwolenia uzyskali prawo korzystania ze zwolnienia po terminach określonych w art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej (tj. po 2010 r.). Gdyby było inaczej - i terminy określone w art. 5 ust. 1 Ustawy zmieniającej obowiązywałyby również przedsiębiorców dokonujących konwersji - żaden racjonalnie działający przedsiębiorca nie zdecydowałby się na taki krok. W takim przypadku jedynym skutkiem konwersji zezwolenia byłoby ograniczenie kwoty dostępnego zwolnienia. W obu przypadkach zwolnienie przysługiwałoby jedynie do końca 2010 r., jednak po konwersji zezwolenia zwolnieniu podlegałby nie cały dochód, ale jedynie figo część. Skarżąca wskazał również, że rozwiązanie takie byłoby dyskryminujące w porównaniu z przedsiębiorcami korzystającymi ze zezwolenia po akcesji Polski do Unii Europejskiej, w przypadku, których dostępna pula pomocy publicznej jest limitowana wartością poniesionych wydatków inwestycyjnych, ale którzy mają prawo do korzystania ze zwolnienia przez cały okres na jaki udzielono im zezwolenia strefowego. Uzasadniając zarzut naruszenia art 2 a Ordynacji podatkowej Skarżąca podniosła, że jakość przepisów w zakresie skutków konwersji zezwoleń strefowych zawartych w Ustawie zmieniającej. pozostawia wiele do życzenia. W szczególności ewentualne wątpliwości może budzić brzmienie art. 6 ust. Ustawy zmieniającej. Jeżeli jednak Organ miał w tym zakresie wątpliwości - których przy wykorzystaniu wykładni gramatycznej nie zdołał usunąć to powinien zastosować art. 2a Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co nastepuje Skarga jest zasadna. Na wstępie należy podkreślić, iż zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2016 poz.1066 ze zm.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145-150 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 poz. 718. Ze zm.) – w skrócie upsa. Powyższe oznacza, że zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie; w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. "Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności." – art. 146 § 1 upsa. Wskazać także należy, że zgodnie z art. 57a upsa "Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną." Spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia czy Skarżącej działającej na terenie SSE będącej – tzw. "starym średnim" przedsiębiorca przysługuje po dniu 31 grudnia 2010 r. zwolnienie podatkowe ograniczone kwotowo, w sytuacji gdy zmieniła Zezwolenie w trybie art. 6ustawy o SSE. Aby udzielić odpowiedzi w tej kwestii należy prześledzić i przeanalizować zmiany przepisów ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2000r. (w brzmieniu obowiązującym w momencie uzyskania przez Skarżąca zezwolenia strefowego) dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 przez osoby prawne oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarcza mogą być w drodze rozporządzenia Rady Ministrów, całkowicie zwolnione odpowiednio od podatku dochodowego od osób prawnych o i podatku dochodowego od osób fizycznych w okresie równym połowie okresu na jaki ustanowiona została strefa. W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 kwietnia 1997 r. w sprawie ustanowienia [...] specjalnej strefy ekonomicznej "Zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej(...)". W związku ze staraniami Polski mającymi na celu przystąpienie do Unii Europejskiej nastąpiła konieczność zmian w regulacjach dotyczących zwolnień podatkowych dla przedsiębiorców, celem zapewnienia zgodności przepisów prawa krajowego z prawem wspólnotowym. Proces harmonizacji rozpoczął się z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2001r. ustawy z dnia 16 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 117, poz. 1228, ze zm., dalej: "ustawa zmieniająca z 2000 r."). Na jej podstawie zniesiono przepis art. 12 ustawy o SSE zgodnie z którym dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wielkość zwolnień podatkowych określają rozporządzenia Rady Ministrów ustanawiające strefy z zachowaniem zasad określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000r. o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców (Dz.U. nr 60, poz. 704). Ustawa zmieniająca z 2000r. z dniem 1 stycznia 2001r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych do art. 17 ust. 1 dodano punkt 34, który stanowi, że wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Na mocy art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2000 r., przedsiębiorcy, którzy przed dniem jej wejścia w życie uzyskali zezwolenia na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, zachowują przez okres ważności zezwolenia prawo do zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie w.w. ustawy zmieniającej z 2000r. tj. przed dniem 1 stycznia 2001r. . Zgodnie z regulacją zawartą w ustawie zmieniającej z 2000r. nastąpił podział przedsiębiorców na posiadających zezwolenie wydane przed dniem 1 stycznia 2001r. tzw. "starzy inwestorzy" oraz przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenie po tym dniu tzw. "nowi inwestorzy". Na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2000 r. przedsiębiorcom posiadającym zezwolenia wydane przez 1 stycznia 2001r. zostało zagwarantowane prawo do korzystania ze zwolnień podatkowych na zasadach obowiązujących przed tym dniem. Natomiast przedsiębiorcy, którzy uzyskali zezwolenie strefowe po 31 grudnia 2000r. korzystali ze zwolnień na nowych zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych (art.17 ust. 1 pkt 34 pdop). Zasady korzystania z pomocy publicznej w formie zwolnień w podatku dochodowym co do "nowych inwestorów" zostały zasadniczo dostosowane do regulacji wspólnotowych. Wysokość pomocy publicznej przysługującej przedsiębiorcom strefowym została uzależniona od maksymalnej intensywności pomocy obowiązującej dla danego regionu oraz wydatków poniesionych w związku z inwestycją na terenie strefy. Oznacza to, że do wszystkich przedsiębiorców, którzy uzyskali zezwolenia strefowe przed 1 stycznia 2001r. nie miały zastosowania nowe zasady przyznawania pomocy publicznej w formie zwolnień w podatku dochodowym. Nie miał do nich zastosowania przepis art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2001r. odsyłający do zasad określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o warunkach dopuszczalności i nadzorowaniu pomocy publicznej dla przedsiębiorców. Korzystali oni nadal z zwolnień i preferencji podatkowych określonych w art. 12 ustawy o SSE, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej z 2000r. "Starzy inwestorzy" uprawnienie to na mocy art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2000r. zachowali przez okres ważności zezwolenia. Przepis art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2000r. został uchylony przez art. 3 ustawy zmieniającej z 2003r. która weszła w życie 1 maja 2004r. Na mocy tej nowelizacji zasady korzystania z ulg przez podmioty, które uzyskały zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001r. uregulowania w art. 5 ustawy zmieniającej z 2003r. Zostały one zróżnicowane w zależności od rozmiarów prowadzonej przez przedsiębiorców działalności gospodarczej na małe, średnie i duże przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003r., z zastrzeżeniem ust. 6, przedsiębiorca, który posiada zezwolenie uzyskane przed dniem 1 stycznia 2001r. zachowuje prawo do zwolnień podatkowych określonych w art. 12 ustawy , o której mowa w art. 1, w brzemieniu z dnia 31 grudnia 2000r. 1) w okresie do dnia 31 grudnia 2011r. – jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy małym przedsiębiorca w rozumieniu ust. 5, 2) w okresie do dnia 31 grudnia 2010r. – jeżeli był on w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu ust. 5. Z treści przepisu art. 5 ust. 1 zmieniającej z 2003r. wynika, że mali i średni przedsiębiorcy, którzy posiadają zezwolenie uzyskane przed okresem 1 stycznia 2001r. zachowują prawo do zwolnień podatkowych z art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu z dnia 31 grudnia 2000r. – odpowiedni do 31 grudnia 2011r. oraz do 31 grudnia 2010r. – o ile zaistnieją przesłanki z art. 5 ust 6 ustawy zmieniającej z 2003r. Na mocy przepisów obowiązujących do dnia 30 kwietnia 2004r. małym i średnim przedsiębiorcom, którzy uzyskali zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej przez dniem 1 stycznia 2001r., przysługiwało przez cały okres ważności tego zezwolenia zwolnienie z podatku dochodowego na zasadach wskazanych w art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2000r. jednakże z ograniczeniem czasowym wynikającym z regulacji zawartej w art. 3 i art. 5 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy zmieniającej z 2003r. W przypadku małych przedsiębiorstw uprawnienie to wygasło z dniem 31 grudnia 2011r., zaś w przypadku średnich przedsiębiorców z dniem 31 grudnia 2010r. . Pozostali przedsiębiorcy, którzy uzyskali zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE przez dniem 1 stycznia 2001r. mogli korzystać ze zwolnień z podatku dochodowego na nowych zmodyfikowanych zasadach, określonym m.in. w art. 5 ust. 2 i 8 ustawy zmieniającej z 2003r. W stosunku właśnie do tych przedsiębiorców tzw. "dużych przedsiębiorców" wskazana została maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy, jąka mogli oni uzyskać. Wśród tych przedsiębiorców można wyróżnić trzy grupy: 1. prowadzący działalność w sektorze motoryzacyjnym, 2. prowadzący inna działalność niż działalność w sektorze motoryzacyjnym, na podstawie zezwolenia wydanego przez dniem 1 stycznia 2000r. 3. prowadzący inną działalność niż działalność w sektorze motoryzacyjnym, na podstawie zezwolenia wydanego po dniu 31 grudnia 1999r. Dla każdej z tych grup ustanowiona została inna maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy. Przepis art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003r. stanowi, że przedsiębiorca, który uzyskał zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001r. może wystąpić z wnioskiem do ministra właściwego do spraw gospodarki o jego zmianę polegającą na zastosowaniu do tego przedsiębiorcy przepisów dotyczących zwolnień podatkowych określonych w art. 5 w miejsce przepisów art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000r. Powyższy przepis dawał małym i średnim przedsiębiorcom, którzy uzyskali zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE przed dniem 1 stycznia 2001r., możliwość wyboru zasad korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego. Mogli oni wystąpić do Ministra właściwego do spraw gospodarki o zmianę zezwolenia, w wyniku czego mogli korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego na zasadach określonych w art. 5 ust. 2 ustawy zmieniającej z 2003r. To oni mogli zdecydować czy rezygnują z bardzo korzystnego uprawnienia, ale ograniczonego czasowo do końca 2011 lub 2010r., czy też wybierają uprawnienie mniej korzystne, ograniczone kwotowo, które wygasłoby z chwilą osiągnięcia pomocy publicznej w określonej przepisami prawa kwocie. Przepisy ustawy zmieniającej z 2000r. oraz ustawy zmieniającej z 2003r. doprowadzi do zróżnicowania zasad zwolnienia od podatku dochodowego dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, w zależności od momentu uzyskania zezwolenia na prowadzenie działalności strefowej, z którym wiąże się to zwolnienie, a w przypadku podatników, którzy uzyskali zezwolenie przed dniem 1 stycznia 2001r., także w zależności od statusu przedsiębiorcy i jego decyzji w sprawie wystąpienia z wnioskiem o zmianę zezwolenia. W świetle przepisów obowiązujących do 30 kwietnia 2004r. Skarżąca przez cały okres ważności zezwolenia uzyskanego [...] 2000r. przysługiwały zwolnienia i preferencje w podatku dochodowym od osób prawnych uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie tego zezwolenia na terenie SSE na zasadach określonych w art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000r. W wyniku wejścia w życie z dniem 1 maja 2004r. ustawy zmieniającej z 2003r. prawo do stosowania zwolnienia wynikającego z art. 12 ustawy o SSE w brzmieniu obowiązującym w dniu 31 grudnia 2000r. w przypadku Skarżącego wygasłoby z dniem 31 grudnia 2011r. Z uwagi na to, że Spółka wystąpiła do Ministra Gospodarki o zmianę zezwolenia, w trybie art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej z 2003r. nastąpiła zmiana zasad korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego. Na skutek decyzji Ministra Gospodarki z dnia [...] 2006r. Spółka uzyskała możliwość korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego na zasadach określonych w art. 5 ust. 2 ustawy zmieniającej z 2003r. Wobec powyższego w ocenie Sądu Minister Finansów nie ma racji uznając, że konwersja zezwolenia nie ma wpływu na zakres przysługującego Skarżącej zwolnienia podatkowego. Natomiast przedmiotem pytania nie było korzystanie ze zwolnienia na zasadach art 17 ust. 1 pkt 34 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.,) oraz art. 12 i art. 16 ustawy o SSE, W tym stanie rzeczy należy uznać, że Organ naruszył przepisy prawa materialnego w zakresie podnoszonym w skardze, co uzasadnia – zgodnie z art. 146 upsa- uchylenie zaskarżonej interpretacji. Uwzględnienie skargi zobowiązuje Wojewódzki Sąd Administracyjny do zasądzenia na rzecz skarżących kosztów postępowania (art. 200 upsa).