I SA/Bd 13/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie: sędzia WSA Urszula Wiśniewska (spr.) sędzia WSA Tomasz Wójcik Protokolant: starszy sekretarz sądowy Stanisława Majkut po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 marca 2019 r. sprawy ze skargi H. F. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. ( obecnie: Dyrektora Izby Administracji Skarbowej) z dnia [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych. oddala skargę Decyzją z dnia [...] maja 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w G.-D. określił skarżącemu wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych w kwocie [...]zł. Organ określając wysokość zobowiązania podatkowego w związku z powołaniem się na niezgłoszoną w wymaganym terminie pożyczkę, zabezpieczoną wekslem w wysokości [...] zł, zastosował sankcyjną 20% stawkę podatku określoną w art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 9 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych, (Dz. U. z 2015r., poz. 626 ze zm.), dalej: "u.p.c.c.". Obliczając należny podatek organ na podstawie art. 9 pkt 10 lit. d) u.p.c.c. uwzględnił kwotę zwolnioną z podatku w wysokości [...] zł. W złożonym odwołaniu skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i umorzenie postępowania w sprawie. Zaskarżonej decyzji zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych, który skutkował uznaniem, że weksel własny z dnia [...] października 2006r. wystawiony przez H. F. pełnił funkcję gwarancyjną wobec innego, domniemanego przez organ podatkowy stosunku zobowiązaniowego (umowy pożyczki). Decyzją z dnia [...] sierpnia 2015r. Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu [...] kwietnia 2013r., w ramach toczącego się postępowania w przedmiocie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r., skarżący powołał się na posiadanie pieniędzy w wysokości [...] zł, które otrzymał od swojego zięcia C. K. z tytułu emisji papieru dłużnego w postaci weksla własnego opiewającego na kwotę [...]zł, zupełnego w chwili wystawienia, którego remitentem był C. K. i w związku z emisją którego, w dniu wręczenia weksla remitentowi skarżący otrzymał kwotę [...]zł w gotówce. Otrzymane środki pieniężne przeznaczone zostały przez skarżącego na zakup nieruchomości. Naczelnik Urzędu Skarbowego uznał, że wystawiając weksel własny na rzecz C. K. skarżący zagwarantował, iż ureguluje swoje zobowiązania pieniężne, powstałe z tytułu umowy pożyczki środków pieniężnych przeznaczonych na zakup nieruchomości i w dniu [...] października 2006r. zawarta została umowa pożyczki, która podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wystawiony przez stronę weksel pełnił funkcję gwarancyjną zwrotu pożyczonych pieniędzy. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, ocena charakteru prawnego wskazanej czynności dokonana przez organ pierwszej instancji jest prawidłowa. Zobowiązanie, w którym remitent (odbiorca weksla) C. K. ma obowiązek świadczyć na rzecz wystawcy weksla określoną sumę pieniężną, nie ma charakteru zobowiązania wekslowego, jaki nadają mu przepisy ustawy z dnia [...] kwietnia 1936r. Prawo wekslowe (Dz. U. Nr 37, poz. 282 ze zm.), lecz ma charakter pożyczki. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, organ podatkowy pierwszej instancji biorąc pod uwagę okoliczności wystawienia weksla trafnie ocenił, że służył on zabezpieczeniu zwrotu pożyczonych pieniędzy, a pieniądze przekazane przez C. K. w kwocie [...]zł stanowiły pożyczkę udzieloną na rzecz skarżącego, co znajduje potwierdzenie w zeznaniach świadka C. K.. O tym, że otrzymane pieniądze były w posiadaniu skarżącego świadczy również treść aktów notarialnych: Rep. A nr [...], Rep. A nr [...], Rep. A nr [...], Rep. A nr [...], Rep A nr [...] i Rep. A [...], w których skarżący występuje jako nabywca nieruchomości. Z aktów tych także wynika, że cena sprzedaży została zapłacona przez kupującego w całości przed ich podpisaniem. Organ uznał, że podstawą wystawienia weksla w przedmiotowej sprawie było zabezpieczenie zwrotu udzielonej pożyczki. Zawarta czynność odpowiada dyspozycji art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014r., poz. 121 ze zm.), dalej: "k.c.". Przyjęcie przez skarżącego w dniu [...] października 2006r. kwoty [...]zł z przeznaczeniem na zakup nieruchomości i wystawienie weksla świadczy, że strony umowy pożyczki porozumiały się co do jej warunków i okoliczność ta pozwala na uznanie, iż doszło do zawarcia czynności cywilnoprawnej, czyli umowy pożyczki. Przedmiotowa umowa pożyczki została wykonana w dniu [...] października 2006r. z chwilą wydania pieniędzy. Zdaniem organu, fakt wystawienia weksla nie rodzi obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, ale stanowi jeden z dowodów, że umowa pożyczki została między stronami zawarta. Zatem w dniu [...] kwietnia 2013r., z chwilą powołania się przed organem podatkowym na okoliczność zawarcia przedmiotowej umowy, powstał obowiązek podatkowy dla skarżącego jako pożyczkobiorcy, w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 4 u.p.c.c. Przy czym okoliczności faktyczne, jakie miały miejsce w sprawie, tj. powołanie się przez stronę w dniu [...] kwietnia 2013r. na fakt zawarcia umowy pożyczki z dnia [...] października 2006r. zabezpieczonej wekslem, w toku postępowania podatkowego prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w G.-D., jak i nieopłacenie z tytułu przedmiotowej czynności należnego podatku w obowiązującym terminie, wypełniają wszystkie przesłanki zastosowania 20% stawki podatku, określonej w przepisie art. 7 ust. 5 u.p.c.c. Końcowo odnosząc się do zarzutu nieprzesłuchania w charakterze świadka C. K. organ wskazał, że postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił przeprowadzenia dowodu w postaci przesłuchania tego świadka uzasadniając to tym, iż nie znalazł podstaw do poddania w wątpliwość zeznań złożonych pod odpowiedzialnością karną przez C. K. do protokołu przesłuchania świadka z dnia [...] czerwca 2013r. C. K. został przesłuchany w charakterze świadka w postępowaniu podatkowym prowadzonym w stosunku do skarżącego w zakresie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Przedmiotem przesłuchania było przede wszystkim wyjaśnienie kwestii otrzymanych przez skarżącego w 2006r. środków pieniężnych w wysokości [...] zł. Na okoliczność przeprowadzenia tego dowodu został spisany protokół, a w przesłuchaniu brał udział pełnomocnik skarżącego, tym zapewniono realizację zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Protokół przesłuchania świadka z dnia [...] czerwca 2013r. został włączony do materiału dowodowego, w związku z tym nie zachodziła konieczność ponownego przesłuchania tego świadka. Organ stwierdził, że również przeprowadzenie dowodu z odwołania strony od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w G.-D. z dnia [...] grudnia 2013r. umarzającej postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007r. z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych nie znalazło uzasadnienia. Nie podano bowiem żadnej nowej okoliczności, która wskazywałaby na zasadność bądź celowość przeprowadzenia żądanego dowodu, a treści zawarte w nim zostały już podniesione w trakcie prowadzonego postępowania. W skardze strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości zarzucając: 1) rażący błąd w ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, że stosunek wekslowy wystawcy weksla własnego z [...] października 2006r. skarżącego i remitenta C. K., miał charakter kauzalny, oparty na innym stosunku cywilnoprawnym, tj. przyjęcie, iż strony te wiązać miała umowa pożyczki, której zabezpieczeniem jedynie był przedmiotowy weksel, co sprzeczne jest z prawidłową analizą zebranego materiału dowodowego, która w wykładni woli stron stosunku wekslowego powinna uwzględnić: - fakt, że obie strony tej emisji zaprzeczają wprost jakoby zawierały umowę pożyczki lub jakąkolwiek inną umowę poza emisją weksla, w tym nawet jakąkolwiek ustną czy pisemną umowę (deklarację) wekslową, która określiłaby zasady realizacji zabezpieczenia wekslowego; - zasady logiki i doświadczenia życiowego oraz zwyczaje przyjęte w obrocie, z którymi sprzeczne jest przyjęcie, że weksel zupełny w chwili wystawienia, opiewając na sztywną kwotę, zabezpieczać miałby zobowiązanie z umowy pożyczki o wartości nieznanej na przyszłość (brak wiedzy stron o tym, czy suma wekslowa pokryje zobowiązanie powiększone o odsetki za nieznany z góry okres, koszty ewentualnego procesu i egzekucji itp.); - treść wyjaśnień strony oraz rzeczywistą treść zeznań C. K., z których wynika, że jego wolą nie było pożyczenie pieniędzy (w rozumieniu art. 720 k.c.), lecz ich przekazanie w zamian za weksel z określonym terminem wykupu - z uwzględnieniem zasady falsa demonstratio non nocet w tych fragmentach, w których świadek, powołując się na udzielone sobie porady prawne, wypowiada się o zaistniałej czynności prawnej zdradzając brak znajomości instytucji ustawy Prawo wekslowe, a redukując ich opis do znanych sobie pojęć ekonomiczno-prawnych; 2) naruszenie art. 1 ust. 1 u.p.c.c. poprzez jego nieuzasadnione zastosowanie i wymierzenie skarżącemu podatku od czynności cywilnoprawnej w postaci emisji weksla, podczas gdy czynność ta nie jest czynnością opodatkowaną w rozumieniu powołanego przepisu; 3) naruszenie art. 199a § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (dz.U. z 2018r. poz. 800) dalej jako: "O.p." poprzez nieuwzględnienie zakresu kognicji sądów powszechnych i samodzielne ustalenie na potrzeby określenia zobowiązania podatkowego istnienia między stronami innego, cywilnego stosunku prawnego w postaci rzekomo zawartej umowy pożyczki; 4) naruszenie art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez niewłaściwą i wybiórczą ocenę dowodów, przejawiającą się poczynieniem ustaleń faktycznych w oparciu jedynie o dowód z protokołu przesłuchania w charakterze świadka C. K. w innym postępowaniu podatkowym oraz nieuzasadnione nieuwzględnienie pisemnych wyjaśnień złożonych przez skarżącego, z których wynika, że środki pieniężne na zakup nieruchomości otrzymał od C. K. na podstawie emisji papieru wartościowego w postaci weksla własnego oraz tych licznych fragmentów zeznania C. K., które przeczą przyjętej przez organy obu instancji wersji zdarzeń; 5) naruszenie art. 122 O.p. poprzez niedołożenie starań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i wydanie decyzji w oparciu o niezwykle okrojony materiał dowodowy zebrany w pierwszej instancji, nie rozszerzony z urzędu ani na wniosek stron (oddalone wnioski dowodowe strony o przesłuchanie świadka oraz konfrontację strony i świadka); 6) naruszenie art. 123 § 1 w zw. z art. 190 § 2 O.p. poprzez oparcie rozstrzygnięcia wyłącznie na dowodach pośrednich, a mianowicie na jednym zeznaniu świadka C. K. z innego postępowania podatkowego i w konsekwencji nieprzesłuchanie tego świadka w niniejszym postępowaniu, czym uniemożliwiono stronie wzięcie udziału w przeprowadzeniu dowodu osobowego, zadawanie pytań świadkowi oraz składanie odrębnych wyjaśnień na tę okoliczność; 7) naruszenie art. 210 § 4 O.p. poprzez niewskazanie przyczyny, dla której organ odmówił wiarygodności tak pisemnym wyjaśnieniom złożonym przez skarżącego jako spójnym, logicznym i zgodnym z jego niezmienną postawą w toku tego i poprzedniego postępowania podatkowego, z których konsekwentnie wynika, że nie zawierał z C. K. umowy pożyczki, a środki pieniężne pochodzące na zakup nieruchomości uzyskał jedynie w zamian za emisję weksla własnego, jak i tym fragmentom zeznania świadka, które wprost przeczą optyce przyjętej przez organ, a przez to potraktowanie części materiału dowodowego per non est w sposób całkowicie nieuprawniony. Zdaniem skarżącego, wystawienie przez niego weksla własnego oraz sama zapłata za wystawiony weksel, w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie tego podatku po stronie wystawcy. Nie można uznać, że zapłata przez C. K. na rzecz skarżącego określonej kwoty pieniężnej w zamian za weksel własny, jest wydaniem pieniędzy na podstawie umowy pożyczki, albowiem zapłata ta jest dokonywana tylko i wyłącznie w związku z wystawieniem abstrakcyjnego papieru wartościowego, jakim jest weksel. W konsekwencji transakcja ta nie może podlegać opodatkowaniu na zasadach właściwych dla umowy pożyczki. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 11 maja 2016r. Sygn. akt I SA/Bd 931/15 uchylił zaskarżoną decyzję. Uzasadniając uwzględnienie skargi Sąd wskazał, że z zebranych w sprawie dowodów nie wynika, by skarżący kwotę [...]zł otrzymał tytułem pożyczki, ale że nastąpiło to w wyniku emisji weksla własnego na kwotę [...]zł. Świadczą o tym także wyjaśnienia skarżącego oraz zeznania odbiorcy weksla, który zaprzeczył, by zawierał umowę pożyczki, choć przyznał, że pieniądze przekazał i ich zwrotu dotychczas nie uzyskał. Niejasności w zeznaniu przekonują zresztą o konieczności ponownego przesłuchania tego świadka, a dowód ten może zostać uzupełniony wyjaśnieniami skarżącego; wskazuje to też na niezupełność dotychczas przeprowadzonego postępowania dowodowego i świadczy o naruszeniu art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. Jeżeli po uzupełnieniu postępowania dowodowego nadal będą zachodziły wątpliwości co do istnienia stosunku prawnego pożyczki, organ podatkowy rozważy możliwość wystąpienia do sądu powszechnego w trybie przewidzianym w art. 199a § 3 O.p. Rozpoznając wniesioną przez organ skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 28 września 2018r. sygn. akt II FSK 2684/16 uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy. Zdaniem NSA Sąd pierwszej instancji zakwestionował trafny i znajdujący oparcie w dowodach utrwalonych w aktach sprawy pogląd, że skarżący zawarł umowę pożyczki, zabezpieczoną wekslem. Zatem niezasadnie dopatrzył się w postępowaniu dowodowym organów podatkowych naruszenia art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W myśl art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm. - dalej: "p.p.s.a.") sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z przytoczonego przepisu wynika wskazanie dla Sądu I instancji co do przyjęcia przy ponownym rozpoznaniu sprawy określonego stanowiska, które nie może być odmienne od zaprezentowanego w wyroku NSA rozumienia przepisów będących podstawą orzekania w sprawie i przedmiotem wykładni, oceny przez NSA w tej konkretnej sprawie (por. wyrok NSA z dnia 04 lipca 2007 r., I GSK 360/06 - orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl). Związanie sądu administracyjnego oceną prawną oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej w orzeczeniu sądowym poglądem i zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie (por. wyrok NSA z 10 listopada 2011 r., I FSK 6/11). Z uwagi na powyższe rozpoznając ponownie sprawę Sąd kierował się oceną prawną wyrażoną w wyroku NSA z 28 września 2018 r. o sygn. akt II FSK 2684/16. Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym orzeczeniu podkreślił że fakty, istotne dla rozstrzygnięcia podatkowego, są w istocie niesporne, kontrowersje i odmienności ocen powodują jedynie wnioski wyprowadzone z tych faktów. Należy bowiem zauważyć, że skarżący nie kwestionuje tego, że otrzymał od swego zięcia w gotówce kwotę 280.000 zł z obowiązkiem jej zwrotu oraz że w zamian za otrzymaną gotówkę wręczył zięciowi wystawiony przez siebie weksel zupełny na kwotę 340.000 zł. Już te fakty pozwalają, zdaniem NSA, na wyprowadzenie pewnych i istotnych podatkowo wniosków, niezależnych przy tym od dalszych wyjaśnień i twierdzeń stron ustalonych czynności i zdarzeń. W szczególności zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23.04.2964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zdarzenie prawne, na mocy którego jeden podmiot prawa zobowiązuje się przenieść na własność innego podmiotu określoną ilość pieniędzy, a ten drugi podmiot zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy, stanowi umowę pożyczki. Natomiast weksel jest to papier wartościowy, o cechach ściśle przez prawo wekslowe przepisanych, w którym inkorporowane jest abstrakcyjne zobowiązanie zapłacenia sumy pieniężnej (I. Rosenbluth, Prawo wekslowe i czekowe. Komentarz, Kraków 1936, tom I, s. 16). Pomiędzy zawarciem umowy pożyczki a wystawieniem zabezpieczającego ją weksla nie ma więc żadnej sprzeczności ani nie zachodzi stosunek konkurencji czynności prawnych, jako że weksel inkorporuje wprawdzie abstrakcyjne zobowiązanie zapłacenia sumy pieniężnej, ale w omawianym przypadku występuje też causa jego wystawienia w postaci zobowiązania do zwrócenia sumy pożyczki. W okolicznościach faktycznych rozpoznawanej sprawy nierzeczowe jest więc twierdzenie o braku związku wystawienia weksla z zawarciem umowy pożyczki, bowiem jedno wynika z drugiego. Również wystawienie weksla jako swoistego pokwitowania otrzymanej sumy pieniężnej wobec braku pisemnej umowy pożyczki, zawarcie umowy pożyczki potwierdza, inkorporuje bowiem bezwarunkowe zobowiązanie do zwrotu sumy pieniężnej, otrzymanej w wykonaniu tej umowy (powiększonej o ewentualne płatności powiązane). Nierzeczowe jest także twierdzenie, że wystawienie weksla było czynnością samą w sobie, bez przyczyny prawnej, skoro przyczyna ta wprost wynika z uzgodnionej przez strony sekwencji zdarzeń prawnych, w postaci przekazania sumy pieniężnej z obowiązkiem jej zwrotu i jednoczesnego zwrotnego wręczenia pożyczkodawcy weksla zupełnego, wystawionego przez pożyczkobiorcę. Można wręcz powiedzieć, że jest to typowa sytuacja wykorzystania weksla jako instrumentu zabezpieczenia spłaty udzielonej pożyczki. W świetle powyższego tut. Sąd w pełni akceptuje stanowisko NSA zgodnie z którym organy podatkowe nie mają zatem żadnych podstaw do dalszego prowadzenia postępowania dowodowego, zwłaszcza polegającego na powtarzaniu już przeprowadzonych czynności dowodowych, czego domagał się skarżący. Nie mają też żadnych podstaw do występowania na drogę procesu cywilnego celem ustalenia istnienia stosunku prawnego pożyczki (art. 199a § 3 O.p.), skoro dokonując oceny całego zebranego materiału dowodowego doszły do wniosku, że okoliczność ta została udowodniona (art. 191 O.p.). Można jedynie dodać, że ocena materiału dowodowego nie jest przywilejem, ale obowiązkiem organów podatkowych i może być zakwestionowana tylko wtedy, gdy jest nielogiczna, czy tez sprzeczna z zasadami wiedzy lub doświadczenia życiowego. Możliwość wystąpienia do sądu cywilnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa zastrzeżona jest dla organów podatkowych, na wypadek, gdyby miały one nieusuwalne wątpliwości w tym względzie; nieporozumieniem jednak byłoby uznawanie, że organy podatkowe nie mają kompetencji do ocen samodzielnych. W konsekwencji Sąd za nieuzasadniony uznał zarzut naruszenia art. 122, art. 187 i art. 191 O.p. bowiem należy przyjąć za trafny i znajdujący oparcie w dowodach utrwalonych w aktach sprawy pogląd, że skarżący zawarł umowę pożyczki, zabezpieczoną wekslem. Zatem na obecnym etapie postępowania zgodnie z wytycznymi NSA Sądowi pozostało zbadanie, czy organy podatkowe zasadnie zastosowały art. 7 ust. 5 u.p.c.c. i prawidłowo określiły zobowiązanie w podatku od czynności cywilnoprawnych na jego podstawie. Zgodnie z art. 7 ust. 5 pkt 1 u.p.c.c. stawka podatku wynosi 20%, jeżeli przed organem podatkowym w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego lub kontroli celno-skarbowej podatnik powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki, depozytu nieprawidłowego lub ustanowienia użytkowania nieprawidłowego albo ich zmiany, a należny podatek od tych czynności nie został zapłacony. W niniejszej sprawie organy bezsprzecznie ustaliły, że strona powołała się na fakt zawarcia umowy pożyczki w toku prowadzonego wobec skarżącego postępowania z tytułu przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Określenie zobowiązania nastąpiło w oparciu o prawidłową podstawę prawną i w prawidłowej wysokości. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.