I SA/Po 942/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 marca 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za miesiące: maj, lipiec, od sierpnia do listopada 2010 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego oddala skargę. Decyzją z dnia [...] września 2015r. Naczelnika Urzędu Skarbowego P. - W. na podstawie art. 116 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm. , dalej: O.p.) orzekał o solidarnej odpowiedzialności P. M. (dalej: "skarżący") jako byłego członka zarządu I. L. "V." Sp. z o.o. w likwidacji (dalej: "V." .) za jej zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2010r. wraz z odsetkami za zwłokę (naliczonymi na dzień wydania decyzji) oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji wskazał, że spółka "V." nie wywiązała się w terminie z obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług wynikającego ze złożonych przez tę spółkę deklaracji i ich korekt za miesiące: styczeń, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010r. Wobec powyższego organ podatkowy wystawił tytuły wykonawcze. W postępowaniu egzekucyjnym dokonał zajęcia rachunku bankowego w [...] "Banku Ś.", które okazało się nieskuteczne. W trakcie postępowania skutecznie zajął rachunek w "N. B.", z tym, że w stosunku do tego rachunku wystąpił zbieg egzekucji administracyjnej z egzekucją sądową. Sąd Rejonowy P. – [...] w P. postanowieniem z dnia [...] lutego 2014 r. sygn. akt [...] [...] przekazał dalsze prowadzenie egzekucji komornikowi sądowemu. W postępowaniu egzekucyjnym organ pierwszej instancji ustalił, że spółka "V." nie prowadzi działalności gospodarczej i nie osiąga przychodu. Informacji takiej udzielił I. R. pełniący funkcję likwidatora spółki. "V." jest właścicielem nieruchomości położonej w [...], gm. R. dla której prowadzona jest księga wieczysta nr [...], spółka pozostaje przy tym współużytkownikiem wieczystym nieruchomości dla których prowadzone są księgi wieczyste nr [...] i [...] Z informacji pozyskanych z Centralnej Ewidencji Pojazdów i Kierowców wynika, że spółka nie dysponuje żadnym majątkiem ruchomym. Organu pierwszej instancji uznał bezskuteczność egzekucji i postanowieniem z dnia [...] czerwca 2014 r. umorzył postępowanie egzekucyjne. Wyjaśnił również, że postępowania egzekucyjne prowadzone przez komornika sądowego zostały umorzone ponieważ egzekucja z ruchomości, wierzytelności i kont bankowych okazała się bezskuteczna. Z informacji z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że wobec spółki "V." umorzono szereg postępowań egzekucyjnych z uwagi na stwierdzenie, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych. Organ pierwszej instancji wskazał również, że na nieruchomości położonej w [...] ustanowione zostały hipoteki na rzecz pięciu wierzycieli. Prowadzący egzekucję ze wskazanej nieruchomości komornik sądowy dwukrotnie wyznaczał termin licytacji nieruchomości. Nieruchomość nie została jednak zbyta z uwagi na brak chętnych do jej zakupu. Kwoty należności zabezpieczone hipoteką na nieruchomości są znacznie wyższe od oszacowanej wartości nieruchomości, zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości uzyskana z tego tytułu kwota nie pokryłaby nawet kwot zabezpieczonych hipoteką. Organ pierwszej instancji ustalił, że na nieruchomościach położonych przy ul. [...] i ul. [...] również ustanowione zostały hipoteki. Zaznaczył jednak, że kwoty zabezpieczone tymi hipotekami są porównywalne z oszacowaną wartością nieruchomości, więc nawet w razie sprzedaży kwota uzyskana z tego tytułu nie wystarczyłaby na pokrycie należności wierzycieli, kosztów egzekucyjnych oraz zaległości podatkowych spółki "V.". W tej sytuacji Naczelnik Urzędu Skarbowego P. – W. stwierdził, że zaszła konieczność wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. W okresie, w którym upływał termin płatności zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad 2010r. zarząd spółki "V." był jednoosobowy, a obowiązki członka zarządu pełnił skarżący. Dopiero w dniu [...] stycznia 2011 r. do Sądu Rejonowego P. – N. M. i W. wpłynął wniosek spółki "V." o wykreślenie skarżącego z funkcji członka zarządu spółki oraz o wpisanie I. R. jako nowego członka jej zarządu. Do wniosku dołączone zostało oświadczenie skarżącego z dnia [...] stycznia 2011 r. o rezygnacji z funkcji członka zarządu oraz protokół Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia [...] stycznia 2011 r., w którym stwierdzono, że wobec rezygnacji wygasł mandat skarżącego. W oparciu o powyższe Naczelnik Urzędu Skarbowego P. – W. uznał, że skarżący sprawował funkcję członka zarządu w okresie, w którym upływał termin zapłaty należności z tytułu podatku od towarów i usług za wskazane powyżej miesiące. W ocenie organu pierwszej instancji skarżący nie dokonał zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, a także nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej mierze. Organ pierwszej instancji wnioskiem z dnia [...] kwietnia 2012 r. wystąpił do Sądu Rejonowego P. – [...] o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku spółki "V." . Postanowieniem z dnia [...] lutego 2013 r. sygn. [...] [...] Sąd Rejonowy P. – [...] oddalił wniosek, wskazując zarazem, że postanowieniem z dnia [...] września 2011 r. sygn. akt [...] [...] oddalono wniosek o ogłoszenie upadłości złożony przez spółkę " V." . W konkluzji postanowienia z dnia [...] lutego 2013 r. sąd upadłościowy stwierdził, że posiadany przez spółkę majątek nie wystarczyłby na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Ponadto spółka na dzień złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości posiadała wymagalne zobowiązania, które nie były regulowane. Kierując się faktem, że pierwszy z wniosków o ogłoszenie upadłości złożony przez spółkę "V." został oddalony z uwagi na brak majątku wystarczającego na zaspokojenie kosztów postępowania organ pierwszej instancji uznał, że wniosek ten nie został złożony we właściwym czasie. Oddalenie wniosku pochodzącego od samego dłużnika rozstrzyga, że był on spóźniony. Spółka "V." trwale zaprzestała regulowania bieżących zobowiązań począwszy od stycznia 2010 r., toteż skarżący miał od tego momentu obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. W toku postępowania pełnomocnik skarżącego wskazał, że spółka "V." posiadała i nadal posiada majątek, z którego możliwe jest przeprowadzenie egzekucji. Zwrócił uwagę na przysługujące spółce wymagalne i niewymagalne kwoty z tytułu kaucji gwarancyjnych a także wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek. Odnosząc się do tych argumentów organ pierwszej instancji wyjaśnił, że co prawda spółka posiada wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek, jednak spółka sama jest pożyczkobiorcą, a kwoty otrzymane z tytułu spłaty udzielonych pożyczek mogłyby nie starczyć na pokrycie należności z tytułu zaciągniętych pożyczek. Podkreślił, że spółka ma problemy z wyegzekwowaniem przysługujących jej wierzytelności. Pełnomocnik skarżącego podniósł również, że spółka "V." jest właścicielem trzech nieruchomości, w stosunku do których możliwe jest przeprowadzenie egzekucji. Odnosząc się do tych argumentów organ pierwszej instancji wskazał, że zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w drodze egzekucji ze wskazanych nieruchomości okazało się niemożliwe. Odnosząc się do argumentów co do sytuacji finansowej spółki "V." organ podatkowy pierwszej instancji stwierdził, że już w 2010r. należało zgłosić wniosek o ogłoszenie upadłości spółki. Skarżący w odwołaniu wniósł o uchylenie decyzji i o umorzenie postępowania względnie o jej uchylenie i przekazanie sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu stwierdził, że w sprawie nie zaistniały żadne okoliczności umożliwiające przeniesienie odpowiedzialności za zobowiązania spółki "V." Zarówno w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu jak też w okresie późniejszym, spółka posiadała i posiada majątek z którego organ podatkowy mógł i nadal może bez problemu się zaspokoić. Nieuzasadnione jest twierdzenie organu, że spółka winna złożyć wniosek o upadłość już w 2010r. Skarżący uważa, że złożenie przez spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości ([...].09.2011r.) oraz przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] W. ([...].04.2012r.) wyczerpuje wyłączającą odpowiedzialność przesłankę z art. 116 O.p. . Skarżący przywołał wyroki Sądu Najwyższego bowiem, przeniesienie odpowiedzialności na członka zarządu stanowi tożsamą odpowiedzialność, jaka jest przewidziana w art. 299 Kodeksu spółek handlowych. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] marca 2016r. wydaną na postawie art. 233 §1 pkt 2 lit. a) O.p.: - utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej z podatnikiem spółki "V." odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu P. M. za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń, maj, lipiec, sierpień i listopad 2010r. wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wydania decyzji za wymienione miesiące oraz kosztami postępowania egzekucyjnego za miesiące: styczeń, maj, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2010r., - uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej z podatnikiem spółką "V." odpowiedzialności podatkowej byłego członka zarządu P. M. za jej zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące: wrzesień i październik 2010r. wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień wydania decyzji za miesiące i w tym zakresie umorzył postępowanie w sprawie. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy podkreślił, że w sprawie bezsporne jest, iż skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki w okresie powstania zaległości w podatku od towarów i usług objętych wydaną przez organ I instancji decyzją. Zdaniem organu drugiej instancji w sprawie została udowodniona bezskuteczność postępowania egzekucyjnego mającego na celu wyegzekwowanie od spółki zaległości podatkowych. Ponadto w ocenie organu odwoławczego przesłanki dla wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości wystąpiły już w sierpniu 2009 r. gdyż na ten moment spółka "V." . miała problemy z bieżącym regulowaniem zobowiązań wobec wierzycieli. Mając przy tym na uwadze, że sąd upadłościowy oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości z uwagi na brak majątku wystarczającego na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego uznał, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony za późno, a więc nie spełniał wymogu wynikającego z art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. Podkreślił, że skarżący nie wykazał jakiejkolwiek aktywności w próbie uprawdopodobnienia chociażby braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie. Skarżący nie wskazał również mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Nieruchomości spółki obciążone są hipotekami, a wartość nieruchomości nie jest wystarczająca dla pokrycia należności zabezpieczonych ustanowionymi hipotekami. Wpływu na bezskuteczność egzekucji nie wywiera przedłożone w toku postępowania odwoławczego uznanie przez spółkę "[...]" wierzytelności wynikających z tytułu umów pożyczek na kwotę [...]zł. Sąd upadłościowy nie zaliczył kwot należnych z tytułu tejże pożyczki do wartości majątku spółki, który można spieniężyć bez nadzwyczajnych trudności. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że zobowiązania podatkowe powstałe w podatku od towarów i usług wraz z naliczonymi od nich odsetkami za miesiące wrzesień i październik 2010r. uległy przedawnieniu. Wygaśnięcie zobowiązania pierwotnego w zakresie września 2010r. oraz października 2010r. spowodowało brak możliwości dochodzenia tych należności od osób trzecich. W odniesieniu zaś do zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, maj, lipiec, sierpień oraz listopad 2010r. zastosowany środek egzekucyjny spowodował, że są one nadal wymagalne. Nie upłynął bowiem dotychczas termin ich przedawnienia, o którym mowa w w/w art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Tym samym zobowiązania podatkowe dotyczące pozostałych miesięcy, na dzień wydania niniejszego orzeczenia były nadal wymagalne. W skardze strona skarżąca reprezentowana przez pełnomocnika wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji co do pkt pierwszego decyzji i umorzenie postępowania ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie od organu odwoławczego na swoją rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów art. 116 O.p., poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, iż egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna, spółka nie posiada majątku, z którego można przeprowadzić egzekucję, a nadto poprzez przyjęcie, że nie wystąpiły okoliczności wyłączające odpowiedzialność skarżącego, w szczególności poprzez nieustalenie daty kiedy powinien zostać złożony wniosek o ogłoszenie upadłości, poprzez brak ustalenia jakie jest faktyczne zadłużenie spółki w stosunku do wierzycieli hipotecznych, poprzez brak ustalenia jaki był majątek spółki od momentu powstania zobowiązania, poprzez pominięcie wskazywanego przez skarżącego majątku spółki w wierzytelności z tytułu kaucji gwarancyjnych oraz z tytułu umów pożyczki, poprzez przyjęcie, iż nie ma możliwości egzekucji zobowiązania od spółki "[...]". Skarżący w uzasadnieniu podkreślił, że stan majątku spółki po dacie jego rezygnacji jest całkowicie bez znaczenia dla ustalenia jego odpowiedzialności i ustalenia czy jego konkretne działanie doprowadziło do powstania przesłanek do upadłości czy też nie. Ponadto stanowisko organu, że spółka winna złożyć wniosek o upadłość w 2010r. nie poparte jest jakimkolwiek wiarygodnym dowodem. O tym kiedy powstała konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości powinna stanowić opinia powołanego w sprawie biegłego z dziedziny rachunkowości. Zdaniem skarżącego organ odwoławczy dopuścił się naruszenia art. 116 § 1 O.p. uznając, że w sprawie nie wykazano przesłanek egzoneracyjnych. Wyjaśnił przy tym że bilans spółki za 2010 r. został sporządzony w marcu 2011 r., tj. po złożeniu przez skarżącego rezygnacji z pełnionej funkcji, ewentualne niezgłoszenie wniosku było przy tym niezawinione z uwagi na brak możliwości reprezentowania spółki "V." , po złożeniu rezygnacji z funkcji członka jej zarządu. Podniósł , że dochodzone przez organy podatkowe zobowiązania w podatku od towarów i usług powstały na skutek złożonych w 2012 i 2013 r. korekt podatku w chwili gdy skarżący nie pełnił już funkcji członka zarządu. Spółka jednakże w dalszym ciągu posiada majątek, z którego możliwe jest zaspokojenie należności. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie mogła zostać uwzględniona. Sąd stwierdza, że w sprawie zostały przeprowadzone prawidłowo czynności dowodowe i zgromadzony został materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia. Organy administracji nie naruszyły zasad postępowania podatkowego, ponieważ działały w tym zakresie na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.) realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 i art. 187 O.p. W toku postępowania podatkowego podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia. Organ odwoławczy odniósł się do wszystkich twierdzeń zobowiązanego. Sąd nie dopatrzył się naruszenia reguł oceny dowodów. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego. Ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Ocena ta została dokonana z poszanowaniem zasad logiki, wiedzy i doświadczenia życiowego, została poparta przekonującą argumentacją. Konkluzje zobowiązanego nie mogły prowadzić do podważenia stanowiska organów podatkowych, że w sprawie brak okoliczności przemawiających za uwolnieniem zobowiązanego od odpowiedzialności za zaległe zobowiązania spółki. W rezultacie sąd uznaje za miarodajny dla osądzanej sprawy stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy ( uchwała NSA z [...] lutego 2010 r., sygn. akt II FPS [...]). Podstawę prawną orzekania o solidarnej odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki stanowią nie przepisy Kodeksu spółek handlowych lecz przepisy ustawy Ordynacja podatkowa. Zgodnie z art. 107 § 1 O.p. w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zgodnie z art. 107 § 2 pkt 2 O.p. osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych. Podmiotami odpowiedzialnymi solidarnie za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialności są zgodnie z 116 § 1 O.p. członkowie zarządu. Przepis art. 116 § 1 O.p. stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z o.o. odpowiadają solidarnie członkowie jej zarządu jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków. Art. 116 § 4 O.p. stanowi, że wskazane przepisy stosuje się także do byłego członka zarządu. Zatem organ podatkowy jest obowiązany wykazać, że osoba wobec której wszczęto postępowanie w sprawie przeniesienia odpowiedzialności pełniła funkcję członka zarządu, w czasie kiedy powstały zaległości podatkowe oraz że egzekucja należności podatkowych z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. W sprawie pierwsza z przesłanek odpowiedzialności została spełniona. Bezspornym jest, że skarżący był w tym czasie prezesem zarządu spółki. Ze znajdującego się w aktach sprawy postanowienia Sądu Rejonowego w P. [...] Wydział Gospodarczy KRS z dnia [...] lipca 2005 r. sygn. akt [...] [...], jak też z uchwały Zgromadzenia Wspólników V. sp. z o.o. wynika, że skarżący objął funkcję członka zarządu w dniu [...] czerwca 2005 r. Pismem z dnia [...] stycznia 2011 r. skarżący złożył natomiast rezygnację z funkcji członka zarządu spółki "V.". Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników w dniu [...] stycznia 2011 r. stwierdziło wygaśnięcie mandatu skarżącego w związku ze złożoną przez niego rezygnacją. Ponadto w tym stanie faktycznym bezskuteczność egzekucji jest bezsporna. Organ podatkowy pierwszej instancji wykazał, że postępowanie egzekucyjne okazało się bezskuteczne co potwierdzają postanowienia: Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – W. z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...], [...] Sądowego przy SR P. – [...] w P. z dnia [...] maja 2012r., z dnia [...] czerwca 2012r., z dnia [...] września 2012r.,z dnia [...] czerwca 2014r. Ponadto według danych Krajowego Rejestru Sądowego z dnia [...] maja 2015r. zostały umorzone postępowania egzekucyjne, prowadzone w stosunku do majątku spółki "V." . w latach 2012-2014 przez [...] Sądowego przy Sądzie Rejonowym P. [...] w P.; [...] Sądowego przy Sądzie Rejonowym dla W. [...] we W.; [...] Sądowego przy Sądzie Rejonowym P. [...] w P.. Skarżący nie wykazał skutecznie by w sprawie wystąpiły przewidziane prawem przesłanki uwalniające go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Odstąpienie od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania powstałe w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu jest możliwe jedynie w przypadku gdy wykaże on, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości bądź, że niezgłoszenie takich wniosków nastąpiło bez jego winy lub wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości spółki w znacznej części. W sprawie nie doszło do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym terminie, o czym świadczy jego oddalenie z uwagi na brak majątku spółki wystarczającego na zaspokojenie kosztów postępowania. Pierwszą z przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu za jej zaległości podatkowe jest zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego jej ogłoszeniu (postępowanie układowe). Przy ustalaniu właściwego czasu na zgłoszenie wniosku o upadłość w rozumieniu tego przepisu nie należy mechanicznie przenosić terminu wskazanego w Prawie upadłościowym i naprawczym, ale w warunkach konkretnej sprawy oceniać samo zaistnienie przesłanek zgłoszenia wniosku o upadłość, jak i to, że z punktu widzenia realizacji celu postępowania upadłościowego i art. 116 O.p. wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby częściowego, zaspokojenia z majątku spółki (tak: wyrok NSA z dnia 09 lipca 2015 r. sygn. akt II FSK 1383/13, dostępny: orzeczenia.nsa.gov.pl). Kierując się powyższą wykładnią należy wskazać, że w omawianej sprawie Skarb Państwa – reprezentowany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – W. wystąpił z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki "V." Sąd Rejonowy P. – [...] w P. postanowieniem z dnia [...] lutego 2013 r. sygn. akt [...] [...] oddalił wniosek o ogłoszenie jej upadłości likwidacyjnej. Sąd upadłościowy stwierdził, że postanowieniem z dnia [...] września 2011 sygn. akt [...] [...] Sąd Rejonowy P. – [...] w P. oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości. złożony przez samego dłużnika – spółkę "V.". W uzasadnieniu postanowienia sąd upadłościowy doszedł do wniosku, że po sprzedaży nieruchomości oraz udziału w ruchomościach zabezpieczonych hipoteką oraz większości środków transportu na których ustanowiono zastaw skarbowy uzyskane środki ze sprzedaży nie zasilą funduszy masy upadłości a przeznaczone zostaną wyłącznie na zaspokojenie wierzycieli posiadających zabezpieczenia rzeczowe. Ruchomy majątek dłużnika, który można łatwo spieniężyć i wolny od zabezpieczeń posiadał, zdaniem sądu, wartość [...] zł. Łączne zaś przewidywane koszty postępowania upadłościowego to kwota co najmniej [...] zł. W efekcie sąd doszedł do przekonania, iż posiadany przez dłużnika majątek nie obciążony hipoteką, zastawem skarbowym nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. W związku z powyższym, podzielić należy wyrażony przez Dyrektora Izby Skarbowej pogląd, że niewypłacalność spółki wystąpiła już w sierpniu 2009 r., skoro w lutym 2009 r. spółka przestała wywiązywać się terminowo ze zobowiązań względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, a w lipcu 2009 r. pojawiły się problemy z regulowaniem zobowiązań podatkowych na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego P. – W.. Nie zaistniała również przesłanka braku winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o upadłość. Od odpowiedzialności za zaległości podatkowe uwalnia członka zarządu obiektywna niezawiniona niemożność podjęcia działań wymienionych w art. 116 O.p. a nie świadome ich niepodjęcie, nawet jeśli w ocenie członka zarządu były racjonalne przyczyny takiej decyzji (por. wyrok NSA z dnia [...] lipca 2011 r., sygn. akt I FSK [...], LEX nr 1095749). Rozważając kryterium braku winy jako przesłanki zwalniającej od odpowiedzialności za zaległości podatkowe należy zatem przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Członek zarządu winien wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niego niezależne (por. wyrok NSA z dnia [...] stycznia 2012r., sygn. akt l [...], LEX nr 1113114). Natomiast wskazywanie przez skarżącego, że w bilansie spółki za 2009 r. wykazano zysk, jak też, że bilans za 2010 r., sporządzony już po dniu złożenia przez skarżącego rezygnacji z funkcji członka zarządu, nie wskazywał na konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie mają wpływu na wynikający z art. 21 ust. 2 ustawy z dnia [...] lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r. poz. 233 ze zm. – dalej: "u.p.u.n.") obowiązek członka zarządu złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w razie jej niewypłacalności. Stosownie do postanowień art. 11 ust. 1 u.p.u.n. dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Nieistotny jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność w rozumieniu art. 11 u.p.u.n. Co najwyżej można w takim przypadkach oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 u.p.u.n. Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Niewypłacalność dłużnika istnieje zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań (tak: wyrok NSA z dnia 05 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 249/13, dostępny pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy ma okoliczność, że objęte zaskarżoną decyzją zaległości podatkowe spółki "V." ujawnione zostały na skutek złożenia (już po rezygnacji przez skarżącego z funkcji członka zarządu) deklaracji korygujących wcześniejsze rozliczenia podatkowe spółki. W odniesieniu do zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa spółka jest zobowiązana do zapłaty podatku należnego w terminach wyznaczonych przez przepisy prawa. Niewypełnienie tych obowiązków w terminie i we właściwej (przewidzianej przepisami prawa) wysokości uzasadnia wydanie decyzji przez organ podatkowy na podstawie art. 21 § 3 O.p. Nie zmienia to oceny, że zobowiązanie to już powstało wcześniej i powinno zostać wykonane w terminach przewidzianych w przepisach prawa (tak: wyrok NSA z dnia 28 maja 2015 r., sygn. akt I FSK 471/14, dostępny: orzeczenia.nsa.gov.pl). Na akceptację nie zasługuje również podniesiony w skardze zarzut, według którego moment powstania obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości mógłby zostać stwierdzony jedynie przez biegłego z dziedziny rachunkowości. Należy podkreślić, że podstawowa przesłanka niewypłacalności dłużnika, w świetle postanowień art. 11 ust. 1 u.p.u.n. wiążę się z faktem niewykonywania wymagalnych zobowiązań pieniężnych. W ocenie sądu dla ustalenia okoliczności tego rodzaju nie są potrzebne wiadomości specjalne, co świadczy tym samym o braku konieczności przeprowadzania dowodu z opinii biegłego na wskazaną okoliczność. Organ podatkowy nie musi korzystać z opinii specjalisty, jeśli z innych dowodów jednoznacznie wynika, kiedy zarząd spółki powinien był złożyć wniosek o jej upadłość (tak: wyrok NSA z dnia 11 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 3868/14, dostępny: orzeczenia.nsa.gov.pl). Uznaje się , że organy podatkowe są kompetentne i posiadają dostateczną wiedzę i umiejętności dla dokonania oceny sytuacji finansowej podatnika w celu ustalenia właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości (tak: wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2991/12, dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl). W sprawie nie zachodzi także przesłanka wyłączająca odpowiedzialność podatkową skarżącego w postaci wskazania przez członka zarządu mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Jedynymi składnikami majątkowymi spółki pozostają nieruchomości położone w [...] gm. R. i w P. przy ul. [...] oraz przy ul. [...] jednakże są one obciążone hipotekami na rzecz Banku Spółdzielczego w S., ZUS oraz Naczelnika Urzędu Skarbowego P.-W.. Pomimo licytacji nie dokonano zbycia omawianych nieruchomości. Ponadto wartość tych nieruchomości (ok. [...] zł), nawet gdyby doszło do sprzedaży i tak nie pokryłaby należności przysługujących wierzycielom wpisanym w księdze wieczystej (kwota ok. [...] zł). W tych okolicznościach przedłożenie przez stronę w trakcie postępowania odwoławczego kserokopii dokumentu dotyczącego uznania przez dłużnika tj. spółkę "[...]" . wierzytelności z tytułu umów pożyczki na łączną kwotę [...]zł niczego w sprawie nie zmienia. Fakt istnienia wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek spółce powiązanej kapitałowo i osobowo, wynika z bilansu spółki sporządzonego na dzień [...] lipca 2011r., będącego przedmiotem analizy m.in. sądu gospodarczego. Sąd nie zaliczył wszystkich należności do ściągnięcia ( w tym z tytułu pożyczek) do majątku. Uznał bowiem, że nie stanowią one majątku, który można spieniężyć bez nadzwyczajnych trudności. Należy podkreślić, że uznanie wierzytelności z tytułu umów pożyczki przez dłużnika tj. spółkę "[...]" jest istotne dla wierzyciela tj. spółki "V.", nie stanowi jednak żadnej gwarancji dla wierzyciela tej spółki tj. Skarbu Państwa. Podkreślić należy, że w związku z posiadanymi przez spółkę "V." (obecnie w likwidacji) wierzytelnościami z tytułu udzielonych pożyczek, organ egzekucyjny dokonał ich zajęcia w dniu [...] grudnia 2014r. Po ponagleniu dłużnik powiadomił, że dokona spłaty wierzytelności wynikającej z umów pożyczek po sprzedaży nieruchomości w miejscowości D., co nastąpi w ciągu 5 lat. Oczywistym jest, że biorąc pod uwagę szacunkową wartość nieruchomości ( ok. [...] zł), stan zobowiązań "[...]" na koniec 2014r. (ok. [...] oraz ewentualny wzrost sumy o odsetki), zaległości w VAT za okres od sierpnia 2012r. do grudnia 2015r. i zabezpieczenie ich spłaty poprzez wpis hipoteki przymusowej, nie wierzytelności nie dają realnej gwarancji spłaty. Podkreślić zaś należy, że wymóg z art. 116 § 1 pkt 2 O.p. dotyczy wskazania mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (tak: wyrok NSA z dnia 08 lutego 2013 r. sygn. akt I FSK 477/12, dostępne: orzeczenian.nsa.gov.pl). Wskazane mienie musi więc faktycznie istnieć i nadawać się do egzekucji pozytywnie rokującej na wyegzekwowanie znacznych kwot, odnosząc to do wysokości zaległości podatkowych oraz przedstawiać realną wartość finansową, co jest niezbędne dla oceny, czy egzekucja z danego mienia umożliwi zaspokojenie długów, m.in. zaległości podatkowych spółki (tak: wyrok NSA z dnia [...] października 2014 r., sygn. akt I FSK [...], dostępne: orzeczenia.nsa.gov.pl). Wskazane przez skarżącego mienie nie jest więc wystarczające dla uwolnienia skarżącego od jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Dlatego sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), orzekł, jak w sentencji wyroku.