III SA/Wa 2706/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Włodzimierz Gurba (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Dorota Dziedzic-Chojnacka, sędzia WSA Monika Świercz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi E. S.A. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] września 2018 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej 1) uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lipca 2018 r. nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz E. S.A. z siedzibą w W. kwotę 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Pismem z 11 października 2018 r. E. S.A. z siedzibą w W.(zwana dalej: "Skarżącą" lub "Spółką") wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie skargę na postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z [...] września 2018 r. w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w następujących okolicznościach faktycznych i prawnych sprawy. 1. Skarżąca, 2 maja 2018 r., złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku VAT. We wniosku Skarżąca wskazała, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej E. S.A. (dalej "Spółka (1)") świadczy usługi krajowego transportu drogowego (w rozumieniu ustawy z 6 września 2001 r. o transporcie drogowym), obejmujące w szczególności licencjonowane usługi przewozu osób taksówką, samochodem osobowym, pojazdem samochodowym przeznaczonym konstrukcyjnie do przewozu powyżej 7 i nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą. Spółka (1) należy do grupy, której uczestnikiem jest również Skarżąca – spółka celowa, której głównym zadaniem jest pozyskiwanie klientów na Usługi taksówkarskie. W tym celu Spółka wykorzystuje posiadane przez siebie składniki majątkowe/narzędzia, takie jak: oprogramowanie IT dostępne na telefony komórkowe umożliwiające m.in. zamówienie Taksówki (dalej "Aplikacja); Biuro Obsługi Klienta (tzw. call center), w ramach którego klienci mogą zamówić Taksówkę przez telefon; strona internetowa, za pośrednictwem której możliwe jest zamawianie Taksówek. W związku z zasobami posiadanymi odpowiednio przez Spółkę (1) oraz Skarżącą oba wyżej wymienione podmioty nawiązały współpracę, w ramach której Spółka świadczy na rzecz Spółki (1) usługi pośrednictwa w świadczeniu przez Spółkę (1) Usług taksówkarskich. Usługi te świadczone są na podstawie umowy zawartej między ww. podmiotami. W związku z prowadzoną działalnością Spółka (1) i Skarżąca są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. W związku z powyższym opisem Skarżąca zapytała: 1. Czy usługi świadczone przez Skarżącą na podstawie Umowy o pośrednictwo podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według 23% stawki? 2. Czy podstawą opodatkowania z tytułu usług świadczonych przez Spółkę na podstawie Umowy o pośrednictwo jest kwota wynagrodzenia prowizyjnego ustalonego w ww. umowie, pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług? 3. Czy Spółce (1) przysługuje prawo do odliczenia kwoty naliczonego podatku od towarów i usług wynikającego z faktur wystawianych na jej rzecz przez Spółkę na podstawie Umowy o pośrednictwo? 2. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z [...] lipca 2018 r. pozostawił bez rozpatrzenia wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT (pytanie nr 1 wniosku) ze względu na uchybienie ustawowego terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku, o którym mowa w art. 169 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) – dalej "O.p. 3. Skarżąca, pismem z 3 sierpnia 2018 r. wniosła zażalenie na powyższe postanowienie zarzucając mu naruszenie: art. 169 § 4 w zw. z art. 14h, art. 14r § 5, art. 14g § 1 w zw. z art. 12 § 6 pkt 2 O.p.; art. 121 § 1 w zw. z art. 14g w zw. art. 14h oraz 14r § 5 O.p.; art. 14b § 1 O.p. Na potwierdzenie, że odpowiedź na wezwanie organu została nadana w polskiej placówce pocztowej 26 czerwca 2018 r. a nie 28 czerwca 2018 r. tj. dzień przed terminem, Skarżąca do zażalenia dołączyła potwierdzoną za zgodność z oryginałem kopię właściwej strony z pocztowej książki nadawczej kancelarii pełnomocnika Spółki ze stemplem pocztowym z datą 26 czerwca 2018 r. oraz wydruk z serwisu P. "Śledzenie przesyłek (Tracking)" dla przesyłki o nr [...] udostępniony pod adresem elektronicznym: http://emonitoring.poczta-polska.pl. 1.4. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, postanowieniem z [...] września 2018 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że w związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 O.p. pismem z 19 czerwca 2018 r., na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 oraz art. 14r w zw. z art. 14h O.p., wezwano Skarżącą do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie z 19 czerwca 2018 r. skutecznie doręczono Stronie 20 czerwca 2018 r., a zatem wyznaczony, tj. 7-dniowy termin na uzupełnienie wniosku upłynął 27 czerwca 2018 r. W dniu 3 lipca 2018 r. do organu wpłynęło uzupełnienie do wniosku złożone (nadane) - zdaniem organu - 28 czerwca 2018 r., a więc po wyznaczonym, ustawowym terminie na uzupełnienie wniosku. W konsekwencji powyższego organ wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia w zakresie pytania nr 1, z uwagi na uchybienie terminu do uzupełnienia braków formalnych wniosku. W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji, nie wydał postanowienia z naruszeniem wskazanych przez Spółkę przepisów. Organ dysponuje kopertą, z której jednoznacznie wynika, że przesyłka o nr [...] została nadana 28 czerwca 2018 r. W związku z powyższym organ uważa, że w sprawie nie został zachowany ustawowy termin do uzupełnienia braków formalnych wniosku, o którym mowa w art. 169 § 1 O.p. i w konsekwencji wydał postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. Odnosząc się do dowodów wskazanych przez Stronę w zażaleniu organ odwoławczy stwierdził, że nie zasługują one na uwzględnienie, gdyż na potwierdzonej za zgodność z oryginałem kopii właściwej strony z pocztowej strony książki nadawczej w sposób jednoznaczny nie można odczytać daty ze stempla pocztowego, tj. czy jest do data 26 czerwca 2018 r. czy też 28 czerwca 2018 r. Natomiast wydruk z serwisu "Śledzenie przesyłki (Tracking)" nie stanowi potwierdzenia nadania przesyłki w placówce pocztowej; jest jedynie aplikacją wspomagającą śledzenie przesyłek.  Organ odwoławczy podkreślił, że nie jest kompetentny do dokonania oceny - przeprowadzania postępowania wyjaśniającego, kiedy przedmiotowa przesyłka została nadana, w sytuacji gdy z przedstawionych przez Stronę dowodów nie wynika jednoznacznie, że ww. przesyłka została nadana 26 czerwca 2018 r., a nie 28 czerwca 2018 r. W aktach sprawy znajduje się koperta potwierdzająca nadanie przesyłki zawierającej uzupełnienie braków formalnych wniosku opatrzona pieczęcią z datą 28 czerwca 2018 r. i brak jest podstaw prawnych, by organ mógł zakwestionować ten dokument. W ocenie organu odwoławczego również zarzuty naruszenia przez organ art. 121 § 1 w zw. z art. 14g w zw. z art. 14h oraz 14r § 5 O.p. oraz art. 14b § 1 O.p. nie znajdują uzasadnienia w sprawie, gdyż organ dysponuje kopertą, z której w jednoznaczny sposób wynika, że przesyłka została nadana w polskiej placówce pocztowej 28 czerwca 2018 r., tj. po ustawowym terminie wyznaczonym do uzupełnienia wniosku. 2.1. W przywołanej na wstępie skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie Skarżąca sformułowała żądanie uchylenia zaskarżonego postanowienia, a także postanowienia organu pierwszej instancji. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: - art. 169 § 1 i 4 w zw. z art. 14h, art. 14r § 5 i art. 14g § 1 w zw. z art. 12 § 6 pkt 2 O.p. poprzez zastosowanie przepisów tego artykułu w sprawie (w odniesieniu do pytania nr 1 wniosku) w sytuacji, gdy brak było ku temu przesłanek (per se), zastosowanie art. 169 § 4 O.p. (w odniesieniu do pytania nr 1 wniosku), gdy nie istniały przesłanki do ich zastosowania z uwagi na fakt, iż odpowiedź z 26 czerwca 2018 r. na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku została nadana z zachowaniem 7-dniowego terminu, o którym mowa w § 1 tego artykułu; - art. 121 § 1 w zw. z art. 14g w zw. art. 14h oraz 14r § 5 O.p., tj. zasady zaufania do organów podatkowych, poprzez pozostawienie wniosku w zakresie pytania nr 1 bez rozpatrzenia z uwagi na niedochowanie terminu do uzupełnienia wniosku, podczas gdy w rzeczywistości termin ten został dochowany; - art. 14b § 1 w zw. z art. 14r § 5 O.p. poprzez odmowę jego zastosowania i w efekcie niewydanie interpretacji pomimo zaistnienia/spełnienia ku temu warunków, a co za tym idzie - zaprzeczenie funkcji ww. przepisu, wyrażającej się w możliwości uzyskania przez podatnika interpretacji przepisów prawa podatkowego mających zastosowanie w jego indywidualnej sprawie (tu: objętej pytaniem nr 1 wniosku). 2.2. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w odpowiedzi na skargę podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. 3. Kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do badania, czy organ administracji wydając zaskarżony akt nie naruszył prawa. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności naruszających prawo i przez to mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 - dalej zwanej "P.p.s.a.") lub też wystąpiło naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia jej nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 P.p.s.a.). Stosownie zaś do treści art. 134 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. 4. Odnosząc się do istoty sporu w niniejszej sprawie należy zauważyć, że jego przedmiotem nie jest sposób wykładni przepisów określających termin na wniesienie odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku, ale ustalenia co do faktów dotyczących daty nadania pisma Skarżącej (odpowiedzi na wezwanie) w polskiej placówce pocztowej. 5. Skarga jest zasadna. Potwierdzenie nadania przesyłki ma moc dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 17 Prawa pocztowego w związku z art. 194 § 1 i 2 O.p. Z treści tego dokumentu wynika, że pismo nadano w terminie. 6. Stosownie do art. 14h O.p., w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art, 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV. Jak stanowi art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Natomiast art. 14g § 1 tej ustawy wskazuje, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia. Zgodnie z art. 12 § 6 pkt 2 O.p. termin uważa się za zachowany, jeżeli przed jego upływem pismo zostało nadane w polskiej placówce pocztowej operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. z 2016 r. poz. 1113, 1250, 1823 i 1948) lub w placówce pocztowej operatora świadczącego pocztowe usługi powszechne w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej lub otrzymane przez polską placówkę pocztową operatora wyznaczonego po nadaniu w państwie spoza Unii Europejskiej albo złożone w polskim urzędzie konsularnym. 7. 1. Jako uzasadnienie twierdzenia o nadaniu pisma 26 czerwca 2018 r. Wnioskodawca dołączył do zażalenia potwierdzoną za zgodność z oryginałem kopię właściwej strony z pocztowej książki nadawczej (karta nr 46) oraz wydruk z serwisu "Śledzenie przesylek (Tracking)" dla spornej przesyłki (karty nr 44-45), udostępnionego pod adresem elektronicznym: [...]. 7.2. Jak stanowi art. 17 ustawy - Prawo pocztowe, potwierdzenie nadania przesyłki rejestrowanej lub przekazu pocztowego wydane przez placówkę pocztową operatora wyznaczonego ma moc dokumentu urzędowego. Z kolei po myśli § 27 rozporządzenia Ministra Administracji i Cyfryzacji z dnia 29 kwietnia 2013 r. w sprawie warunków wykonywania usług powszechnych przez operatora wyznaczonego (Dz. U. z 2013 r. poz. 545; dalej zwane "rozporządzeniem") w przypadku przesyłek rejestrowanych umowę (o świadczenie usług pocztowych) uważa się za zawartą z chwilą wydania nadawcy przez operatora wyznaczonego dowodu przyjęcia przesyłki rejestrowanej. W ocenie Sądu w niniejszej sprawie kardynalne znaczenie mają okoliczności i dowody powołane przez stronę skarżącą: odbiór przesyłki przez pracownika P. oraz pokwitowanie przyjęcia przesyłki przez tego pracownika w dowodzie nadania. Podmiot, który nadał pismo w placówce pocztowej, powinien dysponować dowodem nadania pisma, gdyż to na nim spoczywa ciężar dowodu w tej kwestii. Skarżąca takim dowodem nadania dysponuje. W ocenie Sądu na tym dowodzie jest umieszczony czytelny stempel zwierający oznaczenie "26062018", co należy odczytać jako 26 czerwca 2018 r. Sąd identyfikuje się z poglądem wyrażonym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 grudnia 2017 r., II FSK 3341/15 (wyroki sądów administracyjnych powołane w niniejszym uzasadnieniu są dostępne w internetowej Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej zwanej też CBOSA, pod adresem "orzeczenia.nsa.gov.pl"), że potwierdzenie nadania przesyłki ma moc dokumentu urzędowego w rozumieniu art. 17 Prawa pocztowego w zw. z art. 194 § 1 i § 2 O.p. 7.3. Niezależnie od powyższego zgodzić się należy z organem, że wydruk z serwisu "Śledzenie przesyłki (Tracking)" nie stanowi potwierdzenia nadania przesyłki w placówce pocztowej a jest jedynie aplikacją wspomagającą śledzenie przesyłek. Na dole tego wydruku jest umieszczona adnotacja, że: "Wyświetlane informacje mają jedynie charakter poglądowy i nie mogą stanowić podstawy do jakichkolwiek roszczeń wobec P. S.A." Wydruk taki stanowi narzędzie pomocnicze kontroli obiegu korespondencji, ale nie może stanowić kryterium uznania kiedy doszło do nadania pisma. Wbrew temu co twierdzi Skarżąca wydruk z serwisu "Śledzenie przesyłki (Tracking)" nie jest formą osadzoną w przepisach prawa, czego wymaga art. 194 § 2 O.p. dla przypisania mu waloru dokumentu urzędowego. Jednak wobec tego, że Skarżąca dysponuje dowodem nadania pisma z datą 26 czerwca 2018 r. to kwestia dowodu z wydruku z serwisu "Śledzenie przesyłki (Tracking)" ma drugorzędne znaczenie. 8. W aktach sprawy jest też koperta, na której umieszczony stempel wskazuje, że sporna przesyłka została nadana w polskiej placówce pocztowej w dniu 28 czerwca 2018 r. (karta nr 33). Nie można wykluczyć, że przesyłka została przyjęta przez pracownika poczty, ale ostemplowano ją, np. w wyniku przeoczenia, dopiero dwa dni później. Taki scenariusz jest bardziej prawdopodobny niż to, że w tym samym dniu w tej samej placówce używa się stempli z dwoma różnymi datami. A do tego stemple różnią datami o dwa dni, więc nie można tu zakładać omyłki polegającej na zapomnieniu o codziennej zmianie datownika. W każdym bądź razie nie można Skarżącej zarzucić żadnych uchybień w dokumentowania czynności nadania przesyłki. Ewentualne błędy pracownika poczty nie mogą znosić domniemania wynikającego z dowodu nadania. W zaistniałym konflikcie dwóch dokumentów urzędowych (dowód nadania i koperta) noszących dwie różne daty, wynikająca z art. 2 Konstytucji RP zasada zaufania do organów władzy publicznej, w tym do wyłonionego przez te władze operatora pocztowego, wymaga przyznania prymatu dowodowi nadania. Przepis art. 17 ustawy - Prawo pocztowe przypisuje, jednoznacznie i bezwarunkowo, moc dokumentu urzędowego potwierdzeniu nadania przesyłki rejestrowanej wydanemu przez placówkę pocztową operatora wyznaczonego. Strona postępowania nadając pismo procesowe nie może pozostawać w niepewności, czy np. w wyniku niemożliwych do przewidzenia omyłek pracownika pocztowego, skuteczność prawna dowodu nadania przesyłki zostanie obalona. 9. Na stronie 6 skargi wspomniano, że Skarżąca dysponuje też e-mailem z 27 czerwca 2018 r. wskazującym na datę nadania przesyłki 26 czerwca 2018 r. Skarżąca nie przedłożyła jednak tego dokumentu w toku postępowania, ani nie wniosła o prowadzenie dowodu w tej kwestii przez Sądu. W świetle powyższego stanowiska Sądu prowadzenie dowodu z e-maila jest zbędne. 10.1. Sąd stwierdza, że podnoszone w skardze zarzuty naruszenia (samodzielnie i łącznie z innymi przepisami) przepisów procesowych art. 169 § 1 i 4 w zw. z art. 14h, art. 14r § 5 i art. 14g § 1 w zw. z art. 12 § 6 pkt 2; art. 121 § 1 w zw. z art. 14g w zw. art. 14h oraz 14r § 5 oraz art. 14h § 1 w zw. z art. 14r § 5 O.p. są zasadne. Naruszenie tych przepisów mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Termin na uzupełnienie braków formalnych wniosku o wydanie interpretacji został zachowany. 10.2. Mając na uwadze powyższe, po rozpoznaniu sprawy na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, zgodnie z art. 119 pkt 3 P.p.s.a., Sąd orzekł, jak w sentencji wyroku, czyli uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora KIS na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. oraz postanowienie je poprzedzające na podstawie art. 135 P.p.s.a. Zalecenia dla organu wynikają z oceny prawnej wyrażonej przez Sąd. W ponownym postępowaniu organ przyjmie, że odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych wniosku o wydanie interpretacji została nadana z zachowaniem terminu. Wniosek o wydanie interpretacji będzie więc dalej procedowany. 11. Na wniosek strony skarżącej Sąd zasądził na jej rzecz zwrot kosztów postępowania sądowego w wysokości obejmującej wpis w wysokości 100 zł, opłatę skarbową od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł i koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł (art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1687).