III SA/Wa 470/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie Przewodniczący – Sędzia WSA Jarosław Trelka po rozpoznaniu w dniu 25 kwietnia 2019 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi K. Sp. z o.o. z siedzibą w K. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2018 r. [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. postanawia odrzucić skargę. Pismem z dnia 18 styczna 2019 r. K. Sp. z o.o. z siedzibą w K. (zwana dalej "Skarżącą" lub "Spółką") reprezentowana przez tymczasowego pełnomocnika szczególnego, zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2018 r. Nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. Na podstawie zarządzenia Przewodniczącej Wydziału III Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie pełnomocnik Skarżącej został wezwany do złożenia oryginału lub uwierzytelnionego odpisu pełnomocnictwa procesowego do działania w imieniu Skarżącej przed wojewódzkim sądem administracyjnym lub przed sądami administracyjnymi oraz do złożenia oryginału lub uwierzytelnionego odpisu dokumentu, z którego wynikałoby umocowanie osób, które udzieliły pełnomocnictwa do reprezentacji Spółki w dacie jego udzielenia – w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem odrzucenia skargi. W odpowiedzi na powyższe wezwanie pełnomocnik przedłożył pismo Krajowej Rady Doradców Podatkowych z 14 grudnia 2017 r. potwierdzające, iż został on wyznaczony tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym dla Skarżącej w postępowaniu podatkowym zakończonym zaskarżoną decyzją na podstawie wniosku Naczelnika [.... Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Z treści art. 28 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej jako "Ppsa") wynika, że do skutecznego przeprowadzenia postępowania sądowoadministracyjnego z udziałem osoby prawnej konieczne jest, aby przy każdej czynności procesowej posiadała ona zdolność procesową. Działanie osoby prawnej przez jej organy w postępowaniu sądowym nie jest związane ze zdolnością sądową tej osoby, ale z jej zdolnością procesową w tym sensie, że brak takiego organu uniemożliwia osobie prawnej korzystanie z posiadanej zdolności procesowej. Braki w zakresie zdolności procesowej sąd musi uwzględnić z urzędu na każdym etapie postępowania i określić ich skutek. Jak wynika z akt rozpoznawanej sprawy Skarżąca w chwili wniesienia skargi nie posiadała organów uprawnionych do jej reprezentowania, bowiem jedyny członek zarządu Skarżącej – R. S. – zmarł [...] lipca 2018 r., a skarga została wniesiona przez tymczasowego pełnomocnika szczególnego wyznaczonego przez Krajową Radę Doradców Podatkowych na wniosek [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] złożony w trybie art. 138m oraz art. 138n § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z póżn. zm., dalej jako "Op"). Podkreślenia wymaga, że w przypadku pełnomocnictwa szczególnego, zakres umocowania zostaje ograniczony przez wskazanie sprawy, w której ma działać pełnomocnik (B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, Ordynacja podatkowa. Komentarz praktyczny. Gdańsk 2017, s. 742). Tym samym nie rozciąga się ono na postępowanie sądowoadministracyjne, które reguluje procedura odrębna w stosunku do postępowania podatkowego. Na podstawie art. 37 § 1 Ppsa, pełnomocnik obowiązany jest przy pierwszej czynności procesowej dołączyć do akt sprawy pełnomocnictwo z podpisem mocodawcy lub wierzytelny odpis pełnomocnictwa. Z powołanego przepisu jednoznacznie wynika, że dla potrzeb postępowania sądowoadministracyjnego każdorazowo konieczne jest przedłożenie odrębnego pełnomocnictwa, które stanowi część akt sądowych niezależnie od dokumentacji zgromadzonej w toku postępowania administracyjnego. Postępowanie przed sądem administracyjnym, pomimo iż zapoczątkowane jest wniesieniem skargi za pośrednictwem organu, który wydał zaskarżony akt, w żadnym wypadku nie może być traktowane jako dalszy ciąg postępowania przed tym organem. Przepisy cytowanej ustawy stanowią podstawę dla dokonywania przez sądy kontroli działalności administracji publicznej, dlatego nie może być tutaj mowy o jakiejkolwiek ciągłości pomiędzy jednym a drugim postępowaniem (por. wyrok z dnia 20 grudnia 2006 r. I FSK 1226/06). Regulacje zawarte w art. 138e § 1 O.p. oraz art. 138m § 1 Op w myśl, którego – "w przypadku niemożności wszczęcia postępowania lub prowadzenia postępowania wobec osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z powodu braku powołanych do tego organów lub niemożności ustalenia adresu siedziby, miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zamieszkania osób upoważnionych do reprezentowania jej spraw, organ podatkowy wyznacza dla tej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej tymczasowego pełnomocnika szczególnego upoważnionego do działania do czasu wyznaczenia kuratora przez sąd" - wskazują jednoznacznie, że zakres umocowania tymczasowego pełnomocnika szczególnego ograniczony jest do działania przed organem podatkowym. Z przepisu art. 138m § 1 Op wynika uprawnienie do działania na rzecz reprezentowanej strony do czasu wyznaczenia przez sąd rejestrowy kuratora i jeśli kurator zostanie wyznaczony przed zakończeniem postępowania przed organem podatkowym, to uprawnienie pełnomocnika szczególnego do reprezentacji strony wygasa. Powyższa argumentacja została zaprezentowana w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2018 r., sygn. akt I GSK 942/17, którą tut. Sąd podziela w całości. W konsekwencji należało przyjąć, że tymczasowy pełnomocnik szczególny nie posiada umocowania do złożenia skargi do sądu administracyjnego. W odniesieniu do powyższego nie można pomijać, że doradca podatkowy – P. Ł., nie był umocowany do wniesienia skargi w imieniu Skarżącej do sądu administracyjnego ab initio. Do przedmiotowej skargi nie zostało załączone pełnomocnictwo procesowe do działania w imieniu Spółki przed sądem administracyjnym, a wezwany doradca podatkowy do usunięcia tego braku formalnego skargi, nie przedstawił w wyznaczonym terminie skutecznie udzielonego pełnomocnictwa. Tym samym, postępowanie sądowe nie zostało skutecznie wszczęte, zatem nie jest możliwe jego zawieszenie, do czasu powołania organu uprawnionego do reprezentacji Spółki czy ustanowienia zgodnie z właściwymi przepisami kuratora. Od momentu złożenia skargi, doradca podatkowy – P. L., nie legitymował się skutecznie udzielonym pełnomocnictwem. Innymi słowy, mamy tutaj od początku do czynienia z brakiem formalnym skargi na etapie badania jej wymogów formalnych i konstrukcyjnych, a nie następczym zdarzeniem uzasadniającym zawieszenie będącego w toku postępowania. W takim stanie rzeczy skargę wniesioną przez tymczasowego pełnomocnika szczególnego należało odrzucić jako niedopuszczalną, na podstawie art. 58 § 1 pkt 3 w zw. z art. 58 § 3 Ppsa.