I FSK 1494/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Pęk, Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia WSA del. Dominik Mączyński, Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 2 czerwca 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej B. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 8 maja 2019 r. sygn. akt I SA/Go 170/19 w sprawie ze skargi B. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 20 grudnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za lipiec 2013 r. oraz czerwiec 2014 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 20 grudnia 2018 r., nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze na rzecz B. B. kwotę 7000 (siedem tysięcy) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania za obie instancje. 1. Wyrok Sądu pierwszej instancji Wyrokiem z 8 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Go 170/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. oddalił skargę B.B. (dalej: Strona lub Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze (dalej: Dyrektor IAS) z 20 grudnia 2018 r. w przedmiocie nadpłaty za lipiec 2013 r. oraz czerwiec 2014 r. 2. Przedstawiony przez Sąd pierwszej instancji stan faktyczny 2.1. Skarżąca, prowadząca działalność gospodarczą pod nazwą [...] B.B. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku VAT oraz wniosek o zwrot nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym wraz z pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekt deklaracji VAT-7 za poszczególne miesiące od stycznia 2011 r. do grudnia 2014 r. załączając jednocześnie korekty deklaracji VAT-7 m.in. za lipiec 2011 r., lipiec 2013 r. i czerwiec 2014 r. Wskazała, że w wyniku złożenia ww. korekt deklaracji VAT-7 wystąpiła nadpłata w podatku od towarów i usług: za lipiec 2011 r. w kwocie 764,00 zł, za lipiec 2013 r. w kwocie 10.283 zł, a za czerwiec 2014 r. w kwocie 571 zł. Uzasadniając przyczyny korekty deklaracji wyjaśniła m.in., że w swojej działalności gospodarczej, posługując się licencją udzieloną przez X. Sp. z o. o., prowadzi sieć punktów sprzedaży pod marką X. W okresie, którego dotyczy niniejsza korekta, traktowała dla potrzeb VAT, sprzedaż produktów spożywczych z oferty X. wewnątrz punktów sprzedaży pod marką X., jako świadczenie usługi gastronomicznej, stosując właściwą dla tego typu świadczeń stawkę podatku VAT (zasadniczo w wysokości 8%). Jej zdaniem jednak sprzedaż produktów X., wewnątrz punktów sprzedaży pod marką X., powinna być dla celów VAT traktowana jako dostawa towarów, a nie świadczenie usługi gastronomicznej. Stąd od 1 stycznia 2011 r. w odniesieniu do wybranych produktów stosowana była błędna (zbyt wysoka) stawka VAT w wysokości 8%, podczas gdy powinna mieć zastosowanie stawka 5% przewidziana chociażby dla gotowych posiłków i dań (pozycja 28 załącznika nr 10 do ustawy o VAT), lodów i [...] (pozycja 21), 100% soków owocowych (pozycja 19). Argumentowała również, że Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie 5 maja 2015 r. wydał na rzecz X. sp. z o.o. interpretację indywidualną, w której uznał przedstawione przez X. sp. z o.o. stanowisko za prawidłowe, potwierdzając tym samym, iż sprzedaż produktów wewnątrz punktów sprzedaży pod marką X. należy dla celów VAT traktować jako dostawę towarów wpisujących się w definicję gotowych posiłków i dań (poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy o VAT), podlegających na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy o VAT opodatkowaniu stawką VAT 5%. 2.2. Decyzją z 30 stycznia 2017 r. Naczelnik US odmówił stwierdzenia nadpłaty w VAT: za lipiec 2011 r. w kwocie 764,00 zł, za lipiec 2013 r. w kwocie 10.283,00 zł, za czerwiec 2014 r. w kwocie 571,00 zł. 2.3. Dyrektor IAS - po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika US - decyzją z 9 października 2017 r.: - na podstawie art. 233 § 2 O.p. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części odmawiającej Stronie stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za: - lipiec 2013 r. w kwocie 10.283,00 zł; - czerwiec 2014 r. w kwocie 571,00 zł i przekazał sprawę za ww. miesiące do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, gdyż rozstrzygnięcie sprawy wymagało uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części; - na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji w części odmawiającej Skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za lipiec 2011 r. w kwocie 764,00 zł. Organ odwoławczy stwierdził, że ponownie rozpatrując sprawę organ pierwszej instancji miał ustalić, czy wobec Strony toczy się postępowanie kontrolne w zakresie podatku VAT za lipiec 2013 r. oraz za czerwiec 2014 r. oraz na jakim etapie znajduje się ww. postępowania kontrolne. 2.4. Decyzją z 7 sierpnia 2018 r. Naczelnik US, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, odmówił stwierdzenia nadpłaty w VAT za lipiec 2013 r. w kwocie 10.283,00 zł, za czerwiec 2014 r. w kwocie 571,00 zł. Organ pierwszej instancji ustalił, że w zakresie VAT za poszczególne miesiące 2013 r. i 2014 r. przeprowadzono postępowania kontrolne. Zostały one wszczęte już po dacie złożenia przez Skarżącą wniosku o stwierdzenie nadpłaty i Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w G. (dalej: Naczelnik UCS) wydał dla Skarżącej następujące decyzje: - z 14 grudnia 2017 r., nr [...], określającą m.in. zobowiązanie podatkowe VAT za czerwiec 2014 r. w kwocie 15.124,00 zł oraz kwotę do zwrotu za ten miesiąc w wysokości 0,00 zł, - z 8 stycznia 2018 r., nr [...], określającą m.in. zobowiązanie podatkowe w VAT za lipiec 2013 r. w kwocie 24.035,00 zł oraz kwotę do zwrotu za ten miesiąc w wysokości 0,00 zł. (od powyższych decyzji wniesione zostały odwołania, po rozpatrzeniu których Dyrektor IAS utrzymał w mocy decyzje Naczelnika UCS). W ww. decyzjach Naczelnik UCS uznał, że Skarżąca niezasadnie stosowała stawkę podatku VAT 5% w odniesieniu do sprzedaży w systemie "drive in" oraz niezasadnie dokonała obniżenia stawki podatku VAT z 8% na 5% w odniesieniu do sprzedaży wewnątrz lokalu. Wobec powyższego, organ pierwszej instancji stwierdził, że złożone razem z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty korekty deklaracji dla podatku VAT za lipiec 2013 r. i czerwiec 2014 r. zawierają błędne rozliczenie tego podatku i określono kwoty do zapłaty za te miesiące. Organ pierwszej instancji ustalił, że w wyniku prawidłowego rozliczenia przez Naczelnika UCS podatku za lipiec 2013 r. i czerwiec 2014 r. u Strony nie wystąpiła za ww. miesiące nadpłata tego podatku. Stwierdzono zatem, że wniosek Strony o stwierdzenie nadpłaty w VAT za lipiec 2013 r. i czerwiec 2014 r. jest niezasadny, a złożone wraz z nim korekty deklaracji VAT-7 nie wywołują skutków materialno-prawnych. 2.5. Dyrektor IAS, wymienioną na wstępie decyzją z 20 grudnia 2018 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika US. 2.6. Od przedmiotowej decyzji Skarżąca wniosła skargę, formułując w niej w szczególności zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego jak i postępowania. 2.7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. 3. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji 3.1. Sąd oddalił skargę jako niezasadną na podstawie art. 151 P.p.s.a. 3.2. Sąd zaznaczył, że w sprawie kluczowa była kwestia wzajemnych relacji pomiędzy postępowaniami - z jednej strony postępowaniami tzw. "wymiarowymi", zakończonymi decyzjami określającymi wysokość zobowiązań podatkowych w VAT za poszczególne miesiące 2013 r. i 2014 r., a z drugiej strony, zainicjowanym wnioskiem Skarżącej, postępowaniem dotyczącym nadpłaty w VAT za lipiec 2013 r. i czerwiec 2014 r. Następnie Sąd - odwołując się do uchwały NSA z dnia 27 stycznia 2014 r., sygn. akt II FPS 5/13 - stwierdził, że organy podatkowe trafnie uznały, że porównanie kwot wpłaconego podatku na podstawie pierwotnych deklaracji za lipiec 2013 r. i czerwiec 2014 r. z treścią decyzji określających Skarżącej wysokość zobowiązań podatkowych w VAT za te okresy rozliczeniowe, prowadziło do wniosku, że Skarżącej nie przysługiwała nadpłata. Z uwagi na powyższe Sąd nie odnosił się do zarzutów dotyczących treści obowiązku podatkowego w VAT, tzn. kwestii prawidłowości opodatkowania dostaw jako usług (opodatkowanych stawką 8%) a nie towarów - żywności (opodatkowanych stawką 5%). Zarzuty te bowiem były bezprzedmiotowe. Sąd zauważył jednocześnie, że decyzje określające dla Skarżącej wysokość zobowiązań podatkowych, w tym za oba miesiące których dotyczyło postępowanie w sprawie nadpłaty, zostały przez Skarżącą zaskarżone, a Sąd wyrokami z 21 listopada 2018 r. sygn. akt: I SA/Go 393/18 i I SA/Go 351/18 oddalił jej skargi. 4. Skarga kasacyjna 4.1. Skarżąca, zaskarżając powyższy wyrok w całości, wniosła o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku, rozpoznanie skargi i uchylenie decyzji obu instancji, a także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. 4.2. Sądowi pierwszej instancji zarzuciła naruszenie: 1) art. 3 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez wadliwą kontrolę skutkującą oddaleniem skargi; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez brak stwierdzenia naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 193 § 2 oraz art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej (tu: w związku z pominięciem interpretacji indywidualnych wobec innych licencjobiorców X. oraz licencjodawcy); 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 134 § 1 P.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. przez pominięcie okoliczności faktycznych wynikających z akt sprawy, w tym informacji z Eurostat uzyskanej przez licencjodawcę Skarżącej i przedłożonej do akt sprawy wraz z odwołaniem; 4) art. 141 § 4 P.p.s.a. przez brak kompleksowego uzasadnienia wyroku w zakresie szczegółowego odniesienia się do specyfiki sprzedaży dokonywanej we wszystkich schematach sprzedaży Skarżącej, które różnią się od siebie w zakresie ilości czynności wspomagających dostawę towarów; 5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. w zw. z art. 2a i art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 2 Konstytucji RP przez brak rozstrzygnięcia wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść Skarżącej wynikających z rozbieżnej interpretacji przepisów prawa podatkowego; 6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. przez brak stwierdzenia naruszenia art. 72 § 1 pkt 1 i art. 75 § 4a O.p. w związku z niestwierdzeniem przez organ wystąpienia u Skarżącej nadpłaty; 7) błędną wykładnię art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 2a ustawy o VAT oraz art. 6 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. w zw. z poz. 19, 21, 28 oraz 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT oraz § 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z poz. 7 zał. do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: rozporządzenie MF z 2011 r.) oraz w związku z art. 14 oraz art. 98 ust. 1-3 Dyrektywy 112 przez przyjęcie, że poddanie towaru dodatkowym czynnościom w postaci m.in. podgrzania czy smażenia, w celu przygotowania produktów do bezpośredniej konsumpcji w lokalu lub poza nim (w ramach sprzedaży na wynos) uniemożliwia zakwalifikowanie takich transakcji za odpłatną dostawę towarów, podczas gdy z orzecznictwa TSUE wynika, że poddanie towarów ww. czynnościom należy wciąż traktować jako odpłatną dostawę towarów, nie zaś świadczenie usług. Powyższe twierdzenie doprowadziło Sąd do błędnego wniosku, że posiłki sprzedawane w placówkach gastronomicznych (przygotowywane na miejscu), a przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji, nie mogą korzystać ze stawki obniżonej 5 % podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy o VAT, gdyż nie zostały sklasyfikowane do grupowania PKWiU 10.85.1 i w konsekwencji klasyfikacja statystyczna - w świetle art. 5a ustawy o VAT -samodzielnie przesądza o stawce opodatkowania, niezależnie od tego, czy w sprawie występuje dostawa towarów czy też świadczenie usług w rozumieniu przepisów materialnego prawa podatkowego; 8) niewłaściwe zastosowanie art. 8 ust. 1, art. 5a, art. 41 ust. 2 oraz art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w związku z § 7 ust. 1 pkt 1 oraz poz. 7 Rozporządzenia MF z 2011 r. w związku w związku z art. 98 ust. 2 Dyrektywy VAT 112 oraz w związku z art. 6 ust. 1 i ust. 2 Rozporządzenia Wykonawczego Rady przez zastosowanie przedmiotowych przepisów i uznanie, że sprzedaż Strony podlega opodatkowaniu 8% stawką VAT, jako świadczenie usług związanych z wyżywieniem mieszczących się w grupowaniu 56 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług ("PKWiU"); 9) niewłaściwe zastosowanie art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 7 ust. 1 oraz art. 41 ust. 2a ustawy o VAT w związku z poz. 19, 21, 28 oraz 31 załącznika nr 10 do ustawy o VAT w związku z art. 14 Dyrektywy VAT 112 oraz w związku z art. 6 ust. 1 i ust. 2 Rozporządzenia Wykonawczego Rady; 10) niewłaściwe zastosowanie art. 2a O.p. w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1 oraz art. 41 ust. 2 i ust. 2a ustawy o VAT w związku z § 7 ust. 1 pkt 1 oraz w związku z poz. 7 załącznika do Rozporządzenia MF z 2011 r. oraz art. 14 Dyrektywy VAT 112 przez brak zastosowania zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść Skarżącej wynikających z rozbieżnej interpretacji przepisów prawa podatkowego; 11) błędną wykładnię art. 4 ust. 3 i art. 19 ust. 1 Traktatu o Unii Europejskiej oraz art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej w związku z art. 167, art. 168 lit. a oraz 178 lit. a dyrektywy 112 w kształcie wiążąco zinterpretowanym w orzecznictwie TSUE i w związku z art. 91 ust. 3 Konstytucji RP polegające na przyjęciu, że każdy krajowy organ władzy publicznej lub Sąd może wykładać prawo unijne w sposób odmienny od przedstawionego w orzecznictwie TSUE, w tym przede wszystkim w wyroku tego Sądu z dnia 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 (sprawa [...]) oraz w wyroku tego Sądu z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie o sygn. akt C-231/94 [...]; 12) błędną wykładnię art. 267 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej w związku z art. 4 ust. 3 i art. 19 ust. 1 Traktatu o Unii Europejskiej polegającą na zakwestionowaniu usytuowania TSUE jako sądu międzynarodowego powołanego do autorytatywnej i wiążącej wykładni prawa unijnego celem zapewnienia jego jednolitego stosowania we wszystkich państwach członkowskich oraz wagi orzeczeń interpretacyjnych TSUE, w tym przede wszystkim wyroku tego Sądu z dnia 10 marca 2011 r., sygn. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 (sprawa [...]) oraz wyroku tego Sądu z dnia 2 maja 1996 roku w sprawie o sygn. akt C-231/94 [...] jako części wspólnotowego (unijnego) porządku prawnego - acquis communautaire - obejmującego wykładnię prawa unijnego o charakterze powszechnie obowiązującym, wiążącą wszystkie organy i sądy krajowe państw członkowskich w oparciu o zasadę lojalnej współpracy; 13) art. 72 § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 75 § 4a O.p. przez brak zastosowania. 4.3. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając sprawę w granicach wyznaczonych zarzutami skargi kasacyjnej (art. 183 § 1 w związku z art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 176 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) stwierdził, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, gdyż kierunkowo słuszne okazały się podniesione w niej zarzuty prawa materialnego i częściowo zarzuty naruszenia przepisów postępowania. 5.2. W realiach tej sprawy Dyrektor IAS ocenił, że Stronie nie przysługuje nadpłata w podatku VAT za miesiące lipiec 2013 r. oraz czerwiec 2014 r., gdyż decyzjami (odpowiednio z dnia 8 stycznia 2018 r. i 14 grudnia 2017 r. Naczelnika USC utrzymanymi w mocy decyzjami Dyrektora IAS z dnia 20 czerwca 2018 r. i 18 maja 2018 r.) - wydanymi po wszczętym już po dacie złożenia przez Skarżącą wniosku o stwierdzenie nadpłaty postępowaniu kontrolnym - określono Stronie za wskazane okresy rozliczeniowe zobowiązania podatkowe. Dla podanych rozstrzygnięć wymiarowych kluczowa była ocena organu podatkowego uznająca, że właściwą stawką dla sprzedaży dokonywanej przez Skarżącą we wszystkich systemach sprzedaży gotowych produktów spożywczych, ponieważ sprzedaż tę należy zakwalifikować jako dostawę usług restauracyjnych, jest stawka 8%, a nie 5% (str. 4/5 zaskarżonego wyroku). Sąd pierwszej instancji przyjął przedstawione wyżej stanowisko organów. Stwierdził bowiem, że "porównanie kwot wpłaconego podatku na podstawie pierwotnych deklaracji za lipiec 2013 r. i czerwiec 2014 r. z treścią decyzji określających Skarżącej wysokość zobowiązań podatkowych w VAT za te okresy rozliczeniowe, prowadziło do wniosku, że Skarżącej nie przysługiwała nadpłata". Sąd zaznaczył jednocześnie, że "decyzje określające dla Skarżącej wysokość zobowiązań podatkowych, w tym za oba miesiące, których dotyczyło postępowanie w sprawie nadpłaty, zostały przez Skarżącą zaskarżone do tut. WSA, który wyrokami z 21 listopada 2018 r. sygn. akt: I SA/Go 393/18 i I SA/Go 351/18 oddalił skargi. Skarżąca wywiodła od tych wyroków skargi kasacyjne do NSA, to w przypadku uznania racji Skarżącej przez NSA co do zasadności zastosowania niższych stawek VAT dla dokonywanych dostaw i uchylenia decyzji określających wysokość zobowiązań podatkowych w VAT za lipiec 2013 r. i czerwiec 2014 r. ewentualna nadpłata będzie podlegała zwrotowi z urzędu". 5.3. W odniesieniu do wyżej podanego wskazać należało, że wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 21 listopada 2018 r. sygn. akt: I SA/Go 393/18 i I SA/Go 351/18 wraz z zaskarżonymi decyzjami Dyrektora IAS z dnia 20 czerwca 2018 r. i 18 maja 2018 r. zostały uchylone przez Naczelny Sąd Administracyjny wyrokami z dnia 2 czerwca 2022 r., odpowiednio sygn. akt I FSK 372/19 i I FSK 371/19. W orzeczeniach tych za zasadne Sąd kasacyjny uznał zarzuty naruszenia prawa materialnego i przepisów postępowania. Stwierdził przede wszystkim, że: - wykładnia przepisów prawa materialnego przyjęta przez organy podatkowe oraz zaakceptowana przez Sąd pierwszej instancji prowadziła do naruszenia zasady konkurencyjności i neutralności; - przyjęte w zaskarżonych decyzjach stanowisko kwalifikujące całą sprzedaż skarżącej, jako usługi restauracyjne nie uwzględniało stanowiska prezentowanego przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a zwłaszcza kwalifikacji świadczeń w kontekście sprzedaży dokonywanej w systemie" drive-in", i "walk-through"; - przyjęta przez organ odwoławczy oraz przez Sąd pierwszej instancji kategoryczna wykładnia, że posiłki sprzedawane w placówkach gastronomicznych (przygotowywane na miejscu), a przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji, stanowi zawsze dostawę usług i w stanie prawnym obowiązującym do 30 czerwca 2020 r. nie mogła korzystać ze stawki 5 % podatku VAT na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 28 załącznika nr 10 do ustawy o VAT (gotowe posiłki i dania, z wyłączeniem produktów o zawartości alkoholu powyżej 1,2%), nie uwzględniała kryteriów kwalifikacji analogicznych czynności przedstawionych przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 22 kwietnia 2021 r., sygn. akt C-703/19. (szerzej zob. uzasadnienia powołanych wyroków NSA). 5.4. Rozstrzygnięcia Sądu kasacyjnego w sprawach o sygn. akt I FSK 371/19 i I FSK 372/19 i podana w nich wykładnia prawa oznaczała, że w tej sprawie stracił na aktualności kluczowy motyw z zaskarżonego wyroku i zaskarżonej decyzji, odwołujący się do decyzji Dyrektora IAS wydanych w przedmiocie zobowiązań podatkowych m.in. za lipiec 2013 r. i czerwiec 2014 r. Tym samym stanowisko organu, że w sprawie Skarżącej nie przysługiwała nadpłata, gdyż decyzjami wymiarowymi określono jej zobowiązania podatkowe, nie mogło się ostać. 5.5. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku rozpoznawanej sprawy podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty były w przeważającej mierze kierunkowo słuszne. Zwalczały one stanowisko organu i Sądu (w sprawach wymiarowych dot. lipca 2013 r. i czerwca 2014 r.), rzutujące na rozstrzygnięcie w tej sprawie, a które to stanowisko nie zostało zaaprobowane przez Naczelny Sąd Administracyjny. Analogicznie zatem, jak w sprawach Skarżącej o sygn. akt I FSK 371/19, I FSK 372/19, i w tej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 P.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok oraz zaskarżoną decyzję. Zgodnie z tym przepisem Naczelny Sąd Administracyjny w razie uwzględnienia skargi kasacyjnej, uchylając zaskarżone orzeczenie rozpoznaje skargę, jeżeli uzna, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona. Sprawę należy przy tym uznać za dostatecznie wyjaśnioną, gdy jest ona wyjaśniona w stopniu, w jakim, uwzględniając charakter postępowania kasacyjnego można prawomocnie zweryfikować dokonaną przez wojewódzki sąd administracyjny kontrolę legalności zaskarżonego aktu. Taki stan wyjaśnienia sprawy miał miejsce w niniejszym przypadku. 5.6. O zwrocie kosztów postępowania za obie instancje orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 oraz art. 200 P.p.s.a. Na kwotę zasądzonych na rzecz skarżącej kosztów postępowania (7.000 zł) składają się uiszczone przez skarżącą: wpis od skargi (400 zł) oraz od skargi kasacyjnej (200 zł) i 100 zł (opłata kancelaryjna od wniosku o doręczenie wyroku wraz z uzasadnieniem). Ponadto w skład zasądzonych kosztów postępowania sądowego wchodzi wynagrodzenie ustanowionego przez skarżącą pełnomocnika (radcy prawnego) w wysokości 6.300 zł. s. NSA Ryszard Pęk s. NSA Artur Mudrecki s. del. WSA D. Mączyński