I SA/Ol 359/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca) sędzia WSA Renata Kantecka po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 3 lipca 2019 r. w Olsztynie na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi M. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy wglądu do akt postępowania oddala skargę. M. S. (dalej strona, podatnik, skarżący) wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej WSA) w Olszynie skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej DIAS) z "[...]" r., którym utrzymano w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w "[...]" (dalej NUS) z "[...]" r. nr "[...]" o odmowie wglądu do akt postępowania wyłączonych postanowieniem NUS z 21 listopada 2018 r. nr "[...]". Z zaskarżonego do tut. Sądu postanowienia wynika, że organ I instancji po zakończeniu kontroli podatkowej, postanowieniem z 26.09.2018 r. wszczął z urzędu postępowanie wobec skarżącego w zakresie podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r. Do przedstawionych wraz ze skargą do kontroli Sądu akt administracyjnych sprawy dołączono ww. postanowienie z 21 listopada 2018 r. (karty 25 - 26, tom I akt podatkowych) o wyłączeniu z akt postępowania pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w "[...]" z 13 listopada 2018 r., nr "[...]", przy którym przekazano uwierzytelnioną kserokopię wraz z załącznikami, udzielonej przez administrację niemiecką odpowiedzi dotyczącej zakupu samochodu A. oraz przyczepy ciężarowej B., oraz włączono do postępowania: - wyciąg z odpowiedzi Naczelnika Urzędu Skarbowego w "[...]" z 13 listopada 2018 r., nr "[...]" (k. 23, t. I i k. 22, t. II) z częścią załączników, - akta postępowania kontrolnego prowadzonego na podstawie upoważnienia do kontroli "[...]" wobec skarżącego w zakresie podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r. W związku z powyższym, jak odnotował organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę, materiał którego jawność utajniono stanowiły: - strona 1 dokumentu wymiany informacji z administracją niemiecką, która zawiera dane pracowników administracji skarbowej polskiej i niemieckiej, a także nr referencyjny nadawcy i adresata oraz datę wystąpienia o informację i datę uzyskania odpowiedzi przez stronę polską (k. 21, t. II oraz odręczna adnotacja na karcie k. 22, t. I), - kserokopia dowodu osobistego C. D. zawierająca dane osobowe kontrahenta, w tym nr dowodu osobistego, nr PESEL, adres zamieszkania, imiona rodziców, datę urodzenia (k. 1, t. II oraz adnotacja: k. 2, t. I). Pismem z 14 grudnia 2018 r. pełnomocnik podatnika złożył wniosek o umożliwienie stronie zapoznania się z dokumentem wymienionym w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w "[...]" z 21 listopada 2018 r., tj. odpowiedzią Naczelnika Urzędu Skarbowego w "[...]" z 13 listopada 2018 r. (k. 30, t. I). Następnie 17 grudnia 2018 r., w ramach uprawnień wynikających z art. 200 Ordynacji podatkowej, skarżący reprezentowany przez doradcę podatkowego, zapoznał się z aktami kontroli podatkowej tom I i aktami postępowania podatkowego tom I (k. 28, t. I). W ramach wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału pismem z 14 grudnia 2018 r., które "[...]" r. wpłynęło do organu I instancji (k. 2 - 5, t. III), pełnomocnik wywiódł między innymi, że siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiałów dowodowych został wyznaczony przedwcześnie, gdyż nie został rozpatrzony w formie postanowienia wniosek z 14 grudnia 2018 r. zgłoszony na podstawie art. 178 § 1, § 3 w związku z art. 179 § 2 Ordynacji podatkowej, o umożliwienie stronie zapoznania się z dokumentem wyłączonym z akt postępowania postanowieniem NUS z 21 listopada 2018r. Podniósł jednocześnie, iż wniosek został złożony w związku z tym, iż ww. dokument może mieć istotne znaczenie dla wyniku sprawy, a na postanowienie NUS z 21 listopada 2018 r. nie przysługuje zażalenie. Natomiast możliwa jest kontrola instancyjna tego postanowienia w postępowaniu zażaleniowym w przypadku odmowy uwzględnienia omawianego wniosku. NUS postanowieniem z "[...]" r. odmówił stronie wglądu do akt wyłączonych postanowieniem z 21 listopada 2018 r. Powołał w sentencji art. 216, art. 178 oraz art. 179 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), dalej O.p. Organ I instancji uznał, że wyłączone dokumenty zawierają indywidualne dane osobowe pracowników administracji skarbowej oraz kontrahenta, i ich nieuprawnione ujawnienie mogłoby narazić na szkodę interes publiczny, wyrażający się ochroną interesów obywateli. Na powyższe rozstrzygnięcie podatnik, reprezentowany przez dotychczasowego pełnomocnika, złożył zażalenie. Wniósł o uchylenie w całości postanowienia z "[...]" r. i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. Zarzucił naruszenie art. 178 § 1, art. 179 § 1 § 2 i § 3 O.p., a także art. 217 § 1 i § 2 w związku z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. Podniósł, że NUS nie odniósł się do konkretnych okoliczności sprawy mających świadczyć o zasadności odmowy wglądu w przedmiotowe dane. Ponadto wykazanie interesu publicznego przemawiającego za wyłączeniem spornych danych z dokumentu i uniemożliwienie podatnikowi wglądu do jego treści, nie może sprowadzać się do przywołania ogólnego sformułowania o ochronie danych osobowych osób trzecich. Przywołano wyrok WSA w Krakowie z 9 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 813/17. DIAS w postanowieniu z "[...]" r., utrzymując w mocy ww. postanowienie NUS, podał, że organ I instancji dokonał wnikliwej analizy dokumentów wyłączonych z akt sprawy zwracając uwagę, że na stronie pierwszej dokumentu wymiany informacji z administracją niemiecką zawarte są m.in. dane osobowe pracowników administracji skarbowej polskiej i niemieckiej, a także nr referencyjny nadawcy i adresata. Natomiast kserokopia dowodu osobistego C. D. zawiera dane osobowe kontrahenta, w tym nr dowodu osobistego, nr PESEL, adres zamieszkania, imiona rodziców, datę urodzenia. Wykazał również istnienie interesu publicznego oraz dokonał jego konkretyzacji wskazując, iż zawierają one indywidualne dane osobowe pracowników administracji skarbowej oraz kontrahenta, i ich nieuprawnione ujawnienie mogłoby narazić na szkodę interes publiczny, wyrażający się ochroną interesów obywateli. Organ powołał się na art. 55 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 904/2010 z 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2010.268.1 z 12 października 2010 r.), dalej rozporządzenie Rady (UE) nr 904/2010, i podał, że informacje zawarte na formularzu SCAC mogą być włączone do sprawy i są jawne dla strony postępowania w zakresie w jakim nie naruszają praw osób trzecich. DIAS stwierdził, że w rozstrzyganej sprawie dane innych podmiotów zostały uznane za informacje prawnie chronione, natomiast interesem publicznym jest w tym przypadku dobro osób trzecich, których dotyczyły wyłączone dokumenty. Organ odwoławczy ocenił, że powoływany w zażaleniu wyrok WSA w Krakowie z 9 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 813/17 dotyczy oceny, czy organy prawidłowo zastosowały art. 179 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, jak też sposobu procedowania przez organy podatkowe w konkretnym stanie faktycznym, którego nie można utożsamiać z niniejszym postępowaniem. Niemniej jednak organ II instancji dokonując analizy treści zawartej na stronie pierwszej formularza dokumentu wymiany informacji stwierdził, że możliwe jest wyłączenie jedynie części tam ujętych informacji poprzez anonimizację danych pracowników zajmujących się wymianą informacji. W związku z powyższym DIAS postanowieniem z "[...]" r. (k. 29, t. III) wydanym w toku postępowania odwoławczego od decyzji organu I instancji z "[...]" r. nr "[...]" w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r., po usunięciu wrażliwych danych włączył jako dowód w sprawie wyciąg z pierwszej strony dokumentu wymiany informacji z administracją niemiecką, pozbawiony informacji prawnie chronionych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie podatnik, reprezentowany przez dotychczasowego pełnomocnika, wniósł o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych, w tym zasądzenie zwrotu kosztów zastępstwa procesowego. Sformułowano zarzuty naruszenia: 1. art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnym utrzymaniu w mocy postanowienia NUS podczas, gdy zarzuty sformułowane w zażaleniu uzasadniały uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji, 2. art. 178 § 1, art. 179 § 1, 2 i 3 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na bezzasadnej odmowie skarżącemu wglądu do akt postępowania wyłączonych ww. postanowieniem z 21 listopada 2018 r., 3. art. 217 §1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p., poprzez błędne uzasadnienie faktyczne i prawne, które nie spełniają przesłanek ustawowych. Opisując zarzut z pkt 2 petitum skargi podniesiono, że w piśmie z 14 grudnia 2018 r. w związku z zawiadomieniem NUS z 28 listopada 2018 r., po zapoznaniu się 17 grudnia 2018 r. z aktami sprawy, organ wypowiedział się w sprawie materiałów dowodowych postępowania w zakresie podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r. W powyższym piśmie skarżący zgłosił zastrzeżenia, że siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiałów dowodowych został wyznaczony przedwcześnie, gdyż nie został rozpatrzony w formie postanowienia wniosek z 14 grudnia 2018 r., zgłoszony na podstawie art. 178 § 1 i 3 w związku z art. 179 § 2 O.p. o umożliwienie stronie zapoznania się z dokumentem wyłączonym z akt postępowania. Powyższy wniosek został złożony w związku z tym, iż omawiany dokument może mieć istotne znaczenie dla wyniku sprawy, a na postanowienie NUS z 21 listopada 2018 r. nie przysługuje zażalenie. Natomiast możliwa jest kontrola instancyjna ww. postanowienia w postępowaniu zażaleniowym w przypadku odmowy uwzględnienia niniejszego wniosku. Strona zaznaczyła w piśmie z 14 grudnia 2018 r., że ostateczne stanowisko w kwestii materiałów dowodowych zajmie po rozstrzygnięciu przez organ podatkowy wniosku o udostępnienie wglądu do całości materiałów dowodowych znajdujących się w aktach ww. postępowania podatkowego. Autor skargi stwierdził, że postanowienie organu I instancji z "[...]" r. zostało doręczone w tym samym dniu co decyzja organu I instancji z "[...]" r. w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r., który nie uwzględnił stanowiska zawartego w piśmie z 14 grudnia 2018 r. Zarzucił, że organy podatkowe w postanowieniach z "[...]" r. i "[...]" r. nie odniosły się do konkretnych okoliczności sprawy, mających świadczyć o zasadności odmowy wglądu w przedmiotowe dane. Rozważania merytoryczne organów podatkowych sprowadzają się do przywołania przepisów i ich teoretycznej analizy, tzn. pojęcia "interesu publicznego", oderwanej od okoliczności sprawy. W postanowieniach brak wskazania konkretnych przyczyn dla których odmówiono kontrolowanemu wglądu do akt sprawy. Wykazanie przez organy podatkowe interesu publicznego przemawiającego za wyłączeniem spornych danych z dokumentu i umożliwienie skarżącemu wglądu do ich treści, nie może sprowadzać się do przywołania ogólnego sformułowania o ochronie danych osobowych osób trzecich. Od decyzji z "[...]" r. skarżący wywiódł odwołanie. W zakresie zarzutu z pkt 3 petitum skargi podniesiono, że organy podatkowe I i II instancji, błędnie przyjęły w uzasadnieniu ww. postanowień, iż w sprawie brak jest podstaw do udostępnienia stronie wglądu do całości materiałów dowodowych postępowania. Organy podatkowe nie odniosły się do konkretnych okoliczności sprawy mających świadczyć o zasadności odmowy wglądu w przedmiotowe dane, rozważania merytoryczne organu sprowadzają się do przywołania przepisów i ich teoretycznej analizy oderwanej od okoliczności sprawy. Uzasadnienia postanowień organów podatkowych są ogólnikowe, brak wskazania konkretnych przyczyn dla których odmówiono skarżącemu wglądu do akt sprawy. Wykazanie przez organy podatkowe interesu publicznego przemawiającego za wyłączeniem spornych danych z dokumentu i umożliwienie podatnikowi wglądu do ich treści, nie może sprowadzać się do przywołania ogólnego sformułowania o ochronie danych osobowych osób trzecich. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżący przywołał wyrok WSA w Krakowie z 9 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 813/17. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 2107 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także na postanowienia rozstrzygające sprawę co do istoty. W wyniku kontroli sądowej postanowienie może zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) - c) p.p.s.a.). Złożona w niniejszej sprawie skarga została przez Sąd rozpoznana na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym stosownie do art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Ma rację skarżący wskazując, że wykazanie interesu publicznego przemawiającego za wyłączeniem spornych danych z dokumentu i uniemożliwienie podatnikowi wglądu do jego treści, nie może sprowadzać się do przywołania ogólnego sformułowania o ochronie danych osobowych osób trzecich. Pełnomocnik skarżącego powołał się na wyrok WSA w Krakowie z 9 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Kr 813/17. Przeoczył jednak, że w powoływanym wyroku, istotą rozpatrywanej sprawy była ocena, czy skarżone organy prawidłowo zastosowały art. 179 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, odmawiając ze względu na interes publiczny umożliwienia stronie zapoznania się z danymi zanonimizowanymi przez organ z pisma pochodzącego od określonej osoby. W toku postępowania przed organem I instancji postanowieniem z 21 listopada 2018 r. wyłączono z akt postępowania materiały: stronę 1 dokumentu wymiany informacji z administracją niemiecką, która zawiera dane pracowników administracji skarbowej polskiej i niemieckiej, a także nr referencyjny nadawcy i adresata oraz datę wystąpienia o informację i datę uzyskania odpowiedzi przez stronę polską (k. 21, t. II oraz odręczna adnotacja na karcie k. 22, t. I), kserokopię dowodu osobistego C. D. zawierającą dane osobowe kontrahenta, w tym nr dowodu osobistego, nr PESEL, adres zamieszkania, imiona rodziców, datę urodzenia (k. 1, t. II oraz adnotacja: k. 2, t. I). Organ I instancji uznał, że wyłączone dokumenty zawierają indywidualne dane osobowe pracowników administracji skarbowej oraz kontrahenta, i ich nieuprawnione ujawnienie mogłoby narazić na szkodę interes publiczny, wyrażający się ochroną interesów obywateli. DIAS w postanowieniu z "[...]" r., utrzymując w mocy ww. postanowienie NUS, wskazał, że organ I instancji dokonał wnikliwej analizy dokumentów wyłączonych z akt sprawy zwracając uwagę, że na stronie pierwszej dokumentu wymiany informacji z administracją niemiecką zawarte są m.in. dane osobowe pracowników administracji skarbowej polskiej i niemieckiej, a także nr referencyjny nadawcy i adresata. Natomiast kserokopia dowodu osobistego C. D. zawiera dane osobowe kontrahenta, w tym nr dowodu osobistego, nr PESEL, adres zamieszkania, imiona rodziców, datę urodzenia. Wykazał również istnienie interesu publicznego oraz dokonał jego konkretyzacji wskazując, iż zawierają one indywidualne dane osobowe pracowników administracji skarbowej oraz kontrahenta, i ich nieuprawnione ujawnienie mogłoby narazić na szkodę interes publiczny, wyrażający się ochroną interesów obywateli. Organ powołał się na art. 55 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE) nr 904/2010 z 7 października 2010 r. w sprawie współpracy administracyjnej oraz zwalczania oszustw w dziedzinie podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2010.268.1 z 12 października 2010 r.), i podał, że informacje zawarte na formularzu SCAC mogą być włączone do sprawy i są jawne dla strony postępowania w zakresie w jakim nie naruszają praw osób trzecich. Organ II instancji dokonując analizy treści zawartej na stronie pierwszej formularza dokumentu wymiany informacji stwierdził, że możliwe jest wyłączenie jedynie części tam ujętych informacji poprzez anonimizację danych pracowników zajmujących się wymianą informacji. W związku z powyższym DIAS postanowieniem z "[...]" r. (k. 29, t. III) wydanym w toku postępowania odwoławczego od decyzji organu I instancji z "[...]" r. nr "[...]" w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r., po usunięciu wrażliwych danych włączył jako dowód w sprawie wyciąg z pierwszej strony dokumentu wymiany informacji z administracją niemiecką, pozbawiony informacji prawnie chronionych. Mając na względzie te fakty, które nie zostały podważone w skardze , sąd nie podzielił zarzutów skargi. Nie zasługuje na uwzględnienie zarzut naruszenia:. art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 O.p. polegający na bezzasadnym utrzymaniu w mocy postanowienia NUS. Sformułowane w zażaleniu zarzuty zostały uwzględnione przez Organ II instancji. DIAS postanowieniem z "[...]" r. wydanym w toku postępowania odwoławczego od decyzji organu I instancji z "[...]" r. nr "[...]" w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za czerwiec 2015 r., po usunięciu wrażliwych danych włączył jako dowód w sprawie wyciąg z pierwszej strony dokumentu wymiany informacji z administracją niemiecką. Natomiast nieuzasadniony jest zarzut odnośnie wyłączenia jawności z dowodu osobistego C. D., która zawiera dane osobowe kontrahenta, w tym nr dowodu osobistego, nr PESEL, adres zamieszkania, imiona rodziców, datę urodzenia. W konsekwencji Sąd nie podzielił również pozostałych zarzutów, które zostały podniesione w skardze: naruszenia art. 178 § 1, art. 179 § 1, 2 i 3 O.p. , art. 217 §1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p.. Ten zarzut może być powiązany z brakiem okoliczności faktycznych, wynikających z materiałów dowodowych, do których odmówiono skarżącemu dostępu. Należy wskazać, że okoliczności faktyczne muszą być związane ze stosowaniem norm prawa materialnego. W sprawie podatkowej organ odwoławczy włączył dokument, który był wyłączony przez organ I instancji. Dokonał tego, po jego anomizacji. Natomiast dane z dowodu osobistego , osoby trzeciej , nie zostały udostępnione. W tym postępowaniu Sąd nie bada naruszeń w zakresie wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego. Taki zarzut może być podniesiony w postępowaniu podatkowym. A zatem strona skarżąca może to kwestionować w innym postępowaniu. Nie jest uzasadniony zarzut, że organy podatkowe w postanowieniach z "[...]" r. i "[...]" r. nie odniosły się do konkretnych okoliczności sprawy. Przedmiotem odniesienia w tym przypadku nie była sprawa podatkowa, a kwestia naruszenia praw osób trzecich. W konsekwencji brak jest podstaw do uznania zarzutu naruszenia norm prawnych, które zostały powołane w skardze. Mając na względzie powyższe ustalenia i rozważania prawne skarga okazała się bezzasadna i po myśli art. 151 p.p.s.a. podlegała oddaleniu.