I SA/Gd 1000/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska,, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Protokolant Asystent sędziego Renata Rombel, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 21 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi J. W. oraz J. W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 22 marca 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 22 marca 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...], po rozpatrzeniu odwołania J. W. (dalej: podatnik, skarżący) od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w G. (dalej: Naczelnik US) z dnia 27 lipca 2018 r. odmawiającej J. i J. W. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 rok, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny. W zeznaniu PIT-36 za 2012 rok podatnik wykazał dochód z należności ze stosunku pracy w kwocie 356.103,64 zł oraz podatek do zapłaty w kwocie 86.937 zł. Do zeznania nie dołączono Informacji o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku w roku podatkowym 2012 na formularzu PIT/ZG. W dniu 26 marca 2018 r. podatnik wystąpił do Naczelnika US z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 rok w kwocie 86.937 zł. Podatnik wyjaśnił, że w zeznaniu podatkowym PIT-36 błędnie rozliczył dochody z tytułu uzyskanego w 2012 roku wynagrodzenia poza granicami kraju. Wynagrodzenie to otrzymane zostało przez niego za pracę najemną wykonywaną na pokładzie statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Stanach Zjednoczonych, w związku z czym, zgodnie z postanowieniami art. 16 ust. 3 Umowy między Rządem Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej a rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie w dniu 8 października 1974 r. (Dz.U. z 1976r., nr 31, poz. 178), dalej jako "Umowa", dochód ten korzysta ze zwolnienia od opodatkowania. Decyzją z dnia 27 lipca 2018 r. Naczelnik US odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 rok w całości. Zdaniem organu, w sprawie brak jest dowodów potwierdzających, że podatek wykazany przez małżonków W. w pierwotnym zeznaniu podatkowym złożonym na formularzu PIT-36 za 2012 rok został nieprawidłowo obliczony. Materiał dowodowy wskazuje jedynie, że podatnik w 2012 roku był zamustrowany na statku C. w okresie od 1 do 27 stycznia 2012 r. oraz że otrzymał świadczenie pieniężne w łącznej kwocie 113.949,61 USD, wypłacone mu przez cały rok 2012 przez T. I. c/o oraz L. S. Inc. – nie pozwala jednak na ustalenie, z jakiego tytułu, za jaką pracę i gdzie wykonywaną, wynagrodzenie to zostało wypłacone. W szczególności materiał dowodowy nie potwierdza, że wynagrodzenie to zostało wypłacone podatnikowi z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych, świadczonych jako pracownik na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez podmiot mający siedzibę w Stanach Zjednoczonych, jak również, że J. W. jest członkiem regularnej załogi tego statku, zwłaszcza, że był on zamustrowany na statku wyłącznie w okresie od 1 do 27 stycznia 2012r., a wynagrodzenie otrzymywał przez cały rok - w związku z czym nie zostały wykazane przesłanki zastosowania art. 16 ust. 3 Umowy. Podatnik wniósł odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając organowi naruszenie art. 217, art. 7, art. 32, art. 87 Konstytucji RP, art. 72 § 1, art. 75 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2018r., poz. 800), dalej O.p., art. 4a u.p.d.f. i art. 16 ust. 3 Umowy, art. 2a, art. 191, art. 187 § 1, art. 120, art. 121, art. 122, art. 210 § 4 i 5 O.p. W uzasadnieniu odwołania podatnik stanął na stanowisku, że przedłożone przez niego dokumenty, w postaci kserokopii książeczki żeglarskiej, umowy o pracę oraz potwierdzeń przelewów otrzymanych od firmy T. i L. S. Inc., potwierdzają, że podatek uiszczony od otrzymanego wynagrodzenia jest nienależny, bowiem dochód z tego tytułu powinien podlegać zwolnieniu od opodatkowania. Po rozpatrzeniu wniesionego odwołania, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] decyzją z dnia 22 marca 2019 r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że jak wynika z art. 16 ust. 3 Umowy, zwolnione od opodatkowania w Polsce są wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą siedzibę w Stanach Zjednoczonych, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu. Zdaniem organu odwoławczego, materiał dowodowy zgromadzony w sprawie nie potwierdza, aby powyższe przesłanki zostały spełnione. Przede wszystkim, z materiału dowodowego wynika, że podatnik zamustrowany był na statku C. w okresie od 1 do 27 stycznia 2012 r., natomiast wynagrodzenie otrzymywał przez cały rok 2012. W książeczce żeglarskiej jako armatora ww. statku wskazano "V.", a nie podmioty, które wypłacały to wynagrodzenie. Nie przedłożono dowodów wskazujących, gdzie znajduje się siedziba podmiotu V. oraz potwierdzających, że statek ten jest statkiem morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym. Z danych zawartych na ogólnodostępnych stronach internetowych wynika, że managerem i właścicielem statku C. jest V. P. z siedzibą w Brazylii. Z dokumentu pt. "Warunki zatrudnienia pracowników za granicą" z dnia 8 czerwca 2012 r. wynika, że pracownik będzie zatrudniony na platformie lub w innym miejscu, do którego zostanie delegowany oraz że mogą wystąpić okresy, w których pracownik nie ma obowiązku pracować ze względu na przemieszczenie/holowanie platformy wiertniczej – przy czym podatnik nie posiada dokumentów potwierdzający rozpoczęcie tego stosunku pracy. Z dokumentu tego nie wynikają także dane identyfikacyjne Spółki (widnieje w nim jedynie logo T.), która jest stroną tego dokumentu. Z kolei podatnik w złożonych wyjaśnieniach twierdził, że jest to Spółka T. O. D. D. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, która jednak nie widnieje w żadnych dokumentach. Po wpisaniu nazwy T. w wyszukiwarkę internetową pojawia się informacja, że główna siedziba przedsiębiorstwa T. Ltd (usługi wiertnicze, sprzęt wiertniczy) znajduje się w Szwajcarii. Firma ma biura w 20 krajach, w tym w Kandzie, Norwegii, Szkocji, Stanach Zjednoczonych, Brazylii. W tych okolicznościach organ nie uwzględnił wyjaśnień podatnika, że w roku 2012 w okresie od stycznia do maja otrzymywał wynagrodzenie od L. S. Inc. z tytułu pracy na statku C. oraz wynagrodzenie za trzymiesięczny okres wypowiedzenia, gdyż nie stanowiło to wynagrodzenia za pracę, o której mowa w art. 16 ust. 3 Umowy. Zdaniem organu, przelewy środków pieniężnych na rachunek bankowy podatnika dokonywane przez podmioty z adresem w USA nie są dowodem na to, że były to przedsiębiorstwa eksploatujące statek C. Dokumenty wskazują, że ww. podmioty, tj. T. I. i L. S., są odpowiedzialne za rekrutację członków załogi, za obsługę zatrudnienia, upoważnione są do zawierania w tym zakresie umów o pracę. Ponadto w zgromadzonym materiale dowodowym brak jest umowy o pracę, umowy o świadczenie pracy najemnej w 2012r. na statku C. Przedłożone dokumenty dotyczą warunków wypłaty świadczenia za gotowość do pracy, warunków związanych z kwestią ubezpieczenia. Organ wskazał także, że z dokumentów nie wynika, aby podatnik miał wykonywać pracę na statku wykorzystywanym w transporcie międzynarodowym. Z dokumentu pt. "Warunki zatrudnienia pracowników za granicą" z dnia 8 czerwca 2012 r. wynika, że pracownik będzie zatrudniony na platformie lub w innym miejscu, do którego zostanie delegowany oraz że mogą wystąpić okresy, w których pracownik nie ma obowiązku pracować ze względu na przemieszczenie/holowanie platformy wiertniczej – przy czym podatnik nie posiada dokumentów potwierdzający rozpoczęcie tego stosunku pracy. Na stronach internetowych statek SSV C. określany jest jako platforma wiertnicza. Nie może on zatem wykonywać transportu rozumianego jako przewóz osób i ładunków. Dodatkowo, brak jest dowodów, że taki transport miałby charakter międzynarodowy – brak jest bowiem informacji o ruchach tego statku pomiędzy portami różnych państw. W konkluzji organ stwierdził, że w sprawie brak jest dowodów, że dochód podatnika z wynagrodzeń otrzymanych od firmy w Stanach Zjednoczonych, korzysta ze zwolnienia na zasadach art. 16 ust. 3 Umowy. Tym samym nie ma zatem zastosowania przepis art. 27 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012r., poz. 361 ze zm.), dalej u.p.d.f., w oparciu o który małżonkowie W. wyliczyli podatek w korekcie zeznania podatkowego PIT-36 za 2012 rok, załączonej do wniosku o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. W tej sytuacji, z uwagi na treść art. 9 ust. 1 w zw. z art. 3 ust. 1 i ust. 1a u.p.d.f., podatnik podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ust. 1 u.p.d.f. Takie rozliczenie zostało dokonane w pierwotnym zeznaniu i w ocenie organu jest ono prawidłowe. W pierwotnym zeznaniu podatnik nie wykazał aby osiągnął dochód za pracę wykonywaną za granicą i że zapłacił za granicą podatek od tego dochodu. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku J. i J. W. wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z decyzją ją poprzedzającą oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: I. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1. art. 217 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej poprzez rozpoznanie sprawy w sposób zmierzający do niezgodnego z prawem nałożenia na podatnika obciążeń podatkowych; 2. art. 2a Ordynacji podatkowej poprzez nierozstrzygnięcie niedających się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na korzyść podatnika zgodnie z założeniem nowej procedury podatkowej; 3. art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niestwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikającej z błędnego rozliczenia dochodów podatnika; 4. art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez niedokonanie zwrotu nadpłaty pomimo zaistnienia ku temu przesłanek. 5. art. 4a u.p.d.f. w zw. z art. 16 ust. 3 Umowy poprzez nie zastosowanie w sprawie przepisów ww. Umowy z uwagi na przyjęcie przez organ I i II instancji, iż podatnik w roku 2012 nie wykonywał pracy na statku morskim eksploatowanym przez przedsiębiorstwo z miejscem faktycznego zarządu w Stanach Zjednoczonych Ameryki, pomimo dostarczenia przez podatnika dokumentów wystarczających do wydania pozytywnej decyzji w zakresie stwierdzenia nadpłaty. II. przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1. art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 22 § 2a Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie tj. utrzymanie w mocy wadliwej decyzji organu podatkowego pierwszej instancji; 2. art. 120 w zw. art. 121 § 1 w zw. art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób sprzeczny z zasada zaufania obywatela do organów państwa; 3. art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej nakładającego na organ podatkowy obowiązek działania w sposób wnikliwy poprzez nierzetelną ocenę sytuacji podatnika oraz dokonanie oceny materiału w sposób niewszechstronny; 4. art. 180 w zw. z art. 187 oraz w zw. z art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez wyprowadzenie nielogicznych wniosków przez organ na skutek pseudointerpretacji przepisów dokonanej na podstawie własnej oceny i uznania organu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Spór w sprawie między stronami sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy dochód uzyskany przez skarżącego w 2012 r. z tytułu wynagrodzenia otrzymanego od T. I. c/o oraz L. S. Inc. korzysta ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 16 ust. 3 Umowy. Zgodnie z powołanym przepisem, bez względu na postanowienia ustępu 2 wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku lub samolocie eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu. W ocenie Sądu zgodzić należy się z Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej, że skarżący nie wykazał istnienia przesłanek w tym przepisie wymienionych, tj. wykonywania pracy najemnej na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w USA. Podatnik niewątpliwie otrzymywał w 2012 r. przelewy od dwóch ww. podmiotów mających siedziby w USA, tj. od T. I. c/o oraz L. S. Inc., żaden jednak dowód nie pozwala na powiązanie tego wynagrodzenia z pracą najemną, o której mowa w art. 16 ust. 3 Umowy, tj. na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w USA. Niewątpliwie podatnik wykonywał pracę na statku C., co potwierdzają m.in. wpisy w jego książeczce żeglarskiej, niemniej jednak na statku tym zamustrowany był jedynie do dnia 27 stycznia 2012 r., natomiast przelewy od ww. podmiotów otrzymywał przez cały rok 2012. Brak jest jakichkolwiek informacji, aby skarżący w 2012r. świadczył pracę najemną na innym statku. Co więcej, wpisy w książeczce żeglarskiej oraz informacje z sieci internetowej wskazują, że armatorem statku C. był podmiot z siedzibą w Brazylii (V. P.) – a zatem podmiot inny, aniżeli którykolwiek z podmiotów wypłacających udokumentowane potwierdzeniami przelewów wynagrodzenie. Żaden z dowodów zgromadzonych w sprawie nie pozwala na ustalenie, że owe przelewy stanowiły wynagrodzenie za pracę najemną, o której mowa w art. 16 ust. 3 Umowy. Ustaleń tych skarżący nie zdołał podważyć. Zarzuty podniesione w skardze są nader ogólnikowe i nie odnoszą się do konkretnych okoliczności ani dowodów. Skarżący wskazuje jedynie, że z dokumentów przedłożonych do akt sprawy wynika, że jednostka C., na której podatnik świadczył pracę w 2012 r. była eksploatowana przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Nie precyzuje jednak, o jakie dokumenty chodzi ani nie wyjaśnia, w jaki sposób wszystkie przelewy otrzymane przez niego od T. I. i L. S. w ciągu całego roku 2012 powiązane są z pracą najemną wykonywaną przez jeden miesiąc (do dnia 27 stycznia 2012r.) na statku C., którego armatorem jest V. P. z siedzibą w Brazylii. Tymczasem organ szczegółowo odniósł się w decyzji do każdego z dowodów, prawidłowo stwierdzając, że ich analiza nie pozwala na powiązanie udokumentowanego potwierdzeniami przelewów przychodu z wykonywaniem pracy najemnej na jakimkolwiek statku, do której zastosowanie miałby przepis art. 16 ust. 3 Umowy. Choćby już tylko zatem z powyższych względów nie można uznać, że dochód skarżącego udokumentowany potwierdzeniami przelewów otrzymanych od T. I. i L. S. w ciągu całego roku 2012 korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 16 ust. 3 Umowy. Niezależnie od powyższego organ wskazał, z czym również należy się zgodzić, że praca najemna na platformie wiertniczej, którą był statek C., nie jest objęta regulacją art. 16 ust. 3 Umowy, przepis ten bowiem odnosi się wyłącznie do pracy najemnej wykonywanej na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym, którego to warunku platforma wiertnicza nie spełnia. W kwestii pojęcia "transport", należy zauważyć, że ani sama Umowa, ani polskie ustawy podatkowe, których Umowa ta dotyczy, nie pojęcia tego nie regulują. Według Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) transport to: «przewóz ludzi i ładunków różnymi środkami lokomocji»; «środki lokomocji służące do przewozu ludzi i ładunków»; «ogół środków i działań związanych z przewozem ludzi i ładunków»; «konwojowana grupa ludzi»; «ładunek wysłany dokądś». Powyższej definicji nie spełnia platforma wiertnicza, która wyposażona jest w urządzenia do poszukiwania/wydobycia surowców naturalnych na obszarach morskich, nie jest natomiast przeznaczona do ich transportu. Zaznaczyć należy, że zasadniczym przeznaczeniem tego typu obiektów jest wydobywanie surowców. Platformy są wprawdzie mobilne, niemniej jednak ich przemieszczanie związane jest raczej z koniecznością dotarcia do eksploatowanych złóż. Generowane przez platformy wiertnicze przychody nie wynikają z transportu morskiego, a właśnie z eksploatacji złóż. Zwrócić należy również uwagę, iż platforma ta nie wykonuje ww. prac poszukiwawczych i wydobywczych podczas przemieszczania się z kraju do kraju, lecz jedynie w wyznaczonych miejscach danego państwa, co z kolei warunkuje zastosowanie przepisów właściwej umowy międzynarodowej z państwem, na terytorium którego prowadzone są takie prace. Sąd podziela więc stanowisko, że statek, na jakim w 2012r. podatnik świadczył pracę nie może zostać uznany za statek eksploatowany w transporcie morskim, a tym bardziej – z uwagi na brak danych dotyczących przemieszczania się tego statku pomiędzy portami różnych państw – w transporcie morskim o charakterze międzynarodowym. Nie można zatem uznać, że dochód uzyskiwany z tytułu wynagrodzenia za świadczenie pracy na platformie wiertniczej korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 16 ust. 3 Umowy. Nie została bowiem spełniona jedna z przewidzianych w tym przepisie przesłanek, dotycząca eksploatacji statku w transporcie międzynarodowym. Zawarte w skardze szerokie wywody dotyczące specyfiki transportu morskiego oraz różnic pomiędzy zarządem właścicielskim, technicznym i operacyjnym nie zostały odniesione wprost do okoliczności niniejszej sprawy. Zgodzić należy się ze skarżącym, że co do zasady państwem uprawnionym do opodatkowania zysków przedsiębiorstwa z transportu międzynarodowego jest państwo, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu tego przedsiębiorstwa, niemniej jednak skarżący nie wykazał, aby w 2012 r. świadczył pracę najemną na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą w USA, w szczególności przez podmioty, od których otrzymywał przelewy, tj. T. I. i L. S. Dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji i podanych w niej motywów, stwierdzić należy, że ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy, nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Organ odwoławczy rozważył całość zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w uzasadnieniu decyzji odniósł się do wszystkich zgłoszonych przez skarżącego twierdzeń. W stanie niniejszej sprawy prawidłowo organ ocenił, że materiał dowodowy nie dostarczył podstaw faktycznych dla domagania się przez podatnika stwierdzenia nadpłaty. Należy też podkreślić, że inicjatorem niniejszego postępowania był skarżący, wnosząc o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym, a tym samym to na nim spoczywały określone obowiązki w zakresie dowodzenia okoliczności, z których wywodził swoje żądanie. Zgodnie z obowiązującą w postępowaniu podatkowym zasadą prawdy materialnej (art. 122 O.p.), organ podatkowy jest wprawdzie obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, nie ma jednak obowiązku poszukiwania każdego dowodu, który mógłby się przyczynić do wyjaśnienia sprawy, a jedynie dopuszczenia takiego dowodu. Z treści art. 187 § 1 O.p. nie można wyprowadzić konkluzji, że organy podatkowe zobowiązane są do poszukiwania środków dowodowych służących poparciu twierdzeń strony, w sytuacji, gdy strona środków takich nie przedstawia. Skoro skarżący twierdził, że uzyskany przez niego dochód korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 16 ust. 3 Umowy, jego rolą było wykazanie, że zaistniały przesłanki, o których w tym przepisie mowa, tj. że dochód ten stanowił wynagrodzenie otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w Stanach Zjednoczonych Ameryki – poprzez dostarczenie lub przynajmniej wskazanie organowi stosownych dowodów. Jakkolwiek skarżący podjął inicjatywę dowodową w tym zakresie, niemniej jednak zgromadzone dowody okazały się niewystarczające. Mając zatem na uwadze przedstawiony wyżej stan prawny oraz zgromadzone dowody w sprawie, jak również biorąc pod uwagę zakres zarzutów podniesionych w skardze, Sąd stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie organy prawidłowo oceniły materiał dowodowy i podjęły prawidłowe rozstrzygnięcia w sprawie, natomiast odmienna ocena prawna tego materiału nie oznacza automatycznie naruszenia art.120, art.121, art.122, art.125, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. W konsekwencji bezzasadne są zarzuty naruszenia art. 72 § 1 i art. 75 § 4 O.p., bowiem w zaistniałym stanie faktycznym i prawnym nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 rok nie powstała. Wreszcie, nie sposób mówić o naruszeniu na gruncie rozpoznawanej sprawy przepisów o randze konstytucyjnej, skoro zaskarżona decyzja ma umocowanie w obowiązujących przepisach prawa. Mając na uwadze powyższe, Sąd nie znajdując podstaw do uwzględnienia skargi, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", orzekł o jej oddaleniu.