I SA/Po 411/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Górecka Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Marta Ziewińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi [...] sp. z o.o. z siedzibą w [...] na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] r. nr [....] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych oddala skargę. Pismem z 08 stycznia 2019 r. X. sp. z o.o. (dalej: "skarżąca") zwróciła się z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Przedstawiając opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego skarżąca wskazała m. in., że jest wspólnikiem w spółce "K" będącej spółką komandytową z siedzibą w Polsce w której skarżąca pełni funkcję komplementariusza. Spółka "K" zawarła ze spółką "S" umowy, których przedmiotem jest świadczenie usług (opisane jako umowa I, umowa II i umowa III). W ramach tych umów spółka "K" jest usługobiorcą, a spółka "S" jest usługodawcą. W związku z nabywaniem tych usług spółka "K" ponosi koszty wynagrodzenia wypłacanego spółce "S". Spółka "K" oraz spółka "S" są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm. – dalej: "u.p.d.p.") w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. oraz podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2019 r. We wniosku o wydanie interpretacji szczegółowo zostały omówione wskazane wyżej umowy. Na wezwanie organu skarżąca wyjaśniła m. in., że istota działań podejmowanych przez spółkę "S" na rzecz spółki "K" na podstawie umowy I sprowadza się do szeroko rozumianego pośrednictwa w sprzedaży towarów produkowanych przez spółkę "K", a w szczególności do nawiązywania oraz utrzymywania relacji z obecnymi lub potencjalnymi klientami zainteresowanymi nabyciem towarów produkowanych przez spółkę "K". Z punktu widzenia spółki "K" celem nabycia tych usług jest pozyskanie nowych klientów albo nowych zamówień od dotychczasowych klientów, a w konsekwencji zwiększanie sprzedaży produkowanych towarów. Skarżąca wskazała również kody PKWiU do których należy zakwalifikować usługi nabywane przez spółkę "K" od spółki "S" na podstawie umowy I oraz umowy III w części dotyczącej przekazania do używania opisanych we wniosku znaków. Skarżąca zwróciła się do organu z pytaniem czy koszty wynagrodzenia wypłacanego przez spółkę "K" na rzecz spółki "S" na podstawie umowy I będą po stronie skarżącej (proporcjonalnie do jej prawa do udziału w zyskach spółki "K") wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 u.p.d.p. W ocenie skarżącej koszty wynagrodzenia wypłacanego przez spółkę "K" na rzecz spółki "S" na podstawie umowy I, nie mieszczą się w żadnej z kategorii kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 15e ust. 1 u.p.d.p. Czynności wykonywane przez spółkę "S" na podstawie umowy I można określić jako usługę pośrednictwa w zakresie sprzedaży. Usługa ta polega na poszukiwaniu podmiotów zainteresowanych towarami produkowanymi przez spółkę "K" oraz doprowadzaniu do zawarcia umowy sprzedaży. Z jednej strony jej celem jest nawiązanie kontaktu, a w dalszej kolejności zawarcie umowy sprzedaży pomiędzy spółką "K" a nowymi podmiotami zainteresowanymi nabyciem jej towarów. Z drugiej strony jej celem jest podtrzymywanie kontaktu z obecnymi kontrahentami spółki "K" oraz zachęcanie ich do nabywania produkowanych przez nią towarów. Usługa pośrednictwa w zakresie sprzedaży ma charakter złożony i wiąże się z wykonywaniem różnych czynności (np. udział w targach, wizyty u obecnych kontrahentów, negocjowanie umów). Nie mniej jednak wszystkie te czynności wiążą się z pośredniczeniem pomiędzy spółką "K" a podmiotami zainteresowanymi nabyciem produkowanych przez nią towarów. Należy stwierdzić, że usługi pośrednictwa w zakresie sprzedaży nie zostały wprost wskazane w art. 15e ust. 1 u.p.d.p. oraz nie są usługami o podobnym charakterze do usług wskazanych w tym przepisie. Usługi wykonywane przez spółkę "S" na podstawie umowy I nie są usługami reklamowymi, ponieważ nie wiążą się z przygotowywaniem kampanii reklamowych, projektowaniem reklam lub umieszczaniem reklam w mediach. Skarżąca na wypadek uznania przedstawionego stanowiska za nieprawidłowe stwierdził, że zastosowanie znajdzie art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.p. bowiem koszty usługi świadczonej przez spółkę "S" na podstawie umowy I są bezpośrednio związane z wytworzeniem i sprzedażą towarów przez spółkę "K". Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 marca 2019 r., nr [...] uznał przedstawione przez skarżącą stanowisko za nieprawidłowe. Uzasadniając interpretację organ na wstępie omówił ogólne warunki zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Następnie przytoczył art. 15e oraz art. 11a u.p.d.p. W ocenie organu zawarty art. 15e ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy katalog świadczeń skutkujących ograniczeniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.p., jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych (stanowi to kryterium podstawowe). Podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. Organ wyjaśnił, że przez "pośrednictwo" należy rozumieć: działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych i doprowadzenie do zawarcia umowy. "Doradztwo" natomiast oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin "doradzać" znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Termin "usługi doradztwa" należy rozumieć szeroko. Takie pojęcie jest również przyjmowane w doktrynie. Z kolei reklama oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi. Pod pojęciem usług reklamowych rozumie się wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów. W przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, winno się uwzględnić ogół okoliczności, w jakich jest ona dokonywana. W ocenie organu wbrew stanowisku skarżącej w sprawie znajdzie zastosowanie zasada wynikająca z art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.p. Świadczenia nabywane przez skarżącą obejmują bowiem udział w lokalnych, regionalnych, ponadregionalnych i krajowych oraz międzynarodowych targach, wystawach i wydarzeniach mających na celu prezentację produktów Zamawiającego i nawiązanie przyszłych kontaktów handlowych, jak również utrzymywanie istniejących kontaktów, wizyty u obecnych i potencjalnych klientów, prezentację produktów Zamawiającego i doradztwo dla klientów w zakresie tych produktów, negocjacje z obecnymi i potencjalnymi klientami w celu zawarcia umów, organizowanie imprez dla obecnych i przyszłych klientów w celu zaprezentowania oferty produktowej Zamawiającego (wystawa wewnętrzna) oraz nawiązywanie kontaktów z potencjalnymi klientami. Istota działań podejmowanych przez spółkę "S" na rzecz spółki "K" na podstawie umowy I sprowadza się do szeroko rozumianego pośrednictwa w sprzedaży towarów produkowanych przez spółkę "K", a w szczególności do nawiązywania oraz utrzymywania relacji z obecnymi lub potencjalnymi klientami zainteresowanymi nabyciem towarów produkowanych przez spółkę "K". Z punktu widzenia spółki "K" celem nabycia tych usług jest pozyskanie nowych klientów albo nowych zamówień od dotychczasowych klientów, a w konsekwencji zwiększanie sprzedaży produkowanych towarów. W ocenie organu mimo wskazania przez skarżącą symboli PKWiU właściwych dla usług pośrednictwa w sprzedaży rzeczywisty charakter czynności wskazuje, że są one podobne do usług doradczych oraz reklamowych. Sporne usługi świadczone przez spółkę "S" posiadają elementy charakterystyczne dla świadczeń innych niż doradcze, czy reklamowe jednak cechy dwóch wskazanych ostatnio rodzajów usług przeważają nad elementami charakterystycznymi dla innych świadczeń. Z uwagi na powyższe organ stwierdził, że opisane przez skarżącą usługi mieszczą się w zakresie zastosowania wyłączenia z art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.p. W ocenie Dyrektora do spornych usług nie znajdzie ponadto zastosowania wyjątek z art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.p. Przepis ten nie wskazuje, jak należy rozumieć pojęcie kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Chodzi tu o związek kosztu z czynnością "wytwarzania" lub "nabywania" towaru albo "świadczenia" usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu "inkorporowanych" w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. W ocenie organu koszty usług, świadczonych przez spółkę "S" na podstawie umowy I należy rozpoznać jako koszty ogólne służące działalności spółki "K" ponoszone bez związku z konkretnym produktem. Nabywanym przez spółkę "K" usługom, chociaż niewątpliwie związanym w jakimiś stopniu z wytworzeniem produktów, nie można przypisać bezpośredniego wpływu na ich wytworzenie. Zdaniem organu, związek tych wydatków poniesionych przez spółkę "K" z tytułu nabycia tych usług z wytworzeniem towaru ma charakter pośredni, gdyż ich ponoszenie jest niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże nie ma możliwości wskazania bezpośredniego wpływu tych wydatków na wytworzenie produktów produkowanych przez spółkę "K". Nie można bowiem uznać, że bez poniesienia przedmiotowych wydatków niemożliwe byłoby wytworzenie towaru. Sporne wydatki nie przekładają się wprost (w sposób bezpośredni) na wytworzenie towaru. Wydatki te są ponoszone przez spółkę "K" bez uchwytnego ścisłego związku z wytworzeniem konkretnego towaru. Pismem z 11 kwietnia 2019 r. skarżąca wniosła skargę na omówioną powyżej interpretację indywidualną wnosząc o jej uchylenie w całości oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła błędną wykładnię, a w konsekwencji niewłaściwą ocenę co do zastosowania art. 15e ust. 1 pkt 1 oraz art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. W sprawie zagadnieniem podlegającym rozstrzygnięciu była ocena charakteru ponoszonych przez skarżącą poszczególnych wydatków na usługi niematerialne pomiędzy skarżącą a kontrahentem jako podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: "u.p.d.p."); (obowiązującego do 31 grudnia 2018 r.) jak i podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 1 la ust. 1 pkt 4 u.p.d.p. (obowiązującego od 1 stycznia 2019 r.). Konkretnie istota sporu sprowadza się do kwestii czy ponoszone przez skarżącą koszty usług pośrednictwa w sprzedaży świadczone przez spółkę powiązaną , podlegają ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów o których mowa w art. art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.p. W ocenie sądu, w tym zakresie zarzut dokonania błędnej wykładni, a w konsekwencji niewłaściwej oceny co do zastosowania art. 15e ust. 1 pkt 1 oraz art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.p. jest niezasadny. Usługi świadczone przez spółkę "S" na podstawie umowy I stanowią usługi, o których mowa w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.p. Usługi nabywane przez spółkę "K", której wspólnikiem jest skarżąca, bezsprzecznie posiadają cechy charakterystyczne dla świadczeń objętych ograniczeniem wynikającym z art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.p., które przeważają nad elementami charakterystycznymi dla innych świadczeń. "Doradztwo" oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin "doradzać" znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Organ prawidłowo powołał się na przekonujące zdaniem sądu wywody piśmiennictwa prawniczego wskazującego, że ustawowy termin "usługi doradztwa" należy rozumieć szeroko. Doradcy mogą pomóc w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp. Natomiast pojęcie "reklama" oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi. Pod pojęciem usług reklamowych rozumie się także wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług. Prezentacja produktów jest w istocie czynnością reklamową bowiem przez reklamę należy rozumieć rozpowszechnianie informacji o towarach. Negocjacje z obecnymi i potencjalnymi klientami w celu zawarcia umów jak i nawiązywanie kontaktów z potencjalnymi klientami również należy uznać za usługi podobne do usług reklamowych. Działania te podobnie jak reklama są ukierunkowane na sprzedaż towaru lub usługi. Z kolei realizację czynności polegających na organizowaniu imprez dla obecnych i przyszłych klientów w celu zaprezentowania oferty produktowej należy uznać za realizację usług reklamowych. Celem organizowanych imprez jest bowiem prezentacja oferty produktowej a zatem reklama zbywanych produktów. W umowie przewidziana jest penetracja rynku krajowego jak i rynków zagranicznych , prezentowanie towarów na targach, prowadzenie doradztwa w zakresie towarów produkowanych przez spółkę "K". Faktem powszechnie znanym (notoryjnym) jest , że penetracja to strategia marketingowa wzmacniająca pozycję przede wszystkim na posiadanym już rynku ( ale nie tylko) w skład której wchodzi zwłaszcza właściwa polityka cenowa (tzw. strategia niskich cen za produkty wysokiej jakości) a także m. in promocja produktów. W tym zakresie i w tym kontekście zakres działania "pośrednika" opisany w umowie I odpowiada zdecydowanie usługom doradczym . Istotne dla uznania niewymienionego wprost świadczenia za świadczenie o charakterze podobnym do świadczeń wprost wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 u.p.d.p. jest ustalenie czy elementy charakterystyczne spornego świadczenia przeważają nad elementami świadczeń wprost niewymienionych. Sytuacja tego rodzaju ma miejsce w niniejszej sprawie bowiem sporne usługi, tak jak usługi reklamowe czy doradcze mają charakter usług niematerialnych. Sąd nie podziela zarzutów naruszenia art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.p. Zgodnie z tym przepisem, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do: kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Podstawowe znaczenie dla prawidłowej wykładni przytoczonego przepisu jest sposób rozumienia pojęcia kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Przepis odnosi się do związku kosztu z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi, nie zaś do relacji, w jakiej koszt ten pozostaje z osiągniętym przychodem. Wykładając art. 15e ust. 11 pkt 11 u.p.d.p. zważyć należy , że w przepis ten nieprzypadkowo posługuje się w liczbie pojedynczej słowami "towar" oraz "usługa". Dlatego koszt, o którym mowa w tym przepisie musi być bezpośrednio związany z wytworzeniem lub nabyciem konkretnie oznaczonych towarów lub świadczeniem konkretnie oznaczonych usług. Sąd z uwagi na powyższe za zasadne uznaje stanowisko organu , że koszt o którym mowa w ocenianym przepisie to koszt usług, opłat i należności w jakimkolwiek stopniu inkorporowany w wytworzonych lub nabytych przez podatnika towarach lub świadczonych przez niego usługach. Zasadnie organ zwrócił również uwagę, że koszt ten powinien być możliwy do zidentyfikowania jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. W ocenie sądu o bezpośrednim związku kosztu z wytworzeniem lub nabyciem towaru bądź świadczeniem usługi można mówić jedynie w sytuacji gdy koszt ten wprost oraz w dostrzegalny, możliwy do precyzyjnego określenia sposób przekłada się na cenę wytwarzanych lub nabywanych przez podatnika towarów bądź realizowanych przez niego usług. Prawidłowość powyższego rozumowania znajduje potwierdzenie w wynikach wykładni funkcjonalnej tego przepisu. W sytuacji gdy koszt, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.p. wprost, w dostrzegalny oraz możliwy do precyzyjnego określenia sposób znajduje odzwierciedlenie w cenie wytwarzanych lub nabywanych przez podatnika towarów bądź realizowanych przez niego usług , zostaje wyłączone ryzyko generowania kosztów celem pomniejszenia podstawy opodatkowania i przerzucania zysków do podmiotów powiązanych. W omawianej sytuacji brak podstaw do przyjęcia, że koszt ten może służyć pomniejszaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Zasadność takiej oceny znajduje potwierdzenie w uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej, mocą której wprowadzono omawianą regulację prawną. W projekcie wskazano, że ograniczenie z art. 15e ust. 1 u.p.d.p. nie znajdzie zastosowania w przypadku tych kategorii kosztów, które mają charakter kosztów bezpośrednio wpływających na koszt wytworzenia danego towaru lub świadczonej usługi, jak również do kosztów refakturowanych przez podatnika. Celem tego wyłączenia – w zakresie kosztów bezpośrednio związanych z przychodami ze sprzedaży towaru lub usługi – jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru lub usługi w istotnym zakresie determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej (str. 78 uzasadnienia). W kontekście powyższych rozważań sąd stwierdza, że w niniejszej sprawie sporne wydatki nie pozostają w związku z wytworzeniem lub nabyciem konkretnych towarów jak i nie pozostają w związku ze świadczeniem przez skarżącą konkretnych usług. Należą do katalogu kosztów ogólnych skarżącej i jako takie nie mieszczą się w zakresie zastosowania zwolnienia zawartego w art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.p. Koszty te jedynie pośrednio wpływają na cenę zbywanych towarów. Brak jest podstaw dla przyjęcia, że ponoszenie tych kosztów przekłada się na cenę konkretnie oznaczonych produktów lub konkretnych usług. Omawiany przepis nie może być interpretowany rozszerzająco. Treść art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.p. wymaga bezpośredniego związku kosztu, opłat i należności z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi. Zdaniem sądu niezasadne okazało się oparcie części argumentacji skargi przez odwołanie się przez skarżącą do PKWiU . Ustawa podatkowa do nie tego nie upoważnia , a poza tym cechy poszczególnych usług mogą obejmować usługi z różnych działów tej klasyfikacji. W tym zakresie sąd podziela adekwatne wywody zawarte w uzasadnieniu wyroku z 14 listopada 2018 WSA w Krakowie sygn. akt I SA/Kr 1006/18. Sąd podkreśla, że w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej zbędne jest odnoszenie się (zarówno przez organ interpretacyjny jak i sąd) do każdego poglądu skarżącej. Zadanie organu polegało na dokonaniu oceny stanowiska skarżącej dotyczącego skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego. W opinii sądu organ interpretacyjny należycie wypełnił tę powinność. Organ uczynił to jednoznacznie ustosunkowując się do stanowiska skarżącej. Sąd również nie znajduje podstaw prawnych do odnoszenia się i polemiki z każdym argumentem i poglądami zawartymi w skardze. W zakresie istoty sporu sąd przedstawił powody dla których w sporze przyznał rację organowi interpretacyjnemu. Sąd ponadto zwraca uwagę, że zgodnie z art. 15e ust. 15 u.p.d.p. ograniczenie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, w zakresie, w jakim decyzja w sprawie uznania prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej pomiędzy podmiotami powiązanymi obejmuje prawidłowość kalkulacji wynagrodzenia za te usługi, opłat i należności, w okresie, którego ta decyzja dotyczy. Z powyższego wynika, że uzyskanie decyzji w sprawie uznania prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej pomiędzy podmiotami powiązanymi wyłącza stosowanie ograniczeń z art. 15e ust. 1 ustawy. Skarżąca ma możliwość wystąpienia z wnioskiem o wydanie decyzji w sprawie porozumienia w sprawach ustalania cen transferowych. W razie pozytywnej weryfikacji przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej polityki cen transferowych w trybie uregulowanym w dziale IIA Ordynacji podatkowej dojdzie do wyłączenia ograniczeń z art. 15e ust. 1 u.p.d.p. Niewątpliwie celem ograniczeń z art. 15e ust. 1 ustawy jest przeciwdziałanie pomniejszaniu podstawy opodatkowania oraz przerzucaniu zysków do podmiotów powiązanych. Ryzyko takie zostaje wyłączone m. in. w przypadku zawarcia porozumienia w sprawach ustalania cen transakcyjnych. Mając powyższe na uwadze sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku.