III SA/Wa 353/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Anna Zaorska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Monika Barszcz, sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym dniu 19 września 2019 r. sprawy ze skargi G. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] listopada 2018 r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) uchyla zaskarżone postanowienie; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. na rzecz G. G. 597 zł (słownie: pięćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 1. Decyzją z [...] czerwca 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego W. (dalej: "NUS") określił wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. z tytułu odpłatnego zbycia przez zmarłą T.R. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nr [...] w budynku położonym w W. przy ul.[...], w kwocie 67.895 zł oraz orzekł o odpowiedzialności G.G. (dalej: "Skarżący"), jako spadkobiercy po zmarłej T.R., za zobowiązania podatkowe spadkodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. w kwocie 67.895 zł. 2. Pismem z 21 września 2018 r. Skarżący złożył odwołanie od ww. decyzji NUS wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu powyższego wniosku wskazał, że decyzja została doręczona na adres, pod którym Skarżący od 2010 r. nie przebywa, a ponadto nie mógłby przebywać. Skarżący od 2010 r. zamieszkuje poza granicami Polski, w tym od 2016 r. mieszka oraz pracuje w Niemczech. Nie mógł zatem z przyczyn obiektywnych, bez swojej winy, odebrać przesyłek zawierających pismo o wszczęciu postępowania oraz decyzji wraz z pouczeniem o terminie oraz sposobie wniesienia od niej odwołania. Nie sposób było przy tym oczekiwać od Skarżącego, że powinien był powiadomić organ o miejscu zamieszkania, zmianie miejsca zamieszkania, ponieważ nie mógł przewidzieć, że spadkodawczyni posiadała jakiekolwiek zaległości podatkowe wobec organu, a Skarżący jako spadkobierca nie prowadził na co dzień spraw podatkowych spadkodawczyni. Skarżący podkreślił, że 14 września 2018 r. w siedzibie organu udostępniono mu kserokopię decyzji NUS. Podał, że stawił się w siedzibie organu niezwłocznie po tym, gdy znalazł się w posiadaniu dwóch egzemplarzy awizo, które dotyczyły tej decyzji. Wobec tego, zdaniem Skarżącego, za dzień faktycznego ustania przyczyny uchybienia terminowi do wniesienia odwołania uznać należało, dzień faktycznego odebrania decyzji, tj. 14 września 2018 r. Z kolei na podstawie art. 12 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: "O.p.") należało przyjąć, że termin na złożenie podania o przywrócenie terminu upływał z 21 września 2018 r. Do wniosku załączone zostały dokumenty w postaci potwierdzeń meldunków Skarżącego na terenie Niemiec i umowy o pracę, w języku niemieckim oraz ich tłumaczenia na język polski, dokonane przez tłumacza przysięgłego. 3. Postanowieniem z [...] listopada 2018 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. (dalej: "DIAS") stwierdził uchybienie termonowi do wniesienia odwołania. 4. Kolejnym postanowieniem, również z [...] listopada 2018 r., DIAS odmówił Skarżącemu przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUS z [...] czerwca 2018 r. Organ odwoławczy uznał, że przesyłka zawierająca decyzję NUS została prawidłowo doręczona w trybie zastępczym wskazanym w art. 150 O.p. Podał, że ww. przesyłka została wysłana listem poleconym za zwrotnym potwierdzeniem odbioru na adres: ul. [...], [...] W.. Pomimo dwukrotnego awizowania, 18 czerwca 2018 r. i 26 czerwca 2018 r., Skarżący nie odebrał przesyłki. W związku z powyższym NUS uznał ww. przesyłkę za doręczoną, zgodnie z art. 150 O.p. z dniem 2 lipca 2018 r. Bieg terminu do wniesienia odwołania rozpoczął się 3 lipca 2018 r. i upłynął 16 lipca 2018 r. Natomiast odwołanie od ww. decyzji wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu zostało wniesione przez Skarżacego w dniu 21 września 2018 r. (data stempla pocztowego), tj. po upływie terminu do jego złożenia. Odnosząc się do przesłanek przywrócenia terminu wskazanych w art. 162 O.p. DIAS stwierdził, że Skarżący złożył wniosek o przywrócenie terminu we właściwym terminie, jednak nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy. DIAS uznał, że w przedmiotowym przypadku brak było podstaw do uznania, że NUS skierował przesyłkę z decyzją NUS na nieprawidłowy adres. Podał, że z akt sprawy wynika, że NUS przyjął adres zamieszkania G.G. na podstawie danych zawartych w systemach POLTAX, SeRCe, Scentralizowanym Systemie Poboru oraz w Centralnym Rejestrze Podmiotów – Krajowej Ewidencji Podatników (dalej: "CRP KEP"), którego funkcjonowanie regulują przepisy ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2017 r. poz. 869 ze zm., dalej: "ustawa o NIP"). Podkreślił, że z treści art. 13 ust. 1, art. 14 ust. 2, art. 14a ustawy o NIP wynika, że CRP KEP jest podstawowym źródłem informacji dla organów podatkowych, m.in. w zakresie miejsca zamieszkania podatnika będącego osobą fizyczną. Organ odwoławczy wskazał, że podziela poglądy wyrażane w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, z których wynika, że przed wszczęciem postępowania podatkowego z urzędu, podstawowe znaczenie mają informacje zawarte w rejestrze (urzędowym zbiorze informacji). Podkreślił, że trudno oczekiwać, by organ podatkowy, każdorazowo przed wszczęciem postępowania, prowadził szeroko zakrojone czynności w celu ustalenia adresu zamieszkania strony. Taki obowiązek powstaje dopiero bowiem w przypadku powzięcia w toku postępowania przez organ podatkowy wątpliwości, co do prawidłowości podanego przez stronę adresu, np. zwrot korespondencji z adnotacją: adresat wyprowadził się. DIAS wskazał, że skoro na dzień wysyłki decyzji nie wynika z akt sprawy, aby NUS dysponował innym adresem Skarżącego, to prawidłowe było skierowanie przesyłki na jego adres znajdujący się w prowadzonej przez urząd skarbowy ewidencji podatników i płatników. Jak wynika z analizy akt sprawy, korespondencja przekazywana na adres wynikający z urzędowych ewidencji nie wracała z adnotacjami, które mogłyby nasunąć wątpliwości, co do jego prawidłowości. Na żadnej ze zwracanych przez doręczyciela korespondencji nie figurowała adnotacja sugerująca, że adresat wyprowadził się, a jedynie, że adresat nie podjął awizowanego pisma. DIAS podkreślił ponadto, że pomimo tego, że Skarżący podnosił, że od 2010 r. nie przebywał pod wskazanym adresem, ponieważ mieszkał za granicą (od 2016 r. w Niemczech), to w złożonych do Urzędu Skarbowego W. deklaracjach podatkowych z 22 marca 2013 r. – zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2012 (PIT-37), oraz[...] października 2015 r. – zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2), jako adres zamieszkania konsekwentnie wskazywał – W. ul. [...]. Identyczne dane adresowe zgłosił również w Sądzie Rejonowym dla W. w W. [...]Wydział Cywilny, do sprawy o stwierdzenie nabycia spadku po T.R. (sygn. [...]), o czym Sąd poinformował NUS w piśmie z 5 października 2015 r. – doręczenie odpisu postanowienia o stwierdzeniu spadku. Adres zamieszkania w Niemczech zgłoszony został przez Skarżącego po raz pierwszy dopiero 21 września 2018 r. wraz z wniesieniem odwołania od decyzji NUS. Zdaniem DIAS, organ pierwszej instancji podjął wszelkie niezbędne czynności w celu ustalenia aktualnego miejsca zamieszkania Skarżącego. Skoro organ ten, korzystając z danych wynikających ze źródeł wskazanych wyżej, powziął wiedzę, że Skarżący zamieszkuje w W. przy ul. [...], to miał prawo kierować korespondencję na jedyny znany adres zamieszkania ujawniony w deklaracjach podatkowych Skarżącego zgodnie z art. 9 ust. 1d ustawy o NIP. Organ odwoławczy wskazał, że Skarżący, jako dysponent wiedzy o swoim adresie zamieszkania, w przypadku jego zmiany powinien wskazać aktualny adres zamieszkania i dokonać aktualizacji danych identyfikacyjnych. Natomiast w przypadku, gdy Skarżący nie wywiązał się z obowiązku poinformowania właściwego urzędu skarbowego o zmianie adresu zamieszkania, to jego wina, przy ocenie której przyjmuje się obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy, w tym zakresie nie może budzić wątpliwości. 5. Nie zgadzając się z powyższym postanowieniem Skarżący wniósł skargę do sądu administracyjnego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie art. 162 § 1 O.p., poprzez wadliwą ocenę okoliczności sprawy, która doprowadziła do błędnego wniosku, że Skarżący nie uprawdopodobnił, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania od decyzji nastąpiło bez jego winy, a w konsekwencji skutkowało brakiem przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu skargi Skarżący powielił argumentację zawartą we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Jednocześnie jednak podkreślił, że w przedmiotowym przypadku decyzja NUS, której dotyczy wniosek, dotyczy "cudzego" zobowiązania podatkowego i jako podmiot nie będący profesjonalistą nie mógł się spodziewać, że nabywając majątek po matce będzie zobowiązany do zapłaty zaległego podatku. Mając na uwadze powyższe naruszenie prawa, Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. 6. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: 7.1. Skarga zasługiwała na uwzględnienie. 7.2. Skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym, stosownie do przepisu art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm., dalej: "P.p.s.a."). Zgodnie z tym przepisem, sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. 7.3. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddane zostało postanowienie DIAS z [...] listopada 2018 r. w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji NUS z [...] czerwca 2018 r. Podkreślić w tym miejscu należy, że tutejszy Sąd wyrokiem z 19 września 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 352/19 oddalił skargę Skarżącego na postanowienie DIAS z [...] listopada 2018 r. stwierdzające uchybienie terminowi do wniesienia odwołania, podzielając w tym zakresie stanowisko organu podatkowego. Mając powyższe na uwadze trzeba pamiętać, że warunkiem złożenia wniosku o przywrócenie terminu jest jego uchybienie. Wniosek w tym zakresie, złożony mimo braku uchybienia terminowi, byłby niedopuszczalny. 7.4. Podstawę do wydania zaskarżonego postanowienia stanowił art. 162 § 1 i § 2 O.p. Zgodnie z art. 162 § 1 i § 2 O.p., w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Z przepisów tych wynikają cztery przesłanki przywrócenia terminu, które muszą wystąpić kumulatywnie. Po pierwsze, zainteresowany musi uprawdopodobnić brak jego winy w uchybieniu terminu; musi więc uwiarygodnić, że nie dotrzymał terminu bez własnej winy. Po drugie, zainteresowany musi złożyć do właściwego organu wniosek o przywrócenie uchybionego terminu. Po trzecie, wniosek ten musi być wniesiony z zachowaniem zawitego (nieprzywracalnego) terminu wynoszącego 7 dni, licząc od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu. Po czwarte, wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu strona jest zobowiązana dokonać czynności, dla której termin ten był ustanowiony, np. złożyć odwołanie. 7.5. W rozpoznawanej sprawie sporne jest uprawdopodobnienie przez Skarżącego braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania. Skarżący we wniosku o przywrócenie terminu argumentował, że nie miał wiedzy o toczącym się postępowaniu podatkowym, bowiem od 2010 r. zamieszkuje poza granicami Polski, w tym od 2016 r. mieszka oraz pracuje w Niemczech. Nie mógł zatem z przyczyn obiektywnych, bez swojej winy, odebrać przesyłek zawierających pismo o wszczęciu postępowania oraz decyzji wraz z pouczeniem o terminie oraz sposobie wniesienia od niej odwołania. Skarżący wskazał również, że nie mógł przewidzieć, że spadkodawczyni posiadała jakiekolwiek zaległości podatkowe wobec organu, a Skarżący jako spadkobierca nie prowadził spraw podatkowych spadkodawczyni. Odnosząc się do powyższego Sąd zauważa, że decyzja NUS, której dotyczy wniesione w sprawie (z uchybieniem terminu) odwołanie, dotyczy zobowiązania za 2012 r. w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zbycia przez matkę Skarżącego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego oraz orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego jako spadkobiercy za to zobowiązanie w wysokości 67.895 zł. W decyzji tej NUS wskazał m.in., że w toku postępowania podatnik nie wykazał spełnienia przesłanek do zastosowania tzw. "ulgi meldunkowej" oraz nie dostarczył dokumentów dotyczących poniesienia kosztów związanych z zamianą prawa do lokalu oraz wydatków na nakłady na lokal. Jak wynika z akt sprawy zarówno postanowienie o wszczęciu postępowania, jak i kolejne zawiadomienia i wezwania kierowane do Skarżącego, a także sama decyzja NUS, zostały doręczone w tzw. "trybie zastępczym", na podstawie art. 150 O.p. Do wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania Skarżący załączył natomiast dokumenty potwierdzające, że przynajmniej od 2016 r. – czyli na dwa lata przed wszczęciem postępowania podatkowego w sprawie – zamieszkuje i pracuje w Niemczech. Co istotne, jak wskazał sam DIAS, ostatnie zeznanie podatkowe PIT-37, Skarżący złożył za 2012 r., co dodatkowo uprawdopodabnia, że po tej dacie nie uzyskiwał on dochodów opodatkowanych w Polsce. Pracował i mieszkał poza granicami kraju. Jedynie sporadycznie odwiedzał odziedziczone po matce mieszkanie w Warszawie. Ponadto, skoro w istocie Skarżący złożył ostatnie zeznanie podatkowe PIT-37 za 2012 r. oraz w 2015 r. zakończyło się postępowanie spadkowe po zmarłej matce, Skarżący nie mógł się spodziewać, że w 2018 r. zostanie wszczęte postępowanie w zakresie podatku dochodowego za 2012 r. (z tytułu sprzedaży przez jego matkę lokalu mieszkalnego w zamian za lokal mniejszy i dopłatę). W ocenie Sądu, w takich okolicznościach sprawy, mając na uwadze również przedmiot prowadzonego postępowania, brak zgłoszenia organom podatkowym aktualnego adresu zamieszkania, nie może być poczytywany za niedbalstwo. Podkreślić należy, że zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2012 r. przepisem art. 9 ust. 1d ustawy o NIP, w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną objętą rejestrem PESEL, nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5. Skarżący od 2016 r. nie był obowiązany i nie składał w Polsce żadnych deklaracji podatkowych, w istocie więc nie mógł dokonać aktualizacji w trybie art. 9 ust. 1d zd. 1 ustawy o NIP. 7.6. Podsumowując, o ile doręczanie korespondencji na w istocie nieaktualny, ale jedyny znany organowi podatkowemu adres zamieszkania podatnika, nie może świadczyć o wadliwości doręczeń, o tyle okoliczności te mogą – a na gruncie niniejszej sprawy powinny – stanowić podstawę do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Sąd przyjmując obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy, a także mając na uwadze całokształt okoliczności sprawy, w tym przedmiot postępowania głównego, stoi na stanowisku, że nie można Skarżącemu zarzucić niedbalstwa, a tym samym zawinionego opóźnienia we wniesieniu odwołania. 7.7. Ponadto, w ocenie Sądu, przy ocenie okoliczności sprawy o przywrócenie terminu należy wypośrodkować, aby z jednej strony nie doprowadzać do pochopnego przywracania terminu, z drugiej zaś, aby na skutek nadmiernej surowości nie zamknąć stronie drogi do obrony jej praw. Zdaniem Sądu, w okolicznościach niniejszej sprawy Skarżący powinien mieć prawo do dochodzenia swoich racji przed organem odwoławczym. 7.8. Mając powyższe na względzie Sąd uznał, że DIAS naruszył art. 162 § 1 O.p., w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Dlatego też Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200, art. 205 § 2 oraz art. 209 P.p.s.a. Koszty te stanowił wpis sądowy od skargi w wysokości 100 zł, opłata skarbowa od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz koszty zastępstwa procesowego w wysokości 480 zł.