I SA/Ke 132/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Rojek, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska, Sędzia WSA Danuta Kuchta (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi J. D. na postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie z dnia [...] r. nr [...] Minister Rozwoju i Finansów (Minister) postanowieniem z [...] nr [...]utrzymał w mocy postanowienie Ministra Rozwoju i Finansów z [...] r. nr [...], pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek J. D. z 23 września 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty kwoty podatku naliczonego w listopadzie 2014 r. związanego z zapłaconą w maju 2012 r. zaliczką na poczet zakupu nieruchomości. W uzasadnieniu Minister wskazał na art. 14b § 1, § 2, § 3, § 4 określające obowiązki organu i podatnika w zakresie składanych wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego oraz art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. W dniu 23 września 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekty kwoty podatku naliczonego w listopadzie 2014 r. związanego z zapłaconą w maju 2012 roku zaliczką na poczet zakupu nieruchomości. Pismem z 17 października 2016 r., wezwano wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie dotyczyło uzupełnienia wniosku w zakresie doprecyzowania opisu sprawy poprzez wskazanie do wykonywania jakich czynności będzie wykorzystywana przez wnioskodawczynię nieruchomość będąca przedmiotem wniosku, tj. czy do czynności: opodatkowanych VAT, zwolnionych z opodatkowania VAT, niepodlegających opodatkowaniu VAT. W odpowiedzi wnioskodawczyni podała, że przedmiotowa nieruchomość będzie przez nią wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie hodowli pstrągów, która to działalność zgodnie z obowiązującymi obecnie przepisami jest opodatkowana VAT. Organ stwierdził, że wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku nie doprecyzowała przedstawionego opisu sprawy i nie wskazała, do jakich czynności będzie wykorzystywana przedmiotowa nieruchomość. Wskazał na z art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a, art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2016.710. ze zm.) dalej "ustawa o VAT" stosownie do, których prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. Działalność w zakresie hodowli pstrągów jest opodatkowana VAT, nie jest to jednak tożsame, że w ramach tej działalności nie występują czynności zwolnione z opodatkowania. W ocenie organu odpowiedź wnioskodawczyni nie stanowiła odpowiedzi na postawione w wezwaniu przez organ pytanie. W odpowiedzi brak informacji do jakich czynności wykorzystywana jest przedmiotowa nieruchomość. Zatem udzielona odpowiedź nie pozwala na ocenę sytuacji wnioskodawczyni w zakresie obowiązku dokonania korekty kwoty podatku naliczonego w listopadzie 2014 r. związanego z zapłaconą w maju 2012 r. zaliczką na poczet zakupu nieruchomości. Organ, rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, nie może domyślać się w zakresie istotnych w sprawie elementów zdarzenia przyszłego. Niedopełnienie przedstawionych w wezwaniu z 17 października 2016 r. ww. wymogów uniemożliwiło organowi dokonanie prawidłowej oceny prawnej przedstawionego we wniosku stanowiska wnioskodawczyni. Zatem organ stwierdził, że w ustawowo określonym terminie wnioskodawczyni nie uzupełniła wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w żądanym zakresie. W tej sytuacji, na podstawie art. 14g § 1 i art. 169 § 1 i § 4 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, organ postanowił pozostawić bez rozpatrzenia wniosek wnioskodawczyni z 23 września 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Na powyższe postanowienie J. D. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i wydanie interpretacji. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że we wniosku jednoznacznie wskazała do jakich czynności będzie wykorzystywana przedmiotowa nieruchomość. Pomimo tego, dodatkowo odpowiedziała na wezwanie organu w tym zakresie. W ocenie skarżącej udzielona przez nią odpowiedź odpowiada na pytanie organu do jakich czynności będzie wykorzystywana przedmiotowa nieruchomość. W odpowiedzi na skargę Minister podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonym postanowieniu i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 1 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (jt. Dz.U.2016.1066) i art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. 2016.718 ze zm.), określanej dalej jako "ustawa p.p.s.a.", sąd bada zaskarżone orzeczenie pod kątem jego zgodności z obowiązującym prawem, zarówno materialnym, jak i procesowym, nie jest przy tym związany, co do zasady, zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd rozpoznając sprawę w wyżej określonych granicach stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji, naruszają prawo. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Ministra pozostawiające bez rozpatrzenia wniosek skarżącej o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług. Jako przyczynę rozstrzygnięcia Minister wskazał na niedopełnienie przez wnioskodawczynię wymogów formalnych wniosku określonych w art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej. W kontekście powyższego, na wstępie podkreślenia wymaga specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji. Zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zgodnie z art. 14 b § 2 Ordynacji podatkowej, wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej). Jak stanowi art. 14 c Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Organ podatkowy, jako organ interpretacyjny, obowiązany jest stwierdzić, czy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób wyczerpujący, pełny i kompleksowy przedstawiono zaistniały bądź przyszły stan faktyczny, a więc czy w oparciu o ten stan możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy. Wynikający z art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący, wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W myśl art. 14 g § 1 Ordynacji podatkowej, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej lub innych wymogów określonych przepisami prawa pozostawia się bez rozpatrzenia. Stosownie do brzmienia art. 14 h Ordynacji podatkowej, w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio m.in. przepisy art. 120, art. 121 § 1, art. 165 a oraz art. 169 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, a nadto przepisy rozdziału 6 działu IV tej ustawy. Jeśli przedstawiony przez wnioskodawcę stan faktyczny nie ma charakteru "wyczerpującego", tj. nie zawiera faktów czy okoliczności wystarczających do wydania wnioskowanej interpretacji, a tym samym nie spełnia kryteriów z art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej, organ interpretacyjny wzywa zainteresowanego do uzupełnienia tego braku na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14 h Ordynacji podatkowej. Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia może nastąpić dopiero wówczas, gdy wnioskodawca nie uzupełni lub nie poprawi wniosku według zaleceń organu wydającego interpretację, w wyznaczonym przez ten organ terminie. Istotne przy tym jest, że skierowane do wnioskodawcy wezwanie powinno jednoznacznie wskazywać wątpliwe elementy stanu faktycznego i precyzować informacje ich dotyczące, konieczne z punktu widzenia oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy z wyjaśnieniem dlaczego organ interpretacyjny uznał je za istotne z punktu widzenia przedstawionego we wniosku pytania. Nie może to być więc wezwanie do podania jakichkolwiek informacji, a tylko takich, które są niezbędne do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy. Pozostawiając wniosek o wydanie interpretacji bez rozpatrzenia organ winien nie tylko wykazać, że danego elementu stanu faktycznego (informacji) wniosek ani odpowiedź na wezwanie organu nie zawiera, ale powinien także przede wszystkim wykazać - poprzez stosowne merytoryczne uzasadnienie (ze wskazaniem konkretnych uregulowań prawnych z zakresu prawa podatkowego), że bez tego elementu stanu faktycznego (informacji) udzielenie prawidłowej zgodnej z prawem interpretacji jest niemożliwe. W niniejszej sprawie organ jedynie częściowo wywiązał się z powyższych obowiązków. Skarżąca wniosła o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie obowiązku dokonania korekty kwoty podatku naliczonego w listopadzie 2014 r. Przedstawiając stan faktyczny sprawy wskazała m.in., że w maju 2012 r. dokonała wpłaty zaliczki na poczet zakupu nieruchomości przeznaczonej na prowadzenie działalności gospodarczej (hodowla pstrąga). Zdaniem interpretatora wniosek nie spełniał wymogów z art. 14 b § 3 Ordynacji podatkowej i dlatego pismem z 17 października 2016 r. wezwał wnioskodawczynię do jego uzupełnienia w terminie 7 dni. Jak wynika z treści wezwania strona miała doprecyzować wniosek o wskazanie do wykonywania jakich czynności będzie wykorzystywana przez wnioskodawczynię nieruchomość będąca przedmiotem wniosku, tj. czy do czynności opodatkowanych VAT, zwolnionych z opodatkowania VAT, niepodlegających opodatkowaniu w VAT. Strona w złożonej w terminie odpowiedzi wskazała, że ww. nieruchomość będzie przez nią wykorzystywana na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie hodowli pstrągów, która to działalność zgodnie z obowiązującymi obecnie przepisami jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W ocenie Ministra przedstawiona odpowiedź nie stanowiła odpowiedzi na postawione w wezwaniu pytanie. Stwierdził, że w udzielonej odpowiedzi brak jest informacji do jakich czynności wykorzystywana jest przedmiotowa nieruchomość. W konsekwencji uznał, że udzielona odpowiedź nie pozwala na ocenę sytuacji wnioskodawczyni w zakresie obowiązku dokonania korekty kwoty podatku naliczonego w listopadzie 2014 r. związanego z zapłaconą w maju 2012 r. zaliczką na poczet zakupu nieruchomości. Zdaniem Sądu organ zasadnie wezwał stronę do uzupełnienia przedstawionego przez nią we wniosku stanu faktycznego sprawy. Informacje o których uzupełnienie wystąpił są niezbędne do oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy, w kontekście treści pytania oraz regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, co organ częściowo uzasadnił w zaskarżonym postanowieniu powołując się na przepisy art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a, art. 87 ust. 1, art. 88 ust. 4 ustawy o VAT oraz stwierdzając, że działalność w zakresie hodowli pstrągów wprawdzie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, nie jest to jednak tożsame, że w ramach tej działalności nie występują czynności zwolnione z opodatkowania. Taka argumentacja zawarta w zaskarżonym uzasadnieniu nie jest jednak wystarczająca. Wskazując na warunek możliwości dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jakim jest wykorzystanie danych towarów i usług do czynności opodatkowanych, organ powinien odwołać się do przepisów ustawy o VAT w zakresie przedmiotu opodatkowania i zwolnień podatkowych. Zgodnie bowiem z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle zaś art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Z kolei, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Według regulacji zawartej w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej, dokonywanej przez rolnika ryczałtowego oraz świadczenie usług rolniczych przez rolnika ryczałtowego. Z kolei przez działalność rolniczą rozumie się również chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie (art. 2 pkt 15 ustawy o VAT). Kwestię zwolnień podatkowych w zakresie VAT reguluje ponadto Rozporządzenie Ministra Finansów z 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U.2015.736 ze zm.). Zgodnie z § 13 tego rozporządzenie ust. 1 pkt 2 zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze. Gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest przy tym grunt, który może być wykorzystywany na cele ww. działalności rolniczej. Podobną argumentację powinno zawierać pytanie zawarte w wezwaniu. Wzywając stronę do uzupełnienia stanu faktycznego wniosku organ powinien odwołać się do konkretnych przepisów prawa materialnego, w tym przede wszystkim ww. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wyżej wskazano i co wymaga podkreślenia, pytania mające na celu uzupełnieni elementów stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o interpretację powinno jednoznacznie wskazywać wątpliwe elementy stanu faktycznego i precyzować informacje ich dotyczące, konieczne z punktu widzenia oceny prawidłowości stanowiska wnioskodawcy z wyjaśnieniem dlaczego organ interpretacyjny uznał je za istotne z punktu widzenia przedstawionego we wniosku pytania. Zakwestionowane przez Sąd pytanie takich elementów nie zawierało. W konsekwencji organ nie mógł oczekiwać, że na tak ogólnie zadane pytanie uzyska precyzyjną odpowiedź wnioskodawczyni. Tym samym organ naruszył art. 169 § 1 i § 4 w zw. z art. 14 h Ordynacji podatkowej. Ponownie rozpoznając sprawę inerpretator wezwie skarżącą o uzupełnienia stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji, prawidłowo konstruując pytanie lub pytania, z uwzględnieniem wyżej wskazanych uwag, tj. przede wszystkim odwoła się do stosownych przepisów prawa materialnego. Po uzyskaniu odpowiedzi od skarżącej podejmie stosowne rozstrzygnięcie. Z tych względów, Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 ustawy p.p.s.a., orzekł jak w sentencji postanowienia.