II FSK 3434/17

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia WSA del. Sylwester Golec (sprawozdawca), Protokolant Paulina Gromulska, po rozpoznaniu w dniu 2 października 2019 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej T. sp. z o.o. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 11 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Rz 155/17 w sprawie ze skargi T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z dnia 2 stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od T. sp. z o.o. z siedzibą w W. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie kwotę 480 (czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z 11 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 155/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oddalił skargi T[...] spółki z o.o. z siedzibą w W. (zwanej dalej skarżącą spółką lub społkią) na dwa postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z 2 stycznia 2017 r. w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że Dyrektor Izby Celnej w O. 10 sierpnia 2015 r. wystawił w stosunku do skarżącej tytuł wykonawczy nr [...], obejmujący zobowiązanie tytułu kary pieniężnej. Dyrektor Izby Celnej w P., działając jako organ egzekucyjny rekwizycyjny w oparciu o ten tytuł wykonawczy, 12 maja 2016 r. dokonał zajęć ruchomości w postaci automatów do gry o nazwach: [...] [...], [...] oraz [...]. Zajęcia automatów dokonano na terenie magazynu depozytowego Urzędu Celnego w P. Zajęcie udokumentowano dwoma protokołami zajęcia. Pismami z 6 czerwca 2016r. Spółka wniosła skargi na czynności egzekucyjne z 12 maja 2016 r. w postaci zajęcia ruchomości będących przedmiotowymi automatami do gry, domagając się jej uchylenia. Zaskarżonym czynnościom zarzucono naruszenie art. 67 § 2 pkt 1 w zw. z art. 67 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 599 ze zm.) dalej powoływanej jako u.p.e.a., przez dokonanie zajęcia ruchomości w sytuacji, gdy organ egzekucyjny w protokołach wskazał jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej w S. Zdaniem skarżącej spółki zgodnie z art. 5 § 1 pkt 1 i 4 w zw. z art. 1a pkt 13 u.p.e.a. organ ten nie był wierzycielem i podmiotem uprawnionym do zainicjowania postępowania na podstawie aktu administracyjnego powołanego w tytule wykonawczym. Skarżąca wskazała, że zajęte automaty do gier nie stanowią jej własności, gdyż skarżąca używa ich na podstawie umowy leasingu. Postanowieniami z dnia 12 września 2016 r., Dyrektor Izby Celnej w P. oddalił ww. skargi na czynności egzekucyjne, a Dyrektor Izby Skarbowej w Rzeszowie, po rozpatrzeniu zażaleń wniesionych na te rozstrzygnięcia, postanowieniami z dnia 2 stycznia 2017 r. utrzymał jej w mocy. W uzasadnieniu postanowień organu drugiej instancji wskazano, że podstawą zastosowanych w dniu 12 maja 2016 r. środków egzekucyjnych w postaci zajęcia ruchomości był tytuł wykonawczy nr [...], wystawiony w dniu 10 sierpnia 2015 r. przez Dyrektora Izby Celnej w O. Powyższy tytuł wykonawczy został skierowany, zgodnie z właściwością miejscową do Dyrektora Izby Celnej w W. - jako organu egzekucyjnego. Dyrektor Izby Celnej w W. doręczył skarżącej odpisy tytułu wykonawczego, co miało miejsce 23 sierpnia 2016 r. Organ wskazał, że przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 września 2015 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (Dz. U. z 2015 r., poz. 1494, dalej zwane rozporządzeniem zmieniającym) wyznaczyły z dniem 1 października 2015 r. Dyrektora Izby Celnej w S. organem właściwym na terytorium całego kraju do wykonywania zadań wierzyciela w odniesieniu do obowiązków wynikających z wydanych przez naczelnika urzędu celnego decyzji, postanowień lub mandatów karnych. Natomiast z § 3 powołanego rozporządzenia wynika, że w sprawach niezapłaconych należności powstałych przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia (tj. przed dniem 1 października 2015 r.), dla których obowiązujące przepisy przewidują tryb egzekucji administracyjnej, wierzycielem jest Dyrektor Izby Celnej w S., przy czym wszystkie podjęte w tych sprawach czynności pozostają w mocy. W związku z powyższym w treści protokołów zajęcia i odbioru ruchomości z dnia 12 maja 2016 r. Dyrektor Izby Celnej w S. został wskazany jako wierzyciel egzekwowanego obowiązku. W protokołach został powołany prawidłowy numer tytułu wykonawczego, na podstawie którego organ egzekucyjny - Dyrektor Izby Celnej w W. prowadził postępowania egzekucyjne i zlecił przeprowadzenie czynności rekwizycyjnych Dyrektorowi Izby Celnej w P. Odnosząc się do zarzutów naruszenia art. 67 § 2 pkt 1 w związku z art. 67 § 4 u.p.e.a. przez błędne oznaczenie wierzyciela w protokole zajęcia, organ zauważył, że należność objęta tytułem wykonawczym nr [...] z dnia 10 sierpnia 2015 r. mieściła się w zakresie określonym przez § 1c rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 15 maja 2012 r. w sprawie wyznaczenia organu Służby Celnej właściwego do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określenia terytorialnego zasięgu jego działania (tekst jednolity: Dz. U. z 2016 r., poz. 1200, zwane dalej rozporządzeniem z 2012 r.) oraz § 3 rozporządzenia zmieniającego. Powyższe powoduje, że za podmiot będący wierzycielem należało uznać Dyrektora Izby Celnej w S., a zatem w treści protokołów zajęcia i odbioru ruchomości z dnia 12 maja 2016 r. wierzyciel został wskazany w sposób prawidłowy. Na podstawie ww. przepisów należało uznać, że w trakcie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie ww. tytułu wykonawczego, począwszy od dnia 1 października 2015 r., z mocy prawa wierzycielem w miejsce Dyrektora Izby Celnej w O. stał się Dyrektor Izby Celnej w S. Organ drugiej instancji wskazał, że protokoły zajęcia, stosownie do art. 98 § 1 u.p.e.a. podpisane zostały przez poborcę skarbowego oraz przywołanych świadków. Przy skarżonych czynnościach egzekucyjnych zobowiązany nie był obecny, zatem prawidłowo, stosownie do art. 51 § 2 u.p.e.a. poborca skarbowy przywołał dwóch świadków, których dane osobowe wpisano w treści protokołu zajęcia i którzy potwierdzili swoją obecność przy dokonaniu skarżonej czynności własnoręcznymi podpisami. Stosownie do art. 98 § 1 u.p.e.a. odpisy protokołów zajęcia zostały doręczone spółce za pośrednictwem poczty 23 maja 2016 r. W protokołach z dnia 12 maja 2016 r. podano nazwy zajętych automatów do gier, wraz z ich numerami, przez co zajęte ruchomości zostały oznaczone w sposób jednoznaczny. Wskazano w nich również wartość szacunkową zajętych ruchomości oraz odnotowano, że wykonano dokumentację fotograficzną oraz że do zajmowanych automatów do gier dołączone były klucze. Postępowanie było więc zgodne z art. 99 u.p.e.a. Zajęcia ruchomości dokonano na terenie magazynu depozytowego Urzędu Celnego w P. i w miejscu tym, zgodnie z art. 100 § 1 u.p.e.a., ruchomości te pozostawiono pod dozorem osoby, u której zajęcia dokonano. Spółka zaskarżyła postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie z 2 stycznia 2017 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, wnosząc o ich uchylenie wraz z poprzedzającymi je postanowieniami organu pierwszej instancji, a także o zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Skarżąca zarzuciła naruszenie następujących przepisów prawa: - art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 oraz art. 7 i 77 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 23, ze zm. - dalej k.p.a.) w zw. z art. 97 § 2 u.p.e.a., przez utrzymanie w mocy postanowień organu pierwszej instancji w sytuacji, w której organ ten winien był ustalić czyją własność stanowią zajmowane ruchomości, gdyż czynność skierowana do składnika majątku niebędącego własnością zobowiązanego jako wadliwa powinna być uchylona; - art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. oraz art. 67 § 2 pkt 4 w zw. z art. 67 § 4 u.p.e.a. poprzez utrzymanie w mocy rozstrzygnięć organu pierwszej instancji w sytuacji, w której organ ten zaniechał w protokołach określenia wierzyciela, wskazując jedynie Dyrektora Izby Celnej w S., wymienionego w tytułach wykonawczych, który wierzycielem nie był; - art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. oraz art. 67 § 2 pkt 4 w zw. z art. 67 § 4 u.p.e.a. przez niewłaściwe określenie tytułu wykonawczego w sytuacji, w której w stosunku do skarżącej nie było prowadzone żadne postępowanie egzekucyjne; - art. 6 i art. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez obciążanie zobowiązanego ciężarem identyfikacji wierzyciela, podczas gdy z zasady legalizmu oraz działania organów w sposób budzący zaufanie do władzy publicznej wynika, że to organ egzekucyjny winien dokonywać czynności egzekucyjnej w taki sposób, aby jednoznacznie wynikało z niej, z inicjatywy jakiego wierzyciela czynność ta została dokonana; - art. 51 § 2 u.p.e.a. przez zajęcie ruchomości w sytuacji, w której poborca powołał świadków w osobach pracowników urzędu celnego, którzy w celu zachowania obiektywizmu nie powinni występować w tej roli. W odpowiedziach na skargi Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie wniósł o ich oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonych postanowień. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w uzasadnieniu wyroku z 11 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Rz 155/17 w pełni podzielił stanowisko zaprezentowane w zaskarżonych postanowieniach. Sąd wskazał, że dokonane w sprawie zajęcia ruchomości zostały przeprowadzone i udokumentowane w sposób zgodny z art. 67 § 1 i § 2 pkt 1, 4-6 i 9, § 4 oraz art. 53 § 1 pkt 5 u.p.e.a. Z akt sprawy wynika, że protokoły zajęcia ruchomości - automatów do gier z dnia 12 maja 2016 r. zawierają wszystkie elementy wskazane w wyżej wymienionych przepisach. W szczególności do protokołów zajęcia ruchomości zostały wpisane automaty do gier, z oznaczeniem ich numerów i wartości szacunkowej. Protokoły został podpisane przez poborcę skarbowego i dwóch świadków jako, że zostały sporządzone pod nieobecność zobowiązanego. Zostały więc spełnione przesłanki zajęcia nieruchomości określone w art. 98 § 1 u.p.e.a. Protokoły zajęcia ruchomości zostały również doręczone skarżącej, a tym samym spełniono wymóg określony w art. 98 § 2 p.e.a. Zdaniem Sądu nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut skarżącej, dotyczący niewyjaśnienia tego, czyją własność stanowiły zajęte automaty. Zajęcie przez poborcę automatów do gier, które znajdowały się we władaniu skarżącej było zgodne z art. 97 § 2 u.p.e.a., nawet w sytuacji, gdy skarżąca nie była właścicielem tych automatów. Na podstawie art. 97 § 2 u.p.e.a. poborca skarbowy jest uprawniony do zajęcia wszystkich ruchomości, którymi zobowiązany faktycznie włada z wyłączeniem tych przedmiotów, które są wyłączone spod egzekucji na podstawie art. 8 i nast. u.p.e.a. Poborca nie jest również ani zobowiązany ani uprawniony do badania, czy zobowiązany ma tytuł prawny do rzeczy, którą dysponuje. Sąd wskazał, że osoba roszcząca sobie prawa do zajętej rzeczy może bronić swych praw, zgłaszając na podstawie art. 38 § 1 P.e.a. żądanie wyłączenia rzeczy spod egzekucji. W myśl art. 168a P.e.a. osoba, która rości sobie prawo do rzeczy lub prawa majątkowego, z których przeprowadzono egzekucję przez sprzedaż rzeczy lub wykonanie prawa majątkowego, może dochodzić od zobowiązanego odszkodowania na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego. Zobowiązany odpowiada za szkodę poniesioną przez tę osobę, jeżeli wiedząc o tym, że rzecz lub prawo do niego nie należy, nie powiadomił właściciela o zajęciu rzeczy lub prawa w terminie umożliwiającym tej osobie złożenie żądania wyłączenia danej rzeczy lub prawa spod egzekucji. Powyższy wyrok zobowiązana zaskarżyła w całości skargą kasacyjną, zarzucając na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016r., poz. 718 ze zm. – określanej dalej jako p.p.s.a.) naruszenie: 1) art. 3 § 1 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 97 § 2 u.p.e.a. i art. 7, 77 § 1 k.p.a. w nawiązaniu do art. 18 u.p.e.a. przez dokonanie niewłaściwej kontroli działalności administracji publicznej i oddalenie skargi na skutek bezpodstawnego uznania przez sąd pierwszej instancji, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa m.in. poprzez nieuwzględnienie zarzutu odnoszącego się do okoliczności, że zajęte ruchomości nie stanowią własności zobowiązanego i wskazanie, że poborca skarbowy jest uprawniony do zajęcia wszystkich ruchomości, którymi zobowiązany faktycznie i wskazanie, że poborca skarbowy nie jest ani obowiązany, ani uprawniony do badania, czy zobowiązany ma tytuł do rzeczy, którą dysponuje; w ocenie skarżącej organ egzekucyjny (rekwizycyjny) winien w pierwszej kolejności wyjaśnić, czy ruchomości, których dokonania zajęcia planuje, stanowią własność zobowiązanego, gdyż czynność egzekucyjna skierowana do składnika niebędącego majątkiem zobowiązanego jest wadliwa i jako taka winna zostać uchylona, a okoliczność ta nabiera jeszcze większego znaczenia w przypadku (jak w niniejszej sprawie), gdy zajmowane zostają ruchomości, którymi zobowiązany ani faktycznie nie włada, ani nimi nie dysponuje; 2) art. 3 § 1 i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 67 § 2 pkt 1 w związku z art. 67 § 4 u.p.e.a. przez dokonanie niewłaściwej kontroli działalności administracji publicznej i oddalenie skargi na skutek bezpodstawnego uznania przez sąd pierwszej instancji, że protokołach zajęcia nie określono błędnie wierzyciela przez wskazanie jako wierzyciela Dyrektora Izby Celnej w S., podczas gdy w protokole z zaskarżonej czynności egzekucyjnej organ rekwizycyjny błędnie określił wierzyciela wskazując, że zajęcie dotyczy tytułu wykonawczego o stosownym numerze i podając jako wierzyciela wystawiającego ten tytuł Dyrektora Izby Celnej w S., w sytuacji, gdy wskazany powyżej tytuł wykonawczy nie został wystawiony przez ten organ; 4) art. 6 i 8 k.p.a. przez obciążenie zobowiązanego obowiązkiem identyfikacji wierzyciela, podczas gdy z zasad prawa określonych przez te przepisy wynika, że organ powinien dokonywać czynności w postępowaniu egzekucyjnym w sposób pozwalający na jednoznaczne stwierdzenie, jaki podmiot jet wierzycielem egzekwowanego obowiązku; 3) art. 3 § 1 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 134 p.p.s.a. i art. 51 § 2 u.p.e.a. przez dokonanie niewłaściwej kontroli działalności administracji publicznej i oddalenie skargi na dokonane zajęcia ruchomości w sytuacji, gdy do asystowania przy zaskarżonej czynności egzekucyjnej, poborca powołał świadków, którzy jako pracownicy Urzędu Celnego w P. w celu zachowania względów obiektywizmu, nie powinni byli występować w roli świadków czynności dokonywanych w imieniu organu rekwizycyjnego, (Dyrektor Izby Celnej w P.), któremu podlegali. W skardze kasacyjnej wniesiono o: - uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie; - zasądzenie od organu na rzecz skarżącej spółki zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych, - rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. Strona przeciwna w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniosła o jej oddalenie w całości oraz o zasądzenie od skarżącej spółki zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i dlatego podlega oddaleniu. Podkreślić należy, że stosownie do art. 174 pkt 2 p.p.s.a. podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa procesowego może zostać uwzględniony jedynie wtedy, gdy objęte zarzutem naruszenie prawa procesowego mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Oznacza to obowiązek uzasadnienia przez skarżącego kasacyjnie, że następstwa podnoszonych w skardze kasacyjnej uchybień były na tyle istotne, iż kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia. Pełnomocnik spółki wskazał na naruszenie przepisów: art. 3 § 1 p.p.s.a. (regulującego ogólną zasadę kontroli administracji publicznej), art. 133 § 1 p.p.s.a. (stanowiącego o momencie wydania wyroku i podstawie wyrokowania) i art. 134 p.p.s.a. (regulującego granice orzekania sądu), w ogóle nie uzasadniając, w czym upatruje uchybienia tym przepisom prawa. Art. 3 § 1 p.p.s.a. ma charakter ustrojowy, ogólny, o charakterze tylko kompetencyjnym i nie zawiera samodzielnej treści normatywnej. O jego naruszeniu można mówić jedynie w sytuacji wykroczenia poza kompetencje sądu, zastosowania środka nieprzewidzianego w ustawie, względnie w sytuacji, gdy sąd uchyla się od obowiązku wykonania kontroli, o której w przepisie tym mowa. Przepis nie określa wzorca, według którego kontrola ta ma być wykonana. Tak więc okoliczność, że strona wnosząca skargę kasacyjną nie zgadza się z wynikiem kontroli sądowej, nie oznacza naruszenia tego uregulowania (zob. wyrok NSA z 24 stycznia 2019r., I GSK 3208/18, (wyrok ten podobnie jak pozostałe powoływane orzeczenia, dostępny jest na stronie: http://rzeczenia.nsa.gov.pl.). Z kolei zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a. - sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art. 54 § 2. Wyrok może być wydany na posiedzeniu niejawnym w postępowaniu uproszczonym albo jeżeli ustawa tak stanowi. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przeświadczenie autora skargi kasacyjnej, że dokonana przez sąd pierwszej instancji ocena legalności zaskarżonego do sądu aktu administracyjnego nie jest zbieżna z oceną strony skarżącej, nie uzasadnia wystąpienia w sprawie naruszenia naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. Zarzut naruszenia przez sąd tego przepisu byłby uzasadniony, gdyby skład orzekający nie wziął pod uwagę dokumentu znajdującego się w aktach sprawy (np. w rozpoznawanej sprawie protokołu zajęcia ruchomości), który miał istotne znaczenie dla jej rozstrzygnięcia, co w niniejszej sprawie nie miało miejsca (por. wyrok NSA z 18 września 2018r., II OSK 2376/16). Zarzut ten byłby zasadny także wtedy, gdy sąd orzekł by bez akt sprawy, pomimo ich otrzymania od organu. Rozstrzygając daną sprawę sąd administracyjny nie jest związany zawartymi w skardze zarzutami i sformułowanymi w niej wnioskami, lecz ocenia ją w całokształcie jej okoliczności faktycznych i prawnych (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W ramach zarzutu naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. nie można kwestionować dokonanej przez sąd oceny ustalonego stanu faktycznego z punktu widzenia jego zgodności lub niezgodności z mającym zastosowanie w sprawie stanem prawnym, czy też prawidłowości dokonanej przez sąd oceny działań organu administracji publicznej pod kątem zachowania przepisów procedur obowiązujących ten organ. W ramach zarzutu naruszenia tego przepisu nie można skutecznie kwestionować prawidłowości zajętego stanowiska prawnego i wyrażonych w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku poglądów (zob. wyrok NSA z 25 września 2018r., I OSK 682/18). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest także właściwym uzasadnieniem zarzutów skargi kasacyjnej samo wskazanie, że doszło do naruszenia zasad ogólnych postępowania administracyjnego, czy też przepisów regulujących postępowanie dowodowe, w tym przypadku art. 7 i art. 77 k.p.a. (zasady prawdy obiektywnej). Przepisy te mają zróżnicowaną treść normatywną, a zatem chcąc wykazać, że doszło do ich naruszenia, należało każdy z nich uzasadnić argumentacją adekwatną do treści przepisu oraz okolicznościami sprawy rozpoznanej przez sąd pierwszej instancji, czego zabrakło w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. O potencjalnym naruszeniu ww. zasad ogólnych postępowania administracyjnego nie może stanowić podjęcie przez organ administracji rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez stronę postępowania ( w okolicznościach rozpoznawanej sprawy – przez zobowiązaną). Skarżąca spółka naruszenie ww. przepisów ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz przepisów ustawy - Kodeks postępowania administracyjnego wiąże: (1) z bezpodstawnym nieuwzględnieniem przez sąd pierwszej instancji zarzutu dotyczącego badania przez poborcę skarbowego tytułu własności zajętej ruchomości, co naruszać miało także art. 97 § 2 u.p.e.a.; (2) z obciążeniem zobowiązanego ciężarem identyfikacji wierzyciela w przypadku nieprawidłowo sporządzonego protokołu zajęcia ruchomości; (3) z nieprawidłowym powołaniem świadków (pracowników Urzędu Celnego) do dokonania czynności egzekucyjnej, co narusza art. 51 § 2 u.p.e.a. Odnosząc się do pierwszej ze wskazanych wyżej kwestii należy wziąć pod uwagę, że Skarżąca w sformułowaniu omawianej podstawy kasacyjnej używa zwrotu "m.in." W orzecznictwie jest utrwalony pogląd, że zwrot taki jest semantycznie pusty. Naczelny Sąd Administracyjny bada podstawy skargi kasacyjnej jedynie w zakresie przepisów wyraźnie powołanych. Użycie tego zwrotu nie pozwala także na kontrolę kasacyjną szerszą, niż z punktu widzenia powołanego przepisu oraz wskazanego sposobu jego naruszenia (por. wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2018r., sygn. akt II OSK 2875/17). Ponadto sformułowanie w skardze kasacyjnej takiego zwrotu sugeruje, że Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpatrywaniu skargi kasacyjnej powinien objąć swą analizą również inne kwestie poza wprost wskazanymi przez Skarżącą. Jest to jednak niedopuszczalne z uwagi na wynikające z art. 183 § 1 p.p.s.a. związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej oraz jej uzasadnieniem. Sąd pierwszej instancji trafnie wskazał w zaskarżonym wyroku, że organ egzekucyjny przy dokonywania zajęcia rzeczy ruchomych nie ma obowiązku a także prawa badania kwestii własności rzeczy znajdujących się we władaniu zobowiązanego. Wskazać należy, że zgodnie z art. 97 § 2 u.p.e.a. zajęciu podlegają ruchomości zobowiązanego, znajdujące się zarówno w jego władaniu, jak i we władaniu innej osoby, jeżeli nie zostały wyłączone spod egzekucji lub od niej zwolnione. Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela pogląd doktryny, że taka konstrukcja pozwala na zajęcie zarówno ruchomości, które znajdują się we władaniu zobowiązanego, jak i tych będących we władaniu innych osób. Nawet uzyskanie przez poborcę skarbowego informacji o prawach osób trzecich nie zwalnia go z dokonania zajęcia. Poborcy skarbowemu nie służy prawo do rozstrzygania o zasadności zarzutów roszczenia prawa osób trzecich do zajętej ruchomości. O prawach tych na podstawie art. 38 § 1 u.p.e.a. rozstrzygać może organ egzekucyjny, gdy zostanie wniesione żądanie wyłączenia rzeczy spod egzekucji. Na podstawie tego przepisu osoba trzecia w odpowiednim terminie powinna wystąpić do organu egzekucyjnego z żądaniem wyłączenia zajętej ruchomości spod egzekucji, a w razie odmowy uwzględnienia żądania osobie tej służy powództwo cywilne do sądu powszechnego. Zasadnie zatem stwierdził sąd pierwszej instancji, że prawo do wystąpienia z wnioskiem o wyłączenie ruchomości przysługuje jedynie osobie trzeciej, a nie zobowiązanemu. Gdy zobowiązana spółka miała świadomość, że zajęte ruchomości nie stanowiły jej własności, lecz własność osoby trzeciej, powinna o fakcie zajęcia powiadomić taką osobę, której prawa majątkowe zostały naruszone, żeby mogła ona ewentualnie wystąpić do organu egzekucyjnego ze stosownym wnioskiem o wyłączenie ruchomości spod egzekucji. Niezasadny jest tak, że zarzut obciążenia skarżącej spółki obowiązkiem zidentyfikowania wierzyciela, który występował w sprawie. Z uzasadnienia skargi wynika, że przez wskazanie w protokołach zajęcia jako wierzyciela organu, który nie wystawił tytułu egzekucyjnego, spółka zmuszona była do ustalenia we własnym zakresie podmiotu, który był wierzycielem egzekwowanej wierzytelności. Sąd pierwszej instancji odnosząc się do podniesionego w skardze zarzutu nieprawidłowego wskazania w protokołach zajęcia z 12 września 2016 r. wierzyciela egzekwowanego obowiązku, w sposób prawidłowy wyjaśniał, że stosownie do § 3 rozporządzenia zmieniającego wskazany w tych protokołach Dyrektor Izby Celnej w S. od dnia 1 października 2015 r. stał się wierzycielem egzekwowanego w sprawie obowiązku. Zatem wskazanie w protokołach zajęcia tego organu jako wierzyciela pomimo tego, że ww. tytuł wykonawczy, na podstawie którego zostały dokonane zajęcia wystawił inny organ było zgodne z prawem. Bezzasadny był też wyeksponowany w uzasadnieniu skargi kasacyjnej zarzut, według którego rozporządzenie zmieniające zostało wydane bez delegacji ustawowej. W zaskarżonym wyroku prawidłowo wskazano, że rozporządzenie to zostało wydane na podstawie art. 9 ust. 2a ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o Służbie celnej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1404 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wyznaczyć organ Służby Celnej do wykonywania niektórych zadań Służby Celnej oraz określić terytorialny zasięg jego działania, uwzględniając potrzebę sprawnego wykonywania zadań organów Służby Celnej oraz gospodarcze potrzeby przedsiębiorców. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela także zarzutu nieprawidłowego powołania świadków przy dokonaniu czynności zajęcia ruchomości w postaci automatów do gier. Zgodnie z art. 51 § 2 u.p.e.a., egzekutor przywołuje co najmniej dwóch świadków, jeżeli zobowiązany nie może być obecny przy czynnościach egzekucyjnych na skutek wydalenia z miejsca dokonywania czynności egzekucyjnych lub z innych przyczyn, chyba że zachodzi obawa, iż wskutek upływu czasu potrzebnego na przywołanie świadków egzekucja będzie udaremniona. Trafnie w skardze kasacyjnej podnosi się – odwołując się do poglądów doktryny – że wzgląd na zachowanie obiektywizmu wymaga, aby w charakterze świadka nie występowały osoby, które są pracownikami organu egzekucyjnego lub wierzyciela i znalazły się w miejscu czynności egzekucyjnej w związku z wykonywaniem swoich czynności służbowych. Tak sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie, gdyż przywołani świadkowie – pracownicy Urzędu Celnego – nie byli pracownikami organu egzekucyjnego, ani wierzyciela (którym był Dyrektor Izby Celnej w S.). Spółka nie wyjaśniła, w jakim zakresie doszło do naruszenia po stronie tych osób zasady zachowania obiektywizmu i bezstronności oraz ewentualnie, czy obecność tych świadków doprowadziła do wadliwego dokonania czynności zajęcia automatów do gier. Przedstawiona powyżej argumentacja przesądza zatem o niezasadności zarzutu skargi kasacyjnej co do naruszenia art. 151 p.p.s.a., skoro Sąd pierwszej instancji w sposób zasadny nie stwierdził naruszeń prawa przez organ administracji publicznej to na podstawie tego przepisu obowiązany był skargi oddalić. Z tych względów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015r. poz. 1804 ze zm.).