III SA/Po 393/19

Dnia 8 października 2019 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Szymon Widłak Sędziowie WSA Mirella Ławniczak WSA Marek Sachajko (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd Małgorzata Błoszyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 października 2019 roku przy udziale Prokuratora Prokuratury Regionalnej w [...] Z. P. sprawy ze skargi Z. J. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] marca 2019r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu podatku akcyzowego oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...] marca 2019 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, wskazując na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), dalej: "o.p." i art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.), dalej: "u.p.a.", utrzymał w mocy decyzję naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z [...] grudnia 2018 r. nr [...] o odmowie zwrotu Z. J. podatku akcyzowego z tytułu dostawy wewnątrzwspólnotowej dwóch samochodów marki [...], o wymienionych w decyzji numerach VIN, w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przedstawiono następujące uzasadnienie faktyczne i prawne. Wnioskiem z [...] lipca 2018 r. Z. J., prowadzący działalność gospodarczą pod firmą [...] (dalej także jako skarżący), zwrócił się do naczelnika Urzędu Skarbowego [...] o zwrot podatku akcyzowego od samochodów wymienionych we wniosku z tytułu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej. Organ wskazał na art. 107 ust. 1 u.p.a. który stanowi, że podmiot, który nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodem osobowym niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu osobowego, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa jest realizowana, ma prawo do zwrotu akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu. Wnioskodawca jest obowiązany posiadać dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej, którymi są w szczególności dokumenty przewozowe, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Do wniosku załącza się dowód zapłaty akcyzy na terytorium kraju lub fakturę z wykazaną kwotą akcyzy oraz dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej (art. 107 ust. 4 u.p.a.). Wniosek winien też spełniać wymagania określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie zwrotu akcyzy od samochodu osobowego (Dz. U. z 2009 r., Nr 32, poz. 246 ze zm.), dalej: "rozporządzenie". Wnioskodawca nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodami objętymi wnioskiem. W wyniku jego sprzedaży na rzecz [...] kontrahenta były one następnie przedmiotem dostawy wewnątrzwspólnotowej, tj. ich przemieszczenia z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego (art. 2 ust. 1 pkt 8 u.p.a.). Zdaniem organu istotne dla rozstrzygnięcia jest, czy skarżący dokonał dostawy osobiście czy - jak twierdzi - przez inny podmiot, lecz w imieniu skarżącego, czy raczej dostawy dokonał nabywca samochodów w swoim imieniu. Nabywca samochodów może bowiem dokonać dostawy samochodów w imieniu zbywcy. Jeżeli taka sytuacja miała miejsce, winna być odpowiednio udokumentowana. Organ stwierdził, że Z. J. nie zrealizował dostawy w imieniu własnym i na swój koszt ani nie zlecił jej dokonania w swoim imieniu nabywcy samochodów. Dokonanie dostawy przez stronę osobiście lub jej zlecenie we własnym imieniu i udokumentowanie tego stosownymi dowodami z dokumentów to warunek zwrotu akcyzy. Dokumentami tymi są w szczególności dokumenty przewozowe, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty związane z dostawą wewnątrzwspólnotową (z art. 107 ust. 3 i 4 u.p.a.). Stosownie do § 2 rozporządzenia warunkiem zwrotu akcyzy w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego realizowanej bez udziału przewoźnika lub spedytora, przy użyciu własnego środka transportu, jest złożenie przez podmiot, który dokonał tej dostawy samochodu osobowego, pisemnego oświadczenia o terminie i sposobie wywozu oraz miejscu dostarczenia samochodu osobowego poza terytorium kraju (ust. 1). W przypadku gdy oświadczenia, o których mowa w ust. 1, oraz dokumenty wymienione w art. 107 ust. 3 u.p.a., nie potwierdzają wykonania dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego, podmiot obowiązany jest do przedłożenia innych dokumentów wskazujących na jej wykonanie, w szczególności: 1) korespondencji handlowej; 2) dokumentu dotyczącego ubezpieczenia; 3) dokumentu potwierdzającego zapłatę za wykonaną dostawę wewnątrzwspólnotową (ust. 2). Postępowanie w sensie dowodowym oparte jest zatem w całości na dowodach z dokumentów. Ich katalog nie jest zamknięty. Na dokonanie dostawy samochodów w swoim imieniu strona skarżąca dołączyła do wniosku list przewozowy CMR. W toku postępowania dołączono do akt adm.: - dokument oznaczony jako "Zgodne oświadczenie stron" z [...] lutego 2018 r., - dokument "Umowa Współpracy Handlowej" z [...] lutego 2018 r., - umowę z [...] kwietnia 2010 r. między [...] a [...] wraz z załączonym dokumentem o nazwie "Zlecenie Transportowe" z [...] lipca 2017 r., - dokument "Zgodne oświadczenie stron" z [...] lipca 2018 r., - protokół kontroli podatkowej nr [...], [...] sp. z o.o. na wezwanie organu przedłożyła fakturę sprzedaży usług transportowych z [...] lipca 2017 r. W ocenie organu skarżący sprzedał [...] kontrahentowi samochody ujęte we wniosku o zwrot akcyzy i w dniu dostawy wewnątrzwspólnotowej skarżący nie spełnił przesłanki w zakresie dysponowania prawem rozporządzania przedmiotowymi samochodami jak właściciel i dokonania ich dostawy we własnym imieniu lub na jego zlecenie. Teza ta znajduje uzasadnienie w fakturze za usługę transportu, która została wystawiona na odbiorcę zagranicznego ([...]) jak również w zapisach faktur sprzedaży samochodów, w których wskazano warunki dostawy według INCOTERMS EXW (Ex Works). Oznacza to, że kupujący podjął towar na własny koszt i ryzyko od miejsca załadunku. Z powyższym ma korespondować pismo nabywcy skierowane do spedytora, które stanowi zlecenie transportu samochodów, określające również koszt wskazanej operacji. Zdaniem organu akta sprawy nie pozostawiają wątpliwości kto był faktycznym zleceniodawcą (nadawcą) a zarazem beneficjentem kosztów umowy przewozu ww. samochodów z terytorium kraju na teren innego państwa członkowskiego i nie był to skarżący, ale jego kontrahent zagraniczny. Z. J. wniósł skargę na decyzję organu odwoławczego zarzucając naruszenie: I. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: 1. art. 107 ust. 1 i 3 u.p.a. przez: pominięcie lub błędną ocenę rodzaju i mocy dowodów potwierdzających rozporządzanie przez skarżącego przedmiotem dostawy jak właściciel w dniu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej realizowanej na jego zlecenie i w jego imieniu oraz niewłaściwą wykładnię, a w konsekwencji wadliwe zastosowanie przedmiotowego przepisu, jak również poprzez poszerzenie katalogu dokumentów niezbędnych do zwrotu akcyzy. Ponadto poprzez nieuprawnione stwierdzenie, że to [...] nabyła prawo rozporządzania jak właściciel, a następnie zleciła wykonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej przedmiotowych towarów, 2. art. 72 § 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię i błędne zastosowanie, co doprowadziło do stwierdzenia, że stronie nie przysługują odsetki od umyślnie i nieterminowo udzielanego zwrotu podatku akcyzowego; 3. art. 4 Konwencji o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (CMR) z dnia [...] maja 1956 r. dalej: "Konwencja", przez jego niezastosowanie, to jest nieuznanie listu przewozowego za dowód zawarcia umowy przewozu i nieuznanie funkcji informacyjnej danych wpisanych w list przewozowy, 4. art. 9 ust. 1 Konwencji przez jego niewłaściwe zastosowanie, to jest uznanie, że istnieją dowody potwierdzające brak wystąpienia skarżącego w charakterze nadawcy; 5. art. 12 ust. 1 Konwencji przez jego niezastosowanie to jest brak uznania, że skarżący posiadał prawo dysponowania przesyłkami (pojazdami) do momentu dostawy pojazdów do odbiorcy; 6. § 2 ust. 2 Rozporządzenia przez pominięcie lub błędną ocenę rodzaju i mocy dowodów potwierdzających rozporządzanie przez skarżącego przedmiotem dostawy jak właściciel w dniu dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej realizowanej w jego imieniu oraz niewłaściwą wykładnię, a w konsekwencji wadliwe zastosowanie przedmiotowego przepisu, w szczególności przez rozszerzenie katalogu dokumentów niezbędnych do zwrotu akcyzy; 7. § 3 ust. 1 i 2 Rozporządzenia, przez niewypłacenie we wskazanym terminie podatku akcyzowego; 8. art. 60 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.), dalej: "K.c.", przez jego niezastosowanie, to jest ustalenie warunków sprzedaży pomiędzy skarżącym a [...] wbrew treści umowy łączącej strony oraz ustaleniu warunków umowy pomiędzy skarżącym a [...] sp. z o.o. wbrew treści umowy łączącej strony, 9. art. 65 K.c. przez jego niewłaściwe zastosowanie skutkujące ustaleniem warunków umowy sprzedaży między skarżącym a [...] i umowy spedycji skarżącym a [...] wbrew ich treści; 10. art. 140 K.c. przez jego niezastosowanie, podczas gdy przepis ten należało uwzględnić w sprawie, 11. art. 794 K.c. przez jego niezastosowanie polegające na odmowie przyjęcia, że to skarżącego łączyła umowa spedycji z [...] sp. z o.o.; II. naruszenie przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik postępowania, w szczególności: 1. art. 2a O.p. przez jego niezastosowanie i rozstrzygnięcie wątpliwości na niekorzyść strony; 2. art. 120, art. 121, art. 122, art. 125, art. 187 i art. 191 O.p. przez ich niewłaściwe zastosowanie lub niezastosowanie, to jest naruszenie reguł postępowania dowodowego wskazanych w tych przepisach, co skutkowało błędnym ustaleniem stanu faktycznego, a tym samym wydaniem błędnej decyzji; 3. art. 233 § 1 ust. 1 o.p. przez jego zastosowanie tzn. utrzymanie w mocy decyzji która powinna zostać uchylona, 4. art. 233 § 1 ust. 2 o.p. przez jego niezastosowanie, podczas gdy przepis ten powinien stanowić podstawę rozstrzygnięcia organu II instancji. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd podziela w całości stanowisko organu. Sąd uznaje, że organy w sposób prawidłowy ustaliły stan faktyczny. Odnosząc się do zarzutów skargi należy podnieść, co następuje. W toku postępowania organy podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, na organie spoczywa obowiązek dokładnego ustalenia stanu faktycznego (art. 122 o.p.). Są obowiązane prowadzić postępowanie w sposób budzący zaufanie (art. 121 § 1 o.p.), udzielając jednocześnie niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem postępowania (art. 121 § 2 o.p.). Powinny działać na podstawie przepisów prawa (art. 120 o.p.), wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia (art. 125 § 1 o.p.). Sprawy, które nie wymagają zbierania dowodów, informacji lub wyjaśnień, powinny być załatwiane niezwłocznie (art. 125 § 2 o.p.). Organy są obowiązane zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § 1 o.p.) i ocenić na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 191 o.p.). W ocenie Sądu zaskarżoną decyzję wydano w postępowaniu spełniającym powyższe wymagania. Podmiot, który nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodem osobowym niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu osobowego, lub jeżeli w jego imieniu ta dostawa jest realizowana, ma prawo do zwrotu akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu (art. 107 ust. 1 u.p.a.). Istotne dla rozstrzygnięcia jest, czy skarżący spełnił przesłankę zwrotu podatku akcyzowego określoną w art. 107 ust. 1 u.p.a. w postaci: 1. osobistego dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów objętych wnioskiem lub 2. zrealizowania jej w jego imieniu przez inny podmiot. Nie było sporne, że skarżący nie dokonał dostawy osobiście (pkt 1). Sporne natomiast było, czy zrealizował ją w jego imieniu inny podmiot (pkt 2) - tu: nabywca samochodów. W ocenie Sądu prawidłowe jest ustalenie organu, że powyższa przesłanka nie została spełniona, gdyż nabywca nie zrealizował dostawy w imieniu skarżącego, lecz w swoim. Zwrot podatku akcyzowego, o który ubiegał się skarżący, jest dokonywany na wniosek, a tym samym to na wnioskodawcy spoczywa obowiązek wykazania w sposób jednoznaczny spełnienia warunków do jego zwrotu przez załączenie odpowiednich dokumentów (art. 107 ust. 4 u.p.a.). Są nimi w szczególności dokumenty przewozowe, faktura i specyfikacja dostawy oraz inne dokumenty handlowe związane z dostawą wewnątrzwspólnotową (art. 107 ust. 3 u.p.a.). Aby zadośćuczynić wnioskowi powinny one potwierdzać dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej przez [...] w imieniu skarżącego. Nie ma zastosowania § 2 rozporządzenia, więc organ nie mógł naruszyć tego przepisu. Dotyczy on bowiem dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodu osobowego realizowanej bez udziału przewoźnika lub spedytora, przy użyciu własnego środka transportu, co nie miało miejsca. Niemniej jednak organ ma rację, że postępowanie w sensie dowodowym oparte jest w całości na dowodach z dokumentów, a ich katalog nie jest zamknięty. Przedstawione przez skarżącego dokumenty wymienione w części wstępnej uzasadnienia skargi nie dowodzą dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej przez nabywcę w imieniu skarżącego. Dokumenty te, jako dokumenty prywatne w rozumieniu art. 245 K.p.c., stanowią dowód tego, że osoba, która je podpisała, złożyła oświadczenie w nich zawarte. Jeżeli w materiale dowodowym zaistnieją dowody z dokumentów wskazujące na odmienny od pozostałych dowodów obraz dokonanej dostawy, organ oceni je swobodnie, choć nie dowolnie, uznając, które z nich odzwierciedlają rzeczywistą naturę dokonanych czynności. W materiale dowodowym znajdują się m. in.: 1.dwie faktury z [...] lipca 2017 r. (k. 9 i 11 akt adm.), 2. faktura z [...] lipca 2017 r. dokumentująca transport (k. 33 akt adm.), 3. zlecenie transportowe z [...] lipca 2017 r. (k. 32 akt adm.). Dokumenty te wskazują, jak zasadnie podniósł organ, że dostawy wewnątrzwspólnotowej samochodów dokonał nabywca w swoim imieniu, a nie w imieniu skarżącego. Na obu fakturach dokumentujących sprzedaż samochodów objętych wnioskiem wskazano warunki dostawy INCOTERMS EXW (Ex Works). Reguły INCOTERMS ustalają podział kosztów, ryzyka oraz obowiązków pomiędzy sprzedającym i kupującym, związanych z dostawą towaru w handlu międzynarodowym. Reguła EXW (Ex works) oznacza z zakładu. Przy jej zastosowaniu obowiązkiem sprzedającego jest postawienie towaru do dyspozycji kupującego w punkcie wydania (np. zakład sprzedającego, magazyn). Od tego miejsca kupujący ponosi ryzyko oraz wszystkie koszty i obowiązki związane z transportem towaru. Kupującego uznaje się też za organizującego transport. Zastosowanie reguły INCOTERMS EXW oznacza, że nabywca aut podjął towar na własny koszt i ryzyko od miejsca załadunku i dokonał ich dostawy wewnątrzwspólnotowej, w tym przypadku - korzystając z pośrednictwa spedytora. O jego pośrednictwie świadczy zlecenie transportowe dokonane przez nabywcę (k. 32 akt adm.). Nie ma przy tym znaczenia dla rozstrzygnięcia, że umowa między skarżącym a [...] dopuszcza przesłanie zlecenia spedycyjnego przez nabywcę, ani że spedytor w zleceniu transportowym wystawianym na przewoźnika w polu miejsce załadunku wskazuje skarżącego jako nadawcę samochodów. O poniesieniu kosztów transportu towaru przez nabywcę świadczy faktura z [...] lipca 2017 r. (k. 33 akt adm.). W tym kontekście nie można uznać, że zamieszczenie na fakturach reguły EXW wynikało z pomyłki. Mimo braku prawnego wymogu zamieszczenia na dokumentach (tu: fakturach dokumentujących sprzedaż samochodów) odrębnej pozycji dotyczącej kosztów transportu towaru, wnioskodawca na potrzeby postępowania o zwrot podatku akcyzowego powinien załączyć do wniosku dokumenty ze wskazanymi pozycjami odnoszącymi się do tych kosztów. Wymóg taki nie narusza art. 29a ust. 1, 2, 3 i 6 ustawy o VAT. Nie oznacza to jednocześnie rozszerzenia katalogu dokumentów uzasadniających zwrot podatku akcyzowego. W skardze zarzucono naruszenie art. 60, art. 65, art. 140 i art. 794 K.c. Zgodnie z art. 60 K.c. z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli). Oświadczenie woli należy tak tłumaczyć, jak tego wymagają ze względu na okoliczności, w których złożone zostało, zasady współżycia społecznego oraz ustalone zwyczaje (art. 65 § 1 K.c.). W umowach należy raczej badać, jaki był zgodny zamiar stron i cel umowy, aniżeli opierać się na jej dosłownym brzmieniu (art. 65 § 2 K.c.). W granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą (art. 140 K.c.). Przez umowę spedycji spedytor zobowiązuje się za wynagrodzeniem w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do wysyłania lub odbioru przesyłki albo do dokonania innych usług związanych z jej przewozem (art. 794 § 1 K.c.). Spedytor może występować w imieniu własnym albo w imieniu dającego zlecenie (art. 794 § 2 K.c.). Umowy cywilnoprawne, jak i oświadczenia stron, nie mogą zmierzać do uchylania się od obowiązków podatkowych, które nie mogą być przez nie znoszone czy zmieniane. Dla celów podatkowych organ może zatem nie uwzględniać postanowień umów cywilnoprawnych, jeśli z całokształtu okoliczności sprawy wynika, że w rzeczywistości nie wywołały one określonych w nich skutków. Tak rzecz ma się z umową zawartą pomiędzy skarżącym a nabywcą (k. 7). Mimo wskazania w niej, że organizacją transportu zajmuje się skarżący i że to on ponosi jego koszty (§ 5 ust. 1-3), faktycznie tak nie było. Faktycznie umowa spedycji wiązała nabywcę aut (a nie skarżącego) i spedytora, gdyż to nabywca w zleceniu transportowym określił istotne jej postanowienia. W tym kontekście nie mają też znaczenia dla rozstrzygnięcia potwierdzenia odbioru towaru podpisane przez skarżącego i nabywcę. Nie można więc uznać, że organ naruszył wskazane w skardze przepisy K.c. (art. 60, art. 65, art. 140 i art. 794). W związku z tym nie ma też znaczenia, że spedytor w liście przewozowym wpisał skarżącego jako nadawcę. Mimo wystawienia listu przewozowego stanowiącego dowód zawarcia umowy przewozu (art. 4 ust. 1 Konwencji) możliwe jest jednak wykazanie, że w rzeczywistości skarżący nie był stroną tej umowy (art. 9 ust. 1 Konwencji). Wskazuje na to w niniejszej sprawie zlecenie transportu wystawione przez nabywcę na [...] i poniesienie kosztów transportu przez jego zleceniodawcę. Bezzasadne są zatem zarzuty naruszenia art. 4, art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Konwencji (nadawca ma prawo rozporządzać towarem, ale tylko wtedy, gdy nim w rzeczywistości był, co w sprawie nie miało miejsca). Protokół kontroli podatkowej dokonanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] nie przeczy ustaleniu, że prawo rozporządzania samochodami w dacie dostawy wewnątrzwspólnotowej jak właściciel przysługiwało nabywcy, a nie skarżącemu. Kontrola ta dotyczyła bowiem podatku od towarów i usług, a nie podatku akcyzowego. Bez wpływu na wynik rozstrzygnięcia jest przekroczenie przez organ terminu zwrotu podatku akcyzowego (§ 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia), jako że skarżący nie jest do niego uprawniony. Nie doszło do naruszenia art. 2a o.p. (zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika), gdyż w sprawie nie wystąpiły wątpliwości co do natury działania nabywcy i zbywcy aut w kontekście spełnienia przesłanek z art. 107 ust. 1 u.p.a. Zasadnie organ stwierdził, że faktyczna więź skarżącego (sprzedającego) z towarem ustała wraz z wydaniem go kupującemu, do przetransportowania go, na własny koszt, na terytorium innego państwa członkowskiego, co świadczy o tym, że dostawa wewnątrzwspólnotowa została dokonana przez działającego we własnym imieniu nabywcę, nie zaś przez skarżącego osobiście czy przez nabywcę w imieniu skarżącego. Nabywca pojazdów, po przejęciu ich od zbywcy i objęciu w posiadanie, rozporządzał nimi jak właściciel w rozumieniu art. 107 ust. 1 u.p.a., dokonując następnie we własnym imieniu ich dostawy wewnątrzwspólnotowej. Skarżący nie spełnił zatem wszystkich warunków z art. 107 ust. 1 u.p.a., upoważniających do zwrotu podatku akcyzowego. Organ odwoławczy nie naruszył zatem art. 233 § 1 pkt 1 i 2 o.p. Sąd stwierdza, że organy administracji publicznej w sposób prawidłowy prowadziły postępowanie, nie naruszyły zasad procesowych w niniejszej sprawie m.in. nie naruszyły, wskazywanych w skardze, przepisów tj. art. 121, art. 122, art. 125 § 1, art. 187 § 1, art. 191 oraz art. 233 § 1 pkt 1 i 2 o.p. Ponadto decyzje organów spełniają wymogi normatywne wskazane w art. 204 § 1 oraz art. 204 § 4 o.p. Mając na uwadze powyższe Sąd oddalił skargę, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.).