I FSK 495/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie Sędzia NSA Hieronim Sęk, po rozpoznaniu w dniu 18 listopada 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. B. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 grudnia 2019 r., sygn. akt I SAB/Wr 13/19 o odrzuceniu skargi D. B. na przewlekłe prowadzenie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu postępowania w sprawie z odwołania D.B. od decyzji Naczelnika [...] we Wrocławiu [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za styczeń, sierpień, listopad i grudzień 2013 r. oraz styczeń, maj, czerwiec i lipiec 2014 r. postanawia: oddalić skargę kasacyjną. 1. Postanowienie Sądu pierwszej instancji Postanowieniem z dnia 16 grudnia 2019 r., sygn. akt I SAB/Wr 13/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu odrzucił skargę D.B. (dalej: Strona lub Skarżąca) na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (dalej: Dyrektor IAS) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, sierpień, listopad i grudzień 2013 r. oraz styczeń, maj, czerwiec i lipiec 2014 r. Chodziło o postępowanie w sprawie z odwołania wniesionego przez Stronę od decyzji Naczelnika [...] we Wrocławiu z dnia 30 sierpnia 2018 r. wydanej we wskazanym przedmiocie. 2. Relacja ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji 2.1. Skarżąca [jednym] pismem z dnia 12 września 2019 r. wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu skargę na bezczynność oraz przewlekłe prowadzenie postępowania odwoławczego przez Dyrektora IAS. Do skargi załączono pismo z dnia 6 września 2019 r. stanowiące ponaglenie na bezczynność zaistniałą podczas prowadzenia postępowania odwoławczego przez Dyrektora IAS. 2.2. Skarga została zarejestrowana jako skarga na bezczynność (pod sygn. akt I SAB/Wr 10/19). W wykonaniu zarządzenia Przewodniczącego Wydziału I z dnia 23 października 2019 r., wykonano odpis tej skargi wraz z załącznikami, którą zarejestrowano pod sygn. akt I SAB/Wr 13/19, jako skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania przez Dyrektora IAS. Na wezwanie Sądu z dnia 29 października 2019 r., Skarżąca uiściła kwotę 100 zł tytułem wpisu sądowego od skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania. Następnie, w wykonaniu zarządzenia z dnia 2 grudnia 2019 r., wezwano Skarżącą do usunięcia braku formalnego tej skargi przez złożenie dowodu wniesienia ponaglenia we właściwym organie, w terminie 7 dni pod rygorem odrzucenia skargi. W odpowiedzi na wezwanie Strona przedłożyła dowód nadania przesyłki (informując, że było nią ponaglenie z dnia 6 września 2019 r. - przyp. NSA). 3. Uzasadnienie postanowienia Sądu pierwszej instancji Sąd wskazał, że skargę obejmującą zarówno bezczynność, jak i przewlekłe prowadzenie postępowania przez ten sam organ, traktuje się jako dwie odrębne skargi. Następnie podał, że: - skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania można wnieść w każdym czasie po wniesieniu ponaglenia do właściwego organu (art. 53 § 2b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm./; dalej: P.p.s.a.); - skarga Strony na przewlekłe prowadzenie postępowania nie została poprzedzona ponagleniem; - złożony w sprawie dowód nadania ponaglenia nie dotyczył przewlekłego prowadzenia postępowania przez Dyrektora IAS, lecz bezczynności organu odwoławczego w tym postępowaniu; - Skarżąca nie wykazała zatem, aby przed wniesieniem skargi wyczerpała tryb o jakim mowa w art. 52 § 1 P.p.s.a., tym samym z uwagi na art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. skarga jako niedopuszczalna podlegała odrzuceniu. 4. Skarga kasacyjna i odpowiedź na skargę kasacyjną 4.1. Skarżąca skargą kasacyjną zaskarżyła postanowienie Sądu pierwszej instancji w całości. Wniosła o uchylenie postanowienia i przekazanie sprawy temu Sądowi do ponownego rozpoznania, zarzucając mu naruszenie: 1) art. 52 § 1 i § 2 P.p.s.a. w związku z art. 141 § 1 pkt 3 ustawy - Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.) w związku z art. 45 ust. 1 Konstytucji RP przez ich błędną wykładnię i uznanie, że na gruncie Ordynacji podatkowej przewidziano środek zaskarżenia na przewlekłość postępowania podatkowego prowadzonego przez organ podatkowy, którego złożenie do właściwego organu jest warunkiem koniecznym dla uznania, że wyczerpane zostały przewidziane ustawą środki zaskarżenia; 2) art. 141 § 4 w związku z art. 166 P.p.s.a. przez brak argumentacji i dowolne uznanie, że skarga na bezczynność oraz przewlekłość postępowania dotyczyła nie jednej, a dwóch spraw sądowoadministracyjnych. 4.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie na jego rzecz od Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. 4.3. W piśmie procesowym z dnia 29 czerwca 2020 r. Skarżąca - ustosunkowując się do odpowiedzi na skargę kasacyjną - podtrzymała zarzuty i wnioski zawarte w skardze kasacyjnej. 5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 5.1. Zgodnie z art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, chyba że zachodzą przesłanki nieważności postępowania sądowego, wymienione w § 2 tego artykułu. Tego rodzaju przesłanek w niniejszej sprawie z urzędu nie odnotowano. 5.2. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny mając obowiązek badania z urzędu sprawy pod kątem istnienia podstaw do odrzucenia skargi albo umorzenia postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym (zob. uchwała NSA z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. akt II GPS 5/09, ONSAiWSA 2010, nr 3, poz. 40), w ramach art. 189 P.p.s.a. nie stwierdził, aby zachodziła przesłanka do takiego umorzenia. 5.3. Natomiast co do kwestii oceny, także w trybie działania z urzędu, zasadności odrzucenia skargi w niniejszej sprawie, stwierdzić należało, że powód wskazany przez Sąd pierwszej instancji okazał się trafny. 5.3.1. Niniejsza sprawa sądowoadministracyjna dotyczyła aspektu przewlekłości postępowania przed podatkowym organem odwoławczym. W piśmie procesowym z dnia 12 września 2019 r., które inicjowało postępowanie sądowe, Strona - reprezentowana przez zawodowego pełnomocnika (adwokata) - jednoznacznie podała, że jest to: "Skarga na bezczynność oraz przewlekłe prowadzenie postępowania odwoławczego przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu (znak sprawy: ....)". Tym samym w jednym piśmie procesowym wniosła dwie skargi, a mianowicie: skargę na bezczynność Dyrektora IAS w postępowaniu odwoławczym (która została rozpoznana nieprawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 stycznia 2020 r., sygn. akt I SAB/Wr 10/19) oraz skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania odwoławczego przez Dyrektora IAS. W treści rzeczonego pisma kilkukrotnie domagała się też stwierdzenia przez Sąd przewlekłości w działaniu organu. Był to zatem przypadek, o którym stanowi art. 57 § 3 P.p.s.a., wymagający rozdzielenia tak złożonych skarg, co następuje w drodze zarządzenia przewodniczącego wydziału. Czynność taka miała miejsce, a Strona (na ręce swojego pełnomocnika) została o tym zawiadomiona pismem sądowym z dnia 5 listopada 2019 r. 5.3.2. Podkreślić trzeba, że wniesienie skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania, którą przewidują przepisy ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wymagało uprzedniego wniesienia ponaglenia do właściwego organu administracji i co oczywiste - ponaglenia dotyczącego owej przewlekłości. Obowiązujący od dnia 1 czerwca 2017 r. przepis art. 53 § 2b P.p.s.a. jednoznacznie wskazuje na istnienie takiego obowiązku, a co warte podkreślenia - niezależnie od tego, czy ów środek prawny jest równocześnie przewidziany w przepisach innych ustaw jako środek zaskarżenia oraz niezależnie od wyraźnego wyartykułowania w nich stanu mogącego stanowić przewlekłość. Zgodnie z treścią wymienionego przepisu skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania można wnieść w każdym czasie po wniesieniu ponaglenia do właściwego organu. Innymi słowy, jeśli w ogóle możliwa jest skarga do sądu administracyjnego na przewlekłość w danym rodzaju postępowania, to w konsekwencji warunkiem wniesienia takiej skargi jest uprzednie złożenie ponaglenia na ową przewlekłość do właściwego organu. 5.3.3. Sądowi pierwszej instancji autor skargi kasacyjnej nie zarzucił naruszenia art. 53 § 2b P.p.s.a., a przepis ten był także przywołany w zaskarżonym postanowieniu. Zasadniczy zarzut motywowano tym, że ponaglenie w zakresie przewlekłości postępowania podatkowego nie zostało przewidziane na gruncie Ordynacji podatkowej i dlatego w tym przedmiocie skarga do sądu nie wymagała wcześniejszego ponaglenia organu. Jednak o tym, że skarga taka jest poprzedzana ponagleniem, stanowi wprost art. 53 § 2b P.p.s.a., jako dopełnienie zagwarantowanej ustawowo możliwości skarżenia przewlekłości (chyba, że będzie wyraźny przepis wyłączający w pewnym zakresie do danej sprawy ten typ skargi). Niezależnie zatem od argumentacji wyrażonej przez autora skargi kasacyjnej, ograniczonej wyłącznie do tła art. 52 P.p.s.a. i art. 141 § 1 O.p., środek w postaci ponaglenia powinien poprzedzać skargę na przewlekłość postępowania, której dopuszcza się organ podatkowy. 5.3.4. W odniesieniu do uwag Skarżącej dotyczących art. 141 § 1 O.p. w kontekście art. 37 K.p.a. stwierdzić należało, że istotnie zestawienie treści tych przepisów może wywoływać przekonanie, że ten pierwszy w ogóle nie odnosi się do instytucji przewlekłości, lecz jedynie bezczynności. Prowadzić to może - i w tym kierunku zmierza Skarżąca w sednie swojej argumentacji - do uzasadnionej wątpliwości o przysługującym na kanwie Ordynacji podatkowej ponagleniu na przewlekłe prowadzenie postępowania. W związku z tym mając na uwadze tylko art. 52 § 1 i § 2 P.p.s.a. Strona mogłaby wnioskować - z uwagi na nieprzysługiwanie jej przed organem ponaglenia - że bez składania takiego środka może wnieść skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania. Taka konkluzja opiera się jednak na wcześniejszym założeniu, że istnieje możliwość powstania stanu przewlekłości w postępowaniu regulowanym przepisami Ordynacji podatkowej, choć przepisy te o niej także nie stanowią. Idąc zatem tokiem rozumowania Skarżącej konsekwentnie trzeba byłoby przyjąć, że skarga na przewlekłe prowadzenie postępowania podatkowego powinna i tak podlegać odrzuceniu, ale nie z powodu niewyczerpania środka zaskarżenia (jako w ocenie Strony nieprzewidzianego do takiego przypadku), lecz z powodu braku w ogóle możliwości zaskarżenia przewlekłości organu podatkowego, bo owej przewlekłości również przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują. 5.3.5. Tymczasem ustawodawca wprowadził do ustawy normującej postępowania sądowe wnoszenie skarg na przewlekłość oraz wymóg dopełnienia określonej czynności zanim taką skargę się wniesie. Zatem użyty w art. 53 § 2b P.p.s.a. zwrot "skargę (...) na przewlekłe prowadzenie postępowania można wnieść (...) po wniesieniu ponaglenia do właściwego organu" należy rozumieć jako samoistny warunek dopuszczalności skargi, który trzeba spełnić, aby prawnie dopuszczalne stało się wniesienie takiego środka ochrony sądowej. Przepis ten nie ogranicza się jedynie do tego, że skargę na przewlekłe prowadzenie postępowania można wnieść w każdym czasie, ani też, że taką skargę można wnieść w każdym czasie po wyczerpaniu środków zaskarżenia. Dodatkowo wskazuje, jaki środek musi uprzednio zostać wyczerpany. Oznacza to, że w przepisie tym nie uregulowano wyłącznie momentu złożenia skargi w podanych w nim przedmiotach, ale również wymóg wniesienia jej "po wniesieniu ponaglenia do właściwego organu" - co dla przypadku rozpatrywanej sprawy miało kluczowe znaczenie. 5.3.6. W świetle powyższego uznać należało, że Sąd pierwszej instancji prawidłowo w swoich wywodach odwołał się także do art. 53 § 2b P.p.s.a. Natomiast nadmiernie eksponował znaczenie art. 52 § 1 P.p.s.a., czyniąc go zasadniczą podstawą swojego rozstrzygnięcia, podczas gdy to art. 53 § 2b w związku z art. 58 § 1 pkt 6 P.p.s.a. stanowił adekwatną normę do niepoprzedzonej ponagleniem skargi na przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ podatkowy - Dyrektora IAS, czyli w tym przypadku postępowania uregulowanego przepisami Ordynacji podatkowej. 5.4. W zaskarżonym postanowieniu Sąd stwierdził, że: "skargę obejmującą zarówno bezczynność jak i przewlekłe prowadzenie postępowania przez ten sam organ, traktuje się jako, dwie skargi". Przeciw takiemu stanowisku autor skargi kasacyjnej, jak słusznie zauważył Dyrektor IAS w odpowiedzi na skargę kasacyjną, nie sformułował stosownych zarzutów. Nie zarzucił naruszenia art. 57 § 3 P.p.s.a., ani innego przepisu podważającego powyższą wypowiedź. Brak ze strony Sądu pierwszej instancji szerszego komentarza tej kwestii nie stanowiło zaś naruszenia art. 141 § 4 P.p.s.a., w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zapatrywanie tego Sądu, co wynika z jego rozstrzygnięcia, wyrażało akceptację dla rozdzielenia złożonych w jednym piśmie z dnia 12 września 2019 r. dwóch skarg Strony, tj. na bezczynność i na przewlekłość, odnoszone do postępowania odwoławczego Dyrektora IAS. Z podejściem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zważywszy na normę prawną tkwiącą w art. 57 § 3 P.p.s.a., jak i to, że przedmioty takich skarg nie są tożsame a obie sprawy nimi wywołane mogą istnieć niezależnie od siebie, trudno było się nie zgodzić. 5.5. Z tych też względów zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej nie mogły odnieść zamierzonego skutku w postaci uchylenia zaskarżonego postanowienia. Skarga na przewlekłe prowadzenie postępowania, jak przyjął Sąd pierwszej instancji, nie została poprzedzona ponagleniem w tym zakresie. Stan taki prowadził do wniosku, że wniesiona skarga była niedopuszczalna, a rozstrzygnięcie podjęte w zaskarżonym postanowieniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu o odrzuceniu skargi odpowiadało prawu. 5.6. Naczelny Sąd Administracyjny oddala skargę kasacyjną, jeżeli nie ma ona usprawiedliwionych podstaw albo jeżeli zaskarżone orzeczenie mimo błędnego uzasadnienia odpowiada prawu, o czym stanowi art. 184 P.p.s.a. Na tej podstawie oddalono zatem wniesioną skargę kasacyjną. 5.7. O kosztach postępowania kasacyjnego nie orzekano z uwagi na brak ku temu podstaw prawnych. Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 lutego 2008 r., sygn. akt I OPS 4/07 (ONSAiWSA 2008/3/42) przepisy art. 203 i art. 204 P.p.s.a. nie mają zastosowania, gdy przedmiotem skargi kasacyjnej jest postanowienie sądu pierwszej instancji kończące postępowanie w sprawie.