III FSK 2769/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Stanisław Bogucki (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, po rozpoznaniu w dniu 7 września 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 stycznia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1386/19 w sprawie ze skargi P. W. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2019 r., nr 1401-IEE3.711.1.54.2019.8.MK w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę kasacyjną. - U Z A S A D N I E N I E 1. Wyrokiem z 14.01.2020 r., III SA/Wa 1386/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę P. W. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 12.04.2019 r., nr 1401-IEE3.711.1.54.2019.8.MK, wydane w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Jako podstawę prawną powołano art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.). Wyrok (podobnie, jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl. 2. Stanowiska stron w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. 2.1. Skargę kasacyjną od ww. wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł skarżący (reprezentowany przez pełnomocnika - adwokata), który zaskarżył ten wyrok w całości. Sformułował również wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, a także zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. skarżący zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie prawa materialnego, tj.: - art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2.04.1997 r. (Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm., dalej: Konstytucja RP), ponieważ wbrew sprawiedliwości społecznej, której mowa w tym przepisie, Sąd pierwszej instancji w trakcie postępowania oraz w wydanym wyroku w sposób stronniczy chroni interesy fiskalne Skarbu Państwa, nie zważając na prawa podmiotowe skarżącego jako podatnika, mianowicie Sąd posługiwał się przy wydaniu ww. wyroku w sprawie nieuczciwymi, nierzetelnymi i dyskryminującymi skarżącego jako obywatela procedurami sądowymi, tj.: popełnił rażące zaniedbania w zakresie postępowania dowodowego, w szczególności pomijał w sposób milczący bądź błędnie bagatelizował istotne dowody z dokumentów przedłożone przez pełnomocnika skarżącego, a w szczególności dokumenty świadczące o zmianie miejsca zamieszkania skarżącego z Warszawy na Wolfsburg; - art. 87, art. 8, art. 45, art. 77 Konstytucji RP przez naruszenie zasady bezstronności i niezawisłości sądu, zasady równości stron oraz zasady prawa obywatela do obrony, albowiem w toku rozpoznawania sprawy na posiedzeniu niejawnym bez udziału stron nie przeprowadził wnikliwie postępowania dowodowego, w szczególności nie dopuścił do zbadania istotnych dowodów z dokumentów przedłożonych przez pełnomocnika skarżącego, przez co złamał w sposób rażący prawa skarżącego do przedstawienia własnych argumentów w sprawie; - art. 84 Konstytucji RP przez uznanie w wyroku, że w sprawie miało miejsce skuteczne doręczenie skarżącemu zawiadomień o dokonaniu czynności procesowych w czasie jego nieobecności, a także przyjęcie, że organy podatkowe nie mają obowiązku dokonywania doręczeń zgodnie z rzeczywistym miejscem zamieszkania strony, przez co WSA w Warszawie naruszył prawa podatkowe skarżącego, zobowiązując go do ponoszenia ciężarów i kosztów odsetkowych będących skutkiem wieloletniej zwłoki organów w podejmowaniu czynności mających zapobiegać przedawnieniu zobowiązań publicznoprawnych; - art. 175, art. 184 Konstytucji RP i art. 134 p.p.s.a. ponieważ Sąd pierwszej instancji, będąc powołanym do sądowej kontroli ostatecznych decyzji organów podatkowych w celu zagwarantowania obywatelom praworządnego działania organów państwowych, dopuścił się błędnej wykładni materialnego prawa podatkowego w sprawie, zapewnił skarżącemu tylko pozory sprawiedliwości, nie dopuszczając do rzetelnego, systemowego rozwiązania sporu, przerzucając faktyczny ciężar wymiaru sprawiedliwości podatkowej na organy podatkowe, które są powołane do służenia ustawom podatkowym, a nie do ich interpretowania; - art. 9 ustawy z 30.10.1995 r. o zasadach ewidencji identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. z 2016 r. poz. 476 ze zm.; dalej: u.z.e.) przez przyjęcie za organem pierwszej instancji, że sankcją za niedopełnienie obowiązku aktualizacji miejsca zamieszkania w sposób przewidziany w ustawie jest skuteczność doręczenia pod ujawnionym w ewidencji adresem, podczas gdy ustawa sankcji takiej nie przewiduje; - art. 42, art. 43 i art. 44 ustawy z 14.06.1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2021 r. poz. 735 ze zm., dalej: k.p.a.) przez przyjęcie, że fikcja doręczenia może zostać zastosowana również w sytuacji, gdy adresat pisma pod danym adresem w ogóle nie przebywa; - art. 70 § 1 i 4 ustawy z 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: o.p.) przez przyjęcie, że nastąpiło przerwanie biegu przedawnienia w stosunku do zaległości dłużnika, pomimo że dłużnik nie powziął wiadomości o zastosowaniu względem niego środka egzekucyjnego; - art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1427 ze zm., dalej: u.p.e.a.) przez przyjęcie przez organ drugiej instancji, że rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji w przedmiocie odmowy umorzenia było prawidłowe, a w konsekwencji zaniechanie umorzenia postępowania egzekucyjnego na wniosek skarżącego, pomimo spełnienia się ku temu przesłanek; - art. 7, art. 77 § 1, art. 136 oraz art. 80 k.p.a. przez zaniechanie zbadania, czy organy podatkowe wywiązały się z obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych czynności do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, pomimo że posiadały wiedzę o możliwych i w realiach sprawy niezbędnych do przeprowadzenia dowodach świadczących o zmianie miejsca zamieszkania przez skarżącego, który przeprowadził się z W. do W.; - art. 9 i art. 10 § 1 k.p.a. przez zaniechanie zbadania, czy organy podatkowe wywiązały się z obowiązku zapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu, albowiem przed wydaniem zaskarżonego postanowienia organ drugiej instancji (podobnie jak organ pierwszej instancji) nie umożliwił stronie wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. skarżący zarzucił zaskarżonemu wyrokowi naruszenie przepisów postępowania, tj.: art. 91 § 2 i 3, art. 106 § 2, 3 i 5, art. 113 § 1 oraz art. 122 p.p.s.a., przez zaniechanie rozpoznania sprawy na rozprawie, pomimo wyraźnego wniosku zawartego w skardze oraz nieprzeprowadzenie dowodów z dokumentów świadczących o zmianie miejsca zamieszkania przez skarżącego. 2.2. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3.1. Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługuje na uwzględnienie. W skardze kasacyjnej skarżący zarzucił zarówno naruszenie przepisów prawa materialnego, jak i przepisów postępowania. 3.2. Zarzuty kasacyjne oraz uzasadnienie skargi kasacyjnej wskazuje, że skarżący nie zgadza się ze stanowiskiem zarówno organów rozpoznających sprawę, jak i Sądu pierwszej instancji, zgodnie z którym w stanie faktycznym sprawy organ był uprawniony do doręczania skarżącemu korespondencji w trybie zastępczym na adres ujawniony w Centralnym Rejestrze Podatników Krajowej Ewidencji Podatkowej (dalej: CRP KEP), nie miał natomiast obowiązku prowadzenia postępowania wyjaśniającego w kierunku ustalenia aktualnego adresu zamieszkania skarżącego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że stosownie do art. 14a u.z.e. w brzmieniu właściwym dla sprawy, CRP KEP był wykorzystywany przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, dyrektorów izb skarbowych, naczelników urzędów skarbowych, Szefa Służby Celnej, dyrektorów izb celnych, naczelników urzędów celnych, organy kontroli skarbowej oraz Generalnego Inspektora Informacji Finansowej do realizacji celów i zadań ustawowych. W powyższym przepisie prawodawca wskazał, że organ podatkowy wszczynając postępowanie podatkowe informacje w zakresie adresu podatnika pozyskuje z CRP KEP. Dane zawarte w urzędowym rejestrze są zasadniczym narzędziem, za pomocą którego następuje identyfikacja miejsca zamieszkania podatnika i adresu do korespondencji. Krajowa Ewidencja Podatników jest więc stworzona po to, by dane w niej zawarte, w tym dane adresowe, stanowiły dla organów podatkowych wiążącą podstawę do określenia adresu, na który należy kierować korespondencję do danego podatnika. Z uwagi na to, że adres ten określa sam podatnik, może go wskazać zgodnie ze swoim miejscem zamieszkania w rozumieniu art. 25 ustawy z 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm., dalej: k.c.), ale również może też wskazać adres, który cywilnoprawnej definicji miejsca zamieszkania nie odpowiada. Dlatego też dla ustalenia, że określony adres podatnika jest nieaktualny, konieczna jest mająca umocowanie prawne inicjatywa aktualizacyjna samego podatnika. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że to na skarżącym jako podatniku w rozumieniu art. 7 § 1 o.p., ciążył obowiązek informowania organów podatkowych o zmianie danych adresowych. Obowiązek ten wskazany jest jednoznacznie w art. 9 ust. 1 u.z.e, zgodnie z którym podmioty, o których mowa w art. 6 ust. 1, 1a i 10 u.z.e., mają obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego do naczelnika urzędu skarbowego, nie później niż w terminie 7 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych. Podatnicy mogą również dokonać aktualizacji adresu miejsca zamieszkania według wzoru określonego na podstawie art. 5 ust. 5 u.z.e. W rozpoznawanej sprawie prawidłowo organy uznały, co zasadnie zaakceptował Sąd pierwszej instancji, że skoro skarżący wskazał określony adres zamieszkania do ewidencji prowadzonej przez organ podatkowy oraz że zgłoszenia tego nie zmieniał, nie weryfikował, nie powiadamiał o zmianie organu podatkowego, to posłużenie się tym adresem w korespondencji z podatnikiem przez organ podatkowy było dostatecznie uzasadnione. Należy przyjąć, że ewentualne negatywne skutki niezastosowania się podatnika do obowiązku aktualizacji danych, w tym danych adresowych, obciążają tego podatnika. Skutkiem takim może być prawnie skuteczne kierowanie korespondencji przez organy podatkowe na adres widniejący w ewidencji, mimo że pod adresem tym podatnik już nie mieszka (zob. wyroki NSA: z 14.08.2012 r., II FSK 104/11, z 28.06.2017 r., II FSK 3102/15, z 21.01.2022 r., I FSK 1495/18). W rozpatrywanym przypadku organ podatkowy miał zatem obowiązek dokonywania doręczeń na adres figurujący w rejestrze, bowiem taki jest sens, cel, a także prawne znaczenie urzędowej ewidencji. Tak też uczynił, przy czym nie miał żadnych uzasadnionych podstaw do uznania, że adres ten nie jest aktualny. Korespondencja kierowana do skarżącego nie wracała bowiem do organu z adnotacją "adresat nieznany" lub "adresat wyprowadził się", tylko "nie podjęto w terminie". Ten sam adres skarżący wskazywał również składając do organu podatkowego rozliczenia w podatku dochodowym od osób fizycznych za kolejne lata 2013, 2014, 2015 oraz 2016 (PIT-37). Zasadnie podniesiono w zaskarżonym wyroku, że powoływana przez skarżącego okoliczność wskazywania w składanych deklaracjach adresu siedziby swojego pracodawcy, to nic innego, jak adres siedziby jego własnej firmy, miejsca wykonywania działalności gospodarczej. Skarżący nie zaznaczył w deklaracjach podatkowych, że "wskazywał adres siedziby swojego pracodawcy albowiem nie miał sam w Polsce miejsca stałego pobytu czy też zamieszkania". Tym adresem skarżący posługiwał się kilka lat później, także w dokumencie pełnomocnictwa udzielonego 23.08.2018 r., adres ten został potwierdzony w protokole o stanie majątkowym z 23.08.2018 r., podpisanym przez skarżącego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego organ prowadzący postępowanie egzekucyjne w opisanym powyżej stanie faktycznym i prawnym nie mógł podejrzewać, że skarżący zaniechał obowiązków ewidencyjnych oraz obowiązków aktualizacji danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnych, o których mowa w art. 9 u.z.e,, a w związku z tym nie musiał prowadzić w tym kierunku zakrojonego na szeroką skalę postępowania wyjaśniającego. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA w Warszawie, że przedstawionego powyżej poglądu nie mogą zmienić dokumenty przedłożone przez skarżącego przy wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego z 4.10.2018 r., wskazujące na zmianę jego miejsca zameldowania, ani zaświadczenie o wymeldowaniu z pobytu stałego z 25.07.2012 r. O nowym miejscu zamieszkania i doręczeń dla celów postępowań powinien skarżący niezwłocznie powiadomić organ rejestrowy. W tym stanie rzeczy, jako niezasadny ocenić należało zarzut naruszenia art. 9 u.z.e., a także zarzuty naruszenia art. 42, art. 43 i art. 44 k.p.a. Powyżej przedstawione okoliczności powodują także, że jako nieuzasadnione należy uznać zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia poszczególnych przepisów Konstytucji RP, tj.: art. 2, art. 87, art. 8, art. 45, art. 77, art. 84, art. 175 oraz art. 184 Konstytucji RP i art. 134 p.p.s.a. Tym samym zasadnie organy administracji dokonywały doręczeń zawiadomień o czynnościach egzekucyjnych na widniejący w rejestrze adres skarżącego, co powoduje, że nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązań objętych tytułami wykonawczymi (tj. bezskuteczność zarzutu naruszenia art. 70 § 1 i 4 o.p.). W konsekwencji jako nieuzasadniony należy uznać także zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., ponieważ organy podatkowe zasadnie odmówiły umorzenia postępowania egzekucyjnego na wniosek skarżącego z uwagi na występujące w jego ocenie przedawnienie zobowiązań. 3.3. Za pozbawione uzasadnionych podstaw należy uznać zarzuty naruszenia art. 7, art. 77 § 1, art. 136, art. 80, art. 9 i art. 10 § 1 k.p.a. Zgodnie z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Odpowiednie stosowanie prawa może prowadzić do wniosku, że pewne unormowania przepisu, do którego nastąpiło odesłanie znajdują zastosowanie do instytucji regulowanej przez przepis odsyłający, inne natomiast nie mogą znaleźć takiego zastosowania. To oznacza, że "odpowiednie" zastosowanie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego w postępowaniu egzekucyjnym może być stosowane tylko w takim zakresie i w taki sposób, żeby uzupełniać, a nie modyfikować przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że zasada wyrażona w art. 10 k.p.a. nie znajduje zastosowania na gruncie postępowania egzekucyjnego. Prawidłowo w zaskarżonym wyroku podkreślono, że podstawowym celem realizowanym przez przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji jest realizacja ustalonego obowiązku. Z tego też względu oraz z uwagi na to, że postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem wykonawczym, a nie orzekającym, nie będą miały w nim zastosowania niektóre zasady postępowania administracyjnego, w tym uregulowany w art. 10 § 1 k.p.a. obowiązek organu umożliwienia stronom - przed wydaniem decyzji (postanowienia) - wypowiedzenia się co do zebranych w sprawie dowodów. Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, że zasada postępowania przejawiająca się m.in. w obowiązku zagwarantowania stronie dostępu do akt oraz w umożliwieniu stronie wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, odnosi się jedynie do postępowania orzekającego i jedynie do postępowania poprzedzającego wydanie decyzji. Prawidłowo zaznaczono w zaskarżonym wyroku, że skarżący nie wykazał nie tylko zarzucanych, domniemanych naruszeń, ale także nie wykazał ich wpływu na sposób rozstrzygnięcia przez organy administracji sprawy w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Również w skardze kasacyjnej nie wykazano powyższych naruszeń, a w konsekwencji nie może zostać uwzględniony również zarzut naruszenia art. 7, art. 77 § 1, art. 136 oraz 80 k.p.a. 3.4. Nieuzasadniony jest także ostatni z zarzutów skargi kasacyjnej odnoszący się do zaniechania rozpoznania przez WSA w Warszawie sprawy na rozprawie, pomimo wyraźnego wniosku w skardze. Wniesiona przez skarżącego skarga na postanowienie Dyrektora IAS w Warszawie z 12.04.2019 r., wydane w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego, zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III WSA w Warszawie z 5.08.2019 r. została uznana za gotową do rozpoznania w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym. Następnie zarządzeniem z 13.01.2020 r. została skierowana do rozpoznania w trybie uproszczonym na podstawie § 32 ust. 2 rozporządzenia Prezydenta RP z 5.08.2015 r. - Regulamin wewnętrznego urzędowania wojewódzkich sądów administracyjnych (Dz.U. z 2015 r. poz.1177) w związku z art. 119 p.p.s.a. W dniu 14.01.2020 r. WSA w Warszawie w składzie trzech sędziów, po rozpoznaniu sprawy w trybie uproszczonym wydał wyrok, którym oddalił skargę. Postępowanie WSA w Warszawie w tym zakresie było prawidłowe. Zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Przepis ten obowiązuje od 15.08.2015 r. i stanowi odpowiedź prawodawcy na postulaty społeczne, domagające się umożliwienia załatwiania spraw drobnych i prostych szybko, w postępowaniu odformalizowanym i pozbawionym zbędnych komplikacji. Również w piśmiennictwie zasadnie podnosi się, że prawodawca słusznie dostrzegł, iż w tego typu sprawach pierwszeństwo powinna mieć zasada szybkości postępowania (zob. np. J. Wyporska-Frankiewicz Joanna, Gwarancje ochrony zobowiązanego w egzekucji administracyjnej obowiązków niepieniężnych, LEX 2019). Rozpoznanie sprawy przez sąd administracyjny na posiedzeniu niejawnym we wskazanych okolicznościach nie jest uzależnione od woli skarżącego. Złożenie więc przez skarżącego wniosku o rozpoznanie takiej sprawy na posiedzeniu jawnym nie pozbawia sądu ustawowego uprawnienia do rozpoznania sprawy na posiedzeniu niejawnym (zob. wyrok NSA z 11.03.2021 r., I OSK 4109/18). Sąd rozpoznający sprawę w tym trybie nie pomija strony skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak argumenty skarżonego organu, są rozważane w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę, a sprawa po wnikliwej analizie rozpoznawana jest przez sąd w składzie trzech sędziów. Tym samym podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty dotyczące rozpoznania na posiedzeniu niejawnym zamiast na rozprawie sprawy ze skargi skarżącego na postanowienie wydane przez Dyrektora IAS w Warszawie pozbawione są uzasadnionych podstaw. 3.5. W świetle przedstawionej powyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA w Warszawie, który na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę skarżącego. W konsekwencji, ponieważ wszystkie postawione w skardze kasacyjnej zarzuty okazały się niezasadne, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę oddalił. sędzia WSA B. Woźniak sędzia NSA S. Bogucki sędzia NSA S. Presnarowicz