I GSK 897/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Piotr Piszczek (spr.) Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski po rozpoznaniu w dniu 13 stycznia 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej J. M., Z. N. – wspólników spółki cywilnej A s.c. J. M., Z. N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 4 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Bg 642/19 w sprawie ze skargi J. M., Z. N. – wspólników spółki cywilnej A s.c. J. M., Z. N. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z dnia [...] sierpnia 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od J. M., Z. N. – wspólników spółki cywilnej A s.c. J. M., Z. N.na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z 4 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 642/19 oddalił skargę A Spółka cywilna J. M., Z. N. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy z [...] sierpnia 2019 r. w przedmiocie odmowy uwzględnienia zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. Skargę kasacyjną wywiódł pełnomocnik Spółki, który zaskarżył wyrok w całości, zarzucając (zachowano oryginalne brzmienie tego środka zaskarżenia): 1. naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy: a) art. 151 p.p.s.a. poprzez niedostrzeżenie wad prawnych postępowania administracyjnego, a mianowicie tego, że organ administracji wbrew treści § 28 ust. 1 cyt. Rozporządzenia Rady Ministrów nie poinformował ani ubezpieczonych, ani też płatnika składek o sporządzonych z urzędu korektach deklaracji rozliczeniowych i danych wprowadzonych na podstawie tych skorygowanych deklaracji na kontach ubezpieczonych i koncie płatnika, co skutkuje tym, że skarżący ani też ubezpieczeni nie mają żadnej wiedzy odnośnie do zmian wprowadzonych na tychże kontach z urzędu przez Organ administracyjny, a co w konsekwencji pozbawia skarżących obrony ich praw i sprawdzenia dokonanych na koncie płatnika zmian. Należy podkreślić, że skorygowane z urzędu przez ZUS deklaracje rozliczeniowe nie były przesłane skarżącym, b) art. 151 p.p.s.a poprzez nieuprawnione zastosowanie w niniejszym stanie faktycznym przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczenia składek, do których poboru zobowiązany jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1831) podczas gdy to Rozporządzenie, co wprost wynika z jego treści, ma zastosowanie wówczas gdy w sposób prawidłowy zostanie określona na koncie płatnika oraz ubezpieczonych podstawa wymiaru składek co rzutuje na wysokość składek, (a ponadto należy także podkreślić że § 28 ust. 1 cyt. Rozporządzenia odnosi się wprost do podstawy wymiaru składek wskazanych przez płatnika składek, a nie tych, które wprowadzone zostały z urzędu przez Zakład, c) art. 151 p.p.s.a poprzez nieuprawnione zastosowanie, spowodowane niedostrzeżeniem wad procesowych postępowania, polegających na tym, że ZUS wbrew treści przepisu art. 48b ust. 4 u.s.u.s. nie zawiadomił ani płatnika składek, ani ubezpieczonych o korektach wprowadzonych na koncie płatnika i kontach ubezpieczonych, co pozbawiło płatnika obrony jego praw w zakresie dowiedzenia się o wysokości zaksięgowanych kwot i złożenia w tym zakresie zastrzeżeń. Pismami z 5 kwietnia 2019 r. i z 9 maja 2019 r. ZUS zawiadomił płatnika jedynie o rozliczeniu należności kwot wpłat dokonanych za okresy od grudnia 2017 r. do lutego 2019 r., d) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art 27 § 1 pkt 12 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez nieuwzględnienia zarzutu braku doręczenia skarżącym upomnienia przed wszczęciem egzekucji, e) art. 141 § 4 p.p.s.a. w zakresie braków uzasadnienia polegające na przedstawieniu wewnętrznie przecznego stanowiska, przejawiający się w tym, że z jednej strony Sąd stwierdza, że w aktach sprawy brak jest upomnienia, a z drugiej strony uznaje zarzut niedoręczenia upomnienia za bezpodstawny, f) art. 134 § 1 w związku z art. 151 p.p.s.a poprzez bezzasadne oddalenie skargi, pomimo że z akt sprawy wynika, że skarżącym nie zostały doręczone upomnienia. W aktach brak jest wskazanych upomnień, a stanowisko pełnomocnika organu zaprezentowane na rozprawie, że upomnienie nie zostało odebrane przez skarżących jest nieprawdziwe. 2. naruszenie przepisów prawa materialnego wskutek ich błędnej wykładni lub nieprawidłowego zastosowania: a) art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. wskutek nieuwzględnienia wniesionych zarzutów w zakresie nieistnienia zobowiązania, w stosunku do którego została wszczęta egzekucja ponieważ należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne za okresy podane w tytułach wykonawczych zostały w całości zapłacone zgodnie ze złożonymi deklaracjami rozliczeniowymi za poszczególne miesiące, b) art. 33 § 1 pkt 10 cyt. ustawy polegające na niespełnieniu wymogów formalnych tytułu wykonawczego określonych w art. 27 ustawy poprzez brak wykazania, że osoby podpisujące tytuły wykonawcze były umocowane do tej czynności, c) art. 46 ust. 1 w związku z art. 47 ust. 1 u.s.u.s. przez błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że ten termin płatności składek wynikający z powyższego przepisu dotyczy składek, które nie były ujęte w miesięcznej deklaracji rozliczeniowej płatnika skutkiem czego nie były ujęte na koncie płatnika i ubezpieczonych, a następnie wskutek czynności kontrolnych Zakładu, w wyniku których wydane zostały decyzje administracyjne ustalające inną podstawę wymiaru składek za okres od 1.2009 r. do 8.2012 r. bez uprzedniego wydania przez Zakład decyzji wymiarowych, które określiłby wysokość składek za kontrolowany okres na podstawie wydanych decyzji ustalających podstawę wymiaru tych składek, zostały wprowadzone samowolnie przez ZUS nawet bez poinformowania skarżących o wprowadzonych kwotach, d) art. 48b ust. 1 poprzez pominięcie przy jego wykładni przepisu ust. 4, z którego to przepisu wynika w sposób bezpośredni obowiązek informowania płatnika oraz ubezpieczonych o wprowadzonych korektach, a czego Zakład nie dokonał ponieważ żadna informacja nie została przekazana ani ubezpieczonym, ani też płatnikowi. Zakład jedynie poinformował skarżących o rozliczeniu należności kwot wpłat dokonanych w okresie od grudnia 2017 r. do lutego 2019, d) art. 83 ust. 1 pkt 3 i ust. 2 w związku z art. 123 u.s.u.s. i art. 16 § 1 zd. 1 i art. 180 § 1 k.p.a., wskutek wadliwej wykładni tychże przepisów, a w szczególności nie uwzględnienie, iż od decyzji wymiarowych ZUS, w których określony został wymiar składek, przysługuje odwołanie do sądu według zasad określonych w kodeksie postępowania cywilnego. Wskazując powyższe podstawy autor skargi kasacyjnej wniósł alternatywnie o: a/ uchylenie zaskarżonego orzeczenia i rozpoznanie skargi, b/ uchylenie zaskarżonego orzeczenia i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Bydgoszczy. Nadto zażądał zasądzenia od organu administracji na rzecz skarżących kosztów postępowania sądowego, w tym także kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych . W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy wniósł o jej oddalenie i zasądzenie od skarżących na rzecz organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Zgodnie z art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod uwagę jedynie nieważność postępowania, która zachodzi w wypadkach określonych w § 2 tego przepisu; żadna z nich nie zaistniała w rozpoznawanej sprawie. Według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a. uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie został określony zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok, w przypadku gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza zatem przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych art. 141 § 1 w zw. z art. 193 zdanie drugie p.p.s.a. Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć wyłącznie na naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) lub na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Wskazanie i uzasadnienie podstaw kasacyjnych należy przy tym do koniecznych i istotnych wymogów skargi kasacyjnej (art. 176 p.p.s.a.). Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych rozumieć należy przede wszystkim dokładne wskazanie podstawy kasacyjnej oraz określenie tych przepisów prawa, które – zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną – uległy naruszeniu przez sąd wydający zaskarżone orzeczenie i w jaki sposób. Z kolei uzasadnienie skargi kasacyjnej powinno zawierać rozwinięcie zarzutów kasacyjnych przez przedstawienie argumentacji na poparcie odmiennej wykładni przepisu niż zastosowana w zaskarżonym orzeczeniu, lub uzasadnienie zarzutu "niewłaściwego zastosowania" przepisu, zaś w odniesieniu do uchybień przepisom procesowym – także wykazanie, że zarzucane uchybienie rzeczywiście mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Niezależnie od tego, zarzuty skargi kasacyjnej (poza przypadkami nieważności) wyznaczają zakres kontroli sprawowanej przez sąd kasacyjny. Rozpoznanie sprawy w granicach skargi kasacyjnej oznacza bowiem, że Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej podstawami, czyli że władny jest do badania tylko tych zarzutów, które zostały skonkretyzowane w skardze kasacyjnej. Powyższe obliguje zatem stronę wnoszącą skargę kasacyjną do prawidłowego konstruowania tak zarzutów, jak i ich uzasadnienia. W rozpoznawanej skardze kasacyjnej sformułowano zarzuty oparte w obydwu podstawach kasacyjnych wymienionych w art. 174 p.p.s.a. W pierwszej kolejności należy odnieść się do kwestii naruszenia norm prawa procesowego albowiem stosowanie norm materialnych może być oceniane wówczas, kiedy prawidłowo został ustalony stan faktyczny w następstwie niewadliwie przeprowadzonego postępowania wyjaśniającego. Na wstępie należy wskazać, że już zarzut 1a zawarty w petitum skargi kasacyjnej nie odpowiada wymogom formalnym gdy wskazuje się, że u jego podstaw leży "§ 28 ust. 1 cyt. Rozporządzenia Rady Ministrów" bez wskazania daty jego wydania, nazwy miejsca publikacji; dostrzec także wypada, że akt ten nie był wcześniej cytowany, a wszystko to uniemożliwia kontrolę stawianego zarzutu kasacyjnego. Z kolei zarzut 1b zawarty w petitum skargi kasacyjnej wprawdzie odsyła do "Rozporządzenia RM z dnia 21 września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczenia składek", to jednak brak jest wskazania przepisu, który został naruszony; dalej wskazywany jest – w zakresie podstawy – § 28 ust. 1 cyt. Rozporządzenia, mający odnosić się "wprost do podstawy wymiaru składek wskazanych przez płatnika składek, a nie tych, które wprowadzone zostały z urzędu przez Zakład" co jest niezrozumiałe w świetle treści § 28 ust. 1 rozporządzenia RM z dnia 21 września 2017 r. w sprawie szczegółowych zasad i trybu postępowania w sprawach rozliczenia składek, do których poboru jest zobowiązany Zakład Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1831) – i taki jest pełny zapis tego aktu normatywnego – stanowiącego, że zakład informuje ubezpieczonego i płatnika składek o sporządzonych lub skorygowanych z urzędu dokumentach ubezpieczeniowych oraz o danych wprowadzonych lub skorygowanych bezpośrednio na koncie ubezpieczonego lub na koncie płatnika składek. W zapisie § 28 ust. 1 cyt. rozporządzenia brak jest jakichkolwiek regulacji dotyczących kwestii ujętych in fine zarzutu skargi kasacyjnej, zwłaszcza nawiązujących do "podstawy wymiaru składek wskazanych przez podatnika", a zatem i ten zarzut skargi kasacyjnej jest bezzasadny. Nietrafny jest także zarzut 1c skargi kasacyjnej albowiem – jak wynika to z uzasadnienia Sądu I instancji, czego kasator nie kwestionuje – ZUS pismami z 5 kwietnia 2019 r. i 9 maja 2019 r. przedstawił zestawienia rozliczenia kwot wpłat dokonywanych za okresy od XII 2017 r. do II 2019 r. Miało to miejsce przed wystawieniem tytułów wykonawczych (w dniu 24 czerwca 2019 r.). Strona zatem miała – wbrew zarzutowi – możliwość "obrony praw w zakresie dowiedzenia się o wysokości zaksięgowania kwot i złożenia w tym zakresie zastrzeżeń". Za bezzasadne należy uznać zarzuty 1 d, e, f albowiem dotyczą zarzutów podniesionych po upływie 7 dniowego terminu do ich zgłoszenia (por. wyrok NSA z 25 września 2019 r., sygn. akt II OSK 2249/18) Konsekwentnie zatem należy przyjąć, że Naczelny Sąd Administracyjny nie będzie się odnosił do zarzutu 2 b skargi kasacyjnej. Wśród zarzutów naruszenia prawa materialnego skarżący podnoszą również kwestię istnienia obowiązku oraz braku poinformowania ich o dokonanych korektach. W tym kontekście trzeba wskazać, że zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego są sformalizowanym środkiem prawnym. Oznacza to m.in., że ich podstawą mogą być tylko i wyłącznie okoliczności wymienione art. 33 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2018 r. poz. 1314 ze zm.; dalej: u.p.e.a.). Natomiast kontrola sądu odnosi się do oceny wystąpienia okoliczności wymienionych w tym przepisie. Co do zarzutu nieistnienia obowiązku organ prawidłowo wskazał, że stanowisko wierzyciela w przedmiocie nieistnienia obowiązku nie podlega ocenie i weryfikacji organu odwoławczego, będącego organem nadzoru nad organem egzekucyjnym, gdyż jest on nim związany. Skoro wierzyciel nie uznał zasadności zarzutu opartego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., tj. nieistnienia obowiązku, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie mógł ingerować w treść tego stanowiska. Organ odwoławczy przyjął zatem, że stanowisko organu egzekucyjnego, występującego jednocześnie w roli wierzyciela, co do niezasadności zgłoszonego zarzutu wiąże w tej sprawie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, a to oznacza, iż organ odwoławczy nie może samodzielnie ocenić kwestii dotyczących nieistnienia należności objętych tytułami wykonawczymi. Obowiązujący tryb rozpatrywania zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. obliguje organ egzekucyjny do uzyskania stanowiska wierzyciela i stanowi o związaniu tego organu tym stanowiskiem. Pominięcie stanowiska wierzyciela lub też wydanie postanowienia wbrew temu stanowisku stanowiłoby naruszenie zasady praworządności, obligującej organy do stosowania przepisów ustawowych mających zastosowanie w sprawie (wyrok WSA w Gdańsku z 17 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 1114/19). Należy zwrócić uwagę, że kwestię istnienia obowiązku ocenił WSA w Bydgoszczy, stwierdzając że w okolicznościach niniejszej sprawy rozliczone w oparciu o powyższe zasady wpłaty doprowadziły do wystąpienia zaległości z tytułu składek objętych postępowaniem egzekucyjnym w niniejszej sprawie, czyli za grudzień 2016 r. oraz od grudnia 2017 r. do lutego 2019 r. W związku z powyższym dochodzenie tych należności w postępowaniu egzekucyjnym jest uzasadnione, co oznacza, że nie znajduje podstaw zarzut nieistnienia obowiązku z uwagi na jego wykonanie. Co do naruszenia art. 46 ust. 1, art. 47 ust. 1, oraz art. 48b ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych wskazać należy, że na podstawie przepisów zawartych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych oraz na podstawie przepisów cyt. rozporządzenia Rady Ministrów z 21 września 2017 r. w sprawie (...) ZUS był uprawniony dokonać z urzędu korekty konta płatnika. Przepisy te w niniejszej sprawie zastosowane zostały prawidłowo, a o dokonanych rozliczeniach skarżący byli informowani, o czym była wyżej mowa. Nie zasługuje na uwzględnienie także ostatni ze stawianych zarzutów. WSA w Bydgoszczy nie mógł naruszyć art. 83 ust. 1 pkt 3 u.s.u.s. i ust. 2 u.s.u.s. w związku z art. 123 u.s.u.s. i art. 16 § 1 zd. 1 i art. 180 § 1 k.p.a., ponieważ nikt nigdy nie kwestionował, że od wydanych przez ZUS decyzji przysługuje odwołanie do sądu powszechnego. Decyzje wymiarowe ZUS nie były i nie mogły być przedmiotem kontroli WSA w Bydgoszczy. Zgodzić należy się przy tym ze stwierdzeniem Sądu, że składki stały się wymagalne w terminie ich płatności, gdyż obowiązek ich uiszczenia wynikał z samego faktu objęcia obowiązkowym ubezpieczeniem społecznym i odwołanie od decyzji do sądu powszechnego (art. 83 ust. 2 u.s.u.s.) nie wpływało na dopuszczalność zaliczenia na poczet zaległych składek wpłat za późniejsze okresy dokonanych w latach 2018 i 2019. Składki na ubezpieczenie społeczne stają się wymagalne w terminie ich płatności niezależnie od tego, czy zostały prawidłowo rozliczone i wskazane w deklaracji rozliczeniowej, a także wtedy, gdy taka deklaracja nie została złożona. Autor skargi kasacyjnej nie wykazał, że Sąd zastosował w sprawie niewłaściwe przepisy lub je niewłaściwie zinterpretował. Tym samym nie podważył skutecznie stanowiska Sądu pierwszej instancji zawartego w uzasadnieniu orzeczenia i nie wykazał żadnych uchybień procesowych Sądu, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd dokonał właściwej analizy akt sprawy i prawidłowo ocenił, że w sprawie zaistniały przesłanki do uznania bezzasadności zarzutów podnoszonych w postępowaniu egzekucyjnym. W związku z powyższym zarówno zarzuty naruszenia przepisów postępowania jak i zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego należy uznać za niezasadne. Mając na uwadze treść art. 184 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł w myśl art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015 r. poz. 1804 ze zm.).