III FSK 2523/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska, Sędzia WSA (del.) Anna Juszczyk-Wiśniewska (sprawozdawca), Protokolant Natalia Zawadka, po rozpoznaniu w dniu 6 września 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 4 marca 2020 r. sygn. akt I SA/Ol 22/20 w sprawie ze skargi M.M. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie z dnia 12 października 2019 r. nr [...] w przedmiocie unieważnienia Numeru Identyfikacji Podatkowej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M.M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 4 marca 2020 r. w sprawie I SA/Ol 22/20 oddalił skargę M.M. (dalej: Strona, Skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie (dalej DIAS) wydane w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie unieważnienia Numeru Identyfikacji Podatkowej. Zaskarżone postanowienie zostało wydane w związku ze złożeniem przez Skarżącą wniosku z dnia 15 lipca 2019 r. o unieważnienie Numeru Identyfikacji Podatkowej nadanego Wspólnocie Mieszkaniowej. Postanowieniem z dnia 16 sierpnia 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w E. (dalej NUS), działając na podstawie art. 165a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) w związku z art. 8c ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (j.t. Dz.U. 2019, poz. 63 ze zm.) odmówił wszczęcia postępowania na podstawie wniosku M.M. (dalej strona, skarżąca) z dnia 15 lipca 2019r. w sprawie unieważnienia Numeru Identyfikacji Podatkowej nadanego dla Wspólnoty Mieszkaniowej przy ul. W. [...] w E. (dalej Wspólnota Mieszkaniowa), której ww. jest członkiem. W ocenie organu złożony wniosek nie może uruchomić postępowania, ponieważ wszczęcie takiego postępowania może nastąpić wyłącznie z urzędu, gdy zaistnieją ku temu przesłanki określone przepisami prawa Postanowieniem z dnia 12 października 2019 r. DIAS utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Sąd oddalając skargę na przedmiotowe postanowienie wskazał, że zgodnie z brzmieniem art. 8 c ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (dalej ustawa o zasadach ewidencji) postępowanie o unieważnienie numeru NIP Naczelnik urzędu skarbowego prowadzi z urzędu, a nie na wniosek. Unieważnienie numeru NIP następuje przy tym tylko w razie stwierdzenia wystąpienia jednej z przesłanek enumeratywnie wymienionych w przepisie art. 8c ust.2 ustawy o zasadach ewidencji. W złożonej skardze kasacyjnej jej autor wskazał, że: 1) w oparciu o art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zaskarżonemu postanowieniu zarzuca naruszenie następujących przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik postępowania, a mianowicie art. 3 § 2 pkt 1 w związku z art. 145 § 1 pkt c i w związku z art. 151 P.p.s.a. przez nieuwzględnienie skargi, mimo naruszenia w toku postępowania przed organem I i II instancji przepisów art. 7, art. 8, art. 9, art. 10, art. 77 § 1, art. 80, art. 107 § 3 k.p.a., przez wydanie decyzji bez zebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego oraz przy rozpatrzeniu już zgromadzonego materiału w sposób wybiórczy, po prowadzeniu postępowania w sposób niebudzący zaufania skarżącej do organów władzy publicznej, a przede wszystkim poprzez niedokładne wyjaśnienie okoliczności sprawy, brak jasnego ustosunkowania się do żądania skarżącej tj. faktu, że czynność nadania NIP została dokonana wbrew przepisom prawa, w związku z czym pozostawienie numeru NIP naruszy nie tylko interes społeczny ale również interes skarżącej. 2. w oparciu o art. 174 pkt 1 ppsa zaskarżonemu postanowieniu zarzuca naruszenie prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie art. 174 pkt. 1 P.p.s.a. ti. art. 165a ordynacji podatkowej poprzez przyjęcie, że Sąd nie jest uprawniony do dokonania pełnej merytorycznej oceny kwestii unieważnienia numer NIP wspólnoty, a zamiast tego powinien koncentrować się na ocenie zaistnienia przesłanek obligujących organ do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie miała usprawiedliwionych podstaw, a zatem nie zasługiwała na uwzględnienie. Przed przystąpieniem do analizy zarzutów kasacyjnych należy przypomnieć, że skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym. Zgodnie z treścią art. 183 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm., dalej jako P.p.s.a.) Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Przepis art. 174 P.p.s.a. stanowi, że skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1), lub naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Granice skargi kasacyjnej są zatem wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego lub procesowego wyznacza zakres kontroli przeprowadzonej przez Naczelny Sąd Administracyjny. Zatem sam autor skargi kasacyjnej określa zakres kontroli instancyjnej wskazując, adekwatny jego zdaniem w danej sprawie, wzorzec kontroli. Przede wszystkim wskazać należy, że skargą kasacyjną zaskarżany jest wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego, a nie akt administracyjny, który był zaskarżony do sądu pierwszej instancji. Ponadto formułowane w skardze kasacyjnej zarzuty muszą być kierowane pod adresem wyroku WSA, a nie aktu administracyjnego który był przedmiotem kontroli przez WSA. Tymczasem sformułowane przez profesjonalnego pełnomocnika Strony zarzuty kasacyjne skierowano przede wszystkim do postanowienia, które było przedmiotem sprawy rozpoznawanej przed WSA w Olsztynie. Jakkolwiek zastosowana przez Skarżącą konstrukcja zarzutów nie odpowiada w pełni wymaganiom stawianym zarzutom skargi kasacyjnej, tak nie dyskwalifikuje jej to jednak w stopniu uzasadniającym jej odrzucenie. W ramach zarzutów wywiedzionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucono naruszenie przez organy obu instancji "przepisów art. 7, art. 8, art. 9, art. 10, art. 77 § 1, art. 80, art. 107 § 3 k.p.a., przez wydanie decyzji bez zebrania w sposób wyczerpujący materiału dowodowego oraz przy rozpatrzeniu już zgromadzonego materiału w sposób wybiórczy, po prowadzeniu postępowania w sposób niebudzący zaufania skarżącej do organów władzy publicznej, a przede wszystkim poprzez niedokładne wyjaśnienie okoliczności sprawy, brak jasnego ustosunkowania się do żądania skarżącej tj. faktu, że czynność nadania NIP została dokonana wbrew przepisom prawa" wyżej wymienionych przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. W związku z tak sformułowanym zarzutem należy podkreślić, że zgodnie z treścią art. 8d ust. 1 zd. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, w zakresie nieuregulowanym w art. 8b i art. 8c do postępowań w sprawie odmowy nadania NIP, unieważnienia lub uchylenia nadanego NIP oraz do innych postępowań z zakresu ewidencji i identyfikacji podatników i płatników stosuje się odpowiednio przepisy działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Zaskarżone postanowienie zostało wydane na podstawie ww. odesłania, w trybie przepisów Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe zatem nie działały na podstawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Nie mogły więc naruszyć wskazanych w skardze kasacyjnej przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Istotą sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie kwestii, czy organ podatkowy prawidłowo odmówił, na podstawie art. 165a Ordynacji podatkowej, wszczęcia postępowania na podstawie wniosku Skarżącej z dnia 15 lipca 2019 r. w sprawie unieważnienia Numeru Identyfikacji Podatkowej nadanego Wspólnocie Mieszkaniowej przy ul. W. [...] w E., której Skarżąca jest członkiem. Strona zarzuciła naruszenie art. 165 a O.p. wskazując go jako przepis prawa materialnego. Wskazany przepis stanowi przepis postępowania. Niemniej jednak z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że jej autor kwestionuje odmowę wszczęcia postępowania z wniosku Strony, która nastąpiła na podstawie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, jednocześnie upatruje naruszenia wskazanego przepisu w tym, że Sąd uznał, że nie jest uprawniony do dokonania pełnej merytorycznej oceny kwestii unieważnienia numer NIP wspólnoty. W niniejszej sprawie, Skarżąca złożyła wniosek o unieważnienie Numeru Identyfikacji Podatkowej nadanego Wspólnocie Mieszkaniowej, której jest członkiem. Strona wskazała, że NIP został nadany bez jej zgody i wiedzy. Wskazała, że jest właścicielem dwóch z sześciu lokali znajdujących się przy ul. W. [...]. Według niej z uwagi, że jest to mała wspólnota mieszkaniowa do zarejestrowania wspólnoty wymagane jest złożenie podpisów wszystkich właścicieli lokali. Podała również, że już wcześniej - 22 września 2025 r. nadany został NIP wspólnoty, który następnie został unieważniony decyzją z dnia 15 maja 2017 r. Zgodnie z treścią art. 8c ust. 2 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników - naczelnik urzędu skarbowego unieważnia z urzędu, w drodze decyzji, NIP nadany podmiotowi, w przypadku: 1) wielokrotnego nadania NIP, biorąc pod uwagę interes prawny i gospodarczy podmiotu; 2) nadania NIP na podstawie fałszywych lub fikcyjnych danych. Z treści art. 165 § 1 O.p. wynika, że postępowanie wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu. Co do zasady złożenie wniosku wszczyna postępowanie, jednak tylko w sprawach w których postępowanie może być wszczęte na taki wniosek. Zgodnie z treścią art. 165a O.p. gdy żądanie, o którym mowa w art. 165, zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zgadza się z poglądem powołanym w zaskarżony wyroku, że "art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej może być stosowany również do wniosków, które z założenia nie mogą wszcząć postępowania przed organami podatkowymi, ponieważ nie są to tzw. postępowania wnioskowe. W przypadku tego rodzaju wniosków organ podatkowy stosuje powyższy przepis w tym właśnie celu, by odmówić działania na otrzymany wniosek strony, w żaden sposób nie odnosząc się natomiast do istoty sprawy, której wniosek ten dotyczy. Przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej znajduje więc zastosowanie także do wniosków, które wprawdzie wywołują (inicjują) reakcję organu podatkowego, jednakże z uwagi na wynikający z przepisów prawa tryb wszczęcia danego postępowania (z urzędu), reakcja ta może sprowadzić się jedynie do oceny, że wniosek jest nieskuteczny - nie może wszcząć postępowania prowadzącego do załatwienia wskazanej w tym wniosku sprawy. Przepis art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje sposób postępowania organu podatkowego w sytuacji, gdy wynikający z przepisów prawa tryb wszczęcia danego postępowania (z urzędu) powoduje, że wniosek nie może być skuteczny." Zatem, skoro w świetle treści art. 8c ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, postępowanie o unieważnienie NIP może być prowadzone wyłącznie z urzędu, brak jest tym samym podstaw do prowadzenia takiego postępowania, na wniosek. Z tego też względu jedynym legalnym rozstrzygnięciem jakie mogło być wydane w niniejszej sprawie było wydanie postanowienie o odmowie wszczęcia na wniosek, postępowania w przedmiocie unieważnienia NIP. Zasadnie Sąd wskazał, że zgodnie z brzmieniem art. 8 c ust. 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (dalej ustawa o zasadach ewidencji) postępowanie o unieważnienie numeru NIP Naczelnik urzędu skarbowego prowadzi z urzędu, a nie na wniosek. Unieważnienie numeru NIP następuje przy tym tylko w razie stwierdzenia wystąpienia jednej z przesłanek enumeratywnie wymienionych w przepisie art. 8c ust.2 ustawy o zasadach ewidencji. Jednocześni Sąd I instancji dodatkowo zwrócił uwagę, że okoliczność ta nie zwalnia organu (NUS) od obowiązku wzięcia pod uwagę argumentów strony wyrażonych we wniosku i rozważenia ewentualnego podjęcia postępowania z urzędu. W zakresie wniosku o wszczęcie postępowania organ zobligowany był zatem odmówić wszczęcia postępowania. Równocześnie rozważać winien, czy istnieją przesłanki po podjęcia postępowania z urzędu, co organ uczynił. Zarówno organ I jak i II instancji w uzasadnieniu swoich rozstrzygnięć odniosły się nie tylko do formalnych przesłanek wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania ale również przedstawiły swoje stanowisko w kwestii merytorycznej oceny wskazanych przez skarżącą okoliczności które przemawiać miały w jej opinii za unieważnieniem numeru NIP wspólnoty. Niemniej jednak zasadnie Sąd wskazał, że orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną - art. 134 § 1 P.p.s.a. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że Sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Ocenie Sądu w niniejszej sprawie podlegała zatem odmowa wszczęcia postępowania - a więc rozstrzygnięcie o charakterze formalno-procesowym wydane w oparciu o art. 165a Ordynacji podatkowej. Sąd nie był zatem uprawniony do dokonania pełnej merytorycznej oceny kwestii unieważnienia numeru NIP Wspólnoty, a koncentrować winien był się na ocenia zaistnienie przesłanek obligujących organ do wydania postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania - co też prawidłowo uczynił. Wystąpienie wskazanych przesłanek oznacza konieczność odmowy wszczęcia postępowania, co równoznaczne jest z zaniechaniem merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. W realiach niniejszej sprawy, okoliczność, iż postępowanie dotyczące unieważnienia numeru NIP, nie ma charakteru skargowego, a prowadzone jest tylko z urzędu, determinuje formalno-prawną ocenę wniosku Strony z dnia 15 lipca 2019r. w sprawie unieważnienia Numeru Identyfikacji Podatkowej nadanego Wspólnocie Mieszkaniowej, której ww. jest członkiem. Organ I instancji nie był uprawniony do zainicjowania postępowania w trybie skargowym co wiązało się z koniecznością wydania postanowienia w trybie art. 165a O.p. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 orzekł jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 § 1 pkt 1 P.p.s.a. |Sędzia WSA (del.) |Sędzia NSA |Sędzia NSA | |Anna Juszczyk-Wiśniewska |Krzysztof Winiarski |Jolanta Sokołowska |