I GSK 1505/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogdan Fischer Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia del. WSA Marek Sachajko (spr.) Protokolant Piotr Kaczmarek po rozpoznaniu w dniu 5 kwietnia 2023 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Wojewody [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 5 marca 2020 r. sygn. akt I SA/Gl 1371/19 w sprawie ze skargi Gminy [...] na decyzję Wojewody [...] z dnia 31 maja 2019 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zwrotu gminie utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości oddala skargę kasacyjną Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 5 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1371/19 na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2019 r., poz. 2325) – zwanej dalej "p.p.s.a." uchylił zaskarżoną przez Gminę L. decyzję Wojewody Śląskiego z [...] maja 2019 r. w przedmiocie odmowy zwrotu gminie utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości za 2015 r. W skardze kasacyjnej Wojewoda Śląski zaskarżył powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy Sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, tj.: - art. 134 § 1 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie i niewyjaśnienie wszystkich okoliczności istotnych dla sprawy, w tym niedokonanie pełnej kontroli zaskarżonej decyzji, pominięcia i częściowego nieodniesienia się do stanowiska zawartego w skardze; - art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez niezastosowanie i uchybienie wymaganiom formalnym uzasadnienia wyroku to jest brak odniesienia się do całości argumentacji zawartej w uzasadnieniu decyzji i odpowiedzi na skargę oraz niewskazanie dowodów i podstaw prawnych, na których Sąd oparł swoje stanowisko; - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 138 § 1 pkt 2 ustawy z 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. poz. 735) – zwanej dalej "k.p.a." w związku z art. 7 ust. 6 i ust. 1 pkt 8a ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1170 ze zm.) w związku z § 2 ust. 1 i 7 oraz § 3 rozporządzenia Ministra Środowiska z 20 lipca 2006 r. w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne (Dz. U. Nr 142, poz. 1023) – zwanego dalej "rozporządzeniem" w związku z art. 58 ustawy z 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1045 ze zm.) poprzez błędną wykładnię i uznanie, że organ odwoławczy może uchylić decyzję odmawiającą gminie zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne i orzec o zwrocie tych dochodów. Odpowiedzi na skargę kasacyjną nie wniesiono. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się wystąpienia żadnej spośród wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a. podstaw nieważności postępowania i dlatego rozpoznał sprawę w granicach skargi kasacyjnej i podniesionych zarzutów. Okazały się nieuzasadnione, dlatego skarga kasacyjna podlegała oddaleniu, a motywy wyroku, zgodnie z art. 193 zdanie drugie p.p.s.a. ograniczono do oceny tychże zarzutów. Zaskarżona w tej sprawie do Sądu decyzja wydana została w unormowanych w art. 153 p.p.s.a. warunkach związania oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania, wynikającymi z prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 11 kwietnia 2018 r., I SA/Gl 1423/17. Dlatego Sąd pierwszej instancji zasadnie zrelatywizował sprawowaną kontrolę legalności względem zawartego w powyższym wyroku nakazu, by organ wydał decyzję merytoryczną w miejsce zaskarżonej decyzji o charakterze kasacyjnym. Wbrew tezom skargi kasacyjnej w wyroku z 2018 r. nie zobowiązano organu do wydania decyzji utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji w mocy. Powinności tej nie da się także wywieść z treści przepisów prawa. Wyjaśnić należy, że – podzielając pogląd zaprezentowany w cytowanym w skardze kasacyjnej, wydanym w poszerzonym składzie NSA postanowieniu z 26 listopada 2014 r., II GSK 296/14, ONSAiWSA 2015/3/36 – zwrot gminie utraconych dochodów następuje w drodze czynności materialno-technicznej. Trzeba jednak od razu dodać, że zwrot przyjmuje tę formę wówczas, gdy nie ma sporu co do zasady, to znaczy że jest dla organu oczywiste, że występują podlegające zwrotowi utracone dochody gminy, co nie wyklucza sporu o ich wysokość. W takiej sytuacji czynność zwrotu sprowadza się do matematycznego obliczenia i zlecenia przelewu określonej kwoty środków na rachunek gminy. Konstrukcja ta znajduje umocowanie w wymienionych w skardze kasacyjnej przepisach § 2 ust. 1 i 7 i § 3 rozporządzenia w sprawie zwrotu gminom utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości, będących własnością Skarbu Państwa, gruntów pokrytych wodami jezior o ciągłym dopływie lub odpływie wód powierzchniowych oraz gruntów zajętych pod sztuczne zbiorniki wodne. Sąd pierwszej instancji nie dopuścił się wadliwej wykładni tych przepisów rozporządzenia. W przypadku jednak, gdy żądanie gminy okazuje się sporne, konieczne jest przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego. Jeżeli jego wynik okaże się dla gminy niekorzystny, odmowa uwzględnienia wniosku gminy przybiera formę decyzji administracyjnej ze wszystkimi tego konsekwencjami procesowymi. Skutkiem wydania decyzji jest bowiem możliwość jej adresata wniesienia odwołania oraz obowiązek jego rozpoznania przez organ odwoławczy w reżimie kodeksowym, ze szczególnym uwzględnieniem unormowanych w art. 138 § 1 i 2 k.p.a. kategorii orzekania przez ten organ. Wbrew tezom skargi kasacyjnej, pierwotna możność uwzględnienia wniosku gminy w drodze czynności materialno- technicznej nie determinuje ani nie modyfikuje katalogu dopuszczalnych rozstrzygnięć organu odwoławczego. Wskazana uproszczona forma zastrzeżona pozostaje jedynie dla organu pierwszej instancji dokonującego zwrotu środków. Natomiast rozstrzygnięcia organu odwoławczego muszą przybrać formę decyzji, dlatego że jedynie w drodze decyzji organ odwoławczy może sporządzić wypowiedź procesową w relacji do wcześniej wydanej decyzji odmownej organu pierwszej instancji. Nie można się także zgodzić z kolejnym twierdzeniem środka odwoławczego, a odnoszącym się do katalogu dopuszczalnych rozstrzygnięć organu odwoławczego. Przepisy prawa nie ograniczają zakresu stosowania art. 138 § 1 i 2 k.p.a. w tej sprawie. Nie znajduje uzasadnienia stanowisko zakładające niedopuszczalność wydania decyzji o charakterze merytoryczno-reformatoryjnym, na podstawie art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. Takiego ograniczenia kompetencji organu odwoławczego nie daje się też wywieść z motywów wspomnianego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 11 kwietnia 2018 r., I SA/Gl 1423/17 uwzględniającym sprzeciw od wydanej przez Wojewodę Śląskiego decyzji kasacyjnej. Sąd zestawił w nim przesłanki do wydania takiej decyzji z podstawami utrzymania w mocy decyzji organu pierwszej instancji i uchylenia tej decyzji i załatwienia sprawy merytorycznie. Wbrew stanowisku Wojewody, Sąd nie zobligował organu do wydania decyzji utrzymującej decyzję organu pierwszej instancji w mocy. Przeciwnie, zobowiązał jedynie organ do skorzystania z kompetencji do wydania decyzji innej treści niż kasacyjna. Sumując, organ dysponował wszystkimi wynikającymi z treści art. 138 § 1 pkt 1 i 2 k.p.a. kompetencjami orzeczniczymi. W przypadku stwierdzenia, że powinna zapaść decyzja merytoryczno-reformatoryjna, organ odwoławczy powinien określić wysokość podlegającej zwrotowi kwoty. Nie doszło do naruszenia wskazanego w skardze kasacyjnej art. 138 § 1 pkt 2 k.p.a. Niezależnie od powyższego trzeba podkreślić, że przedmiotem orzekania przez organy administracji w tej sprawie była ocena zasadności żądania przez gminę zwrotu utraconych dochodów z tytułu zwolnienia z podatku od nieruchomości. Przypomnieć zatem należy, że sprawy podatkowe pozostają we właściwości organów podatkowych, w tym przypadku – w myśl art. 1c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – wójt (burmistrz, prezydent). Podatek od nieruchomości, w zależności od kategorii podatnika określany jest na podstawie decyzji bądź podlega samoobliczeniu, ewentualnie korygowanego w drodze decyzji (art. 6 ust. 6, 7 i 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych i art. 21 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2019 r., poz. 900). Wskazane podstawy powstania obowiązku podatkowego mają charakter wyłączny. Dopóty zatem deklaracja bądź decyzja nie zostaną podważone we właściwym trybie przez organ podatkowy, dane z nich wynikające przesądzają o wysokości podatku, a także ewentualnego zwolnienia. Taka deklaracja bądź decyzja stanowi zatem wyłączny dowód w tym zakresie. W konsekwencji istotne w tej sprawie fakty powinny opierać się na danych wynikających z deklaracji lub decyzji organu podatkowego. Czynienie ustaleń z tymi dokumentami sprzecznych jest niedopuszczalne, bo oznaczałoby to w istocie naruszenie kompetencji organu podatkowego. Samodzielne badanie przez organy w tej sprawie wysokości podatku, a tym samym – zakresu zwolnienia nie może mieć miejsca. Zbędne jest zatem w szczególności dokonywanie analiz pod względem charakteru poszczególnych gruntów. Zarzut naruszenia art. 134 § 1 p.p.s.a. jest nieuzasadniony, a wręcz niezrozumiały. Wbrew stanowisku organu, Sąd pierwszej instancji uwzględnił skargę nie pomijając stanowiska skarżącego. Z kolei zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie zasługuje na uwzględnienie, bo uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia zawiera wszystkie przewidziane w tym przepisie elementy, w tym podstawę prawną i jej wyjaśnienie. Nie należy do nich – jak napisano w skardze kasacyjnej – powinność odnoszenia się do całości argumentacji zamieszczonej w decyzji i odpowiedzi na skargę, ani tym bardziej wskazywanie dowodów. Motywy są jasne i przekonujące. Ostatni z podniesionych zarzutów jest nietrafny dlatego, że art. 58 ustawy z 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych jest przepisem intertemporalnym. W skardze kasacyjnej nie wskazano na czym miałaby polegać błędna wykładnia tego przepisu, w szczególności w czym upatrywać by należało wad stanowiska Sądu pierwszej instancji w zakresie ustaleń walidacyjnych. Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.