I FSK 1025/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Adam Bącal, Sędzia NSA Hieronim Sęk, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 5 listopada 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M.R. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 marca 2020 r. sygn. akt I SA/Łd 605/19 w sprawie ze skargi M.R. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 12 czerwca 2019 r. nr 1001-IOV1.4103.54.2018.22.U26.KCA UNP:1001-19-062674 w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2013, 2014 i 2015 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od M.R. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 2.700 (słownie: dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. NSA/wyr. 1 - wyrok 1. Skarga kasacyjna. 1.1. Pismem z dnia 17 czerwca 2020 r., M.R., reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 12 marca 2020 r., I SA/Łd 605/19. 1.2. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: 1) naruszenie prawa materialnego, to jest: lit. a) - art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2167) zwanej dalej, p.u.s.a. w związku z art. 3 § 2 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.; dalej: p.p.s.a.) w związku z art. 94 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) zwanej dalej "Konstytucją RP", poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na przekroczeniu granic sprawowania wymiaru sprawiedliwości podczas kontroli działalności administracji publicznej polegające na braku prawidłowego skontrolowania pod kątem zgodności z prawem, decyzji Dyrektora Iżby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 czerwca 2019 r. nr 1001- IOV1.4103.54.2018.22.U26.KCA; UNP:1001-19-062674 wydanej w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń 2013 r. - październik 2015 r. (zwanej dalej "decyzją"], w części w jakiej utrzymuje ona w mocy decyzję organu pierwszej instancji, a w szczególności poprzez rezygnację z wszechstronnego wyjaśnienia sprawy i rozpatrzenia wszystkich zarzutów strony skarżącej, a w konsekwencji zastosowanie art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi pomimo istnienia podstaw do jej uchylenia i umorzenia postępowania. 2) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, to jest: lit. a) - art. 151 p.p.s.a. przez oddalenie skargi pomimo tego, że mając na uwadze charakter przepisów postępowania, które zostały naruszone w związku z wydaniem decyzji przez organ drugiej instancji przemawiających za koniecznością uchylenia decyzji w skarżonej części i umorzenia w tym zakresie postępowania zachodziła konieczność zastosowania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny przepisu art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i § 3 p.p.s.a.; lit. b) - art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 23 § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa [tekst jedn.: Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.; dalej jako o.p.] poprzez oddalenie skargi pomimo niewłaściwego określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż organ stosując indywidualną metodę szacowania podstawy opodatkowania, nie uwzględniał szeregu obiektywnie istniejących okoliczności faktycznych, w tym faktu, iż skarżący w 2013 r. dopiero rozpoczął prowadzenie działalności, okresów świątecznych oraz możliwej ładowności pojazdu, co miało wpływ na wskaźnik zyskowności działalności w początkowym okresie i określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w wysokości, która nie była zbliżona do rzeczywistej podstawy opodatkowania, lit. c) - art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 180 § 1, 181, 187 § 1 i 188 o.p. oddalenie skargi pomimo niewyjaśnienia przez organ wszystkich okoliczności przedmiotowej sprawy i zaniechanie zebrania całości materiału dowodowego, w tym niedopuszczenie dowodów koniecznych do jej wyjaśnienia, mimo, iż przedmiotem zgłaszanych dowodów są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, zaś okoliczności te nie zostały stwierdzone w sposób dostateczny innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie; lit. d) - art. 151 p.p.s.a w zw. z art. 191 o.p. poprzez oddalenie skargi i dokonanie oceny zebranych w sprawie materiałów dowodowych z przekroczeniem wyrażonej w tym art. 191 o.p. zasady swobodnej oceny dowodów poprzez przyjęcie ustaleń wyłącznie o dane logowania do sieci mimo, iż skarżący w swych wyjaśnieniach wskazywał, iż w zarówno w C. jak i w W. przebywał w związku z wyjaśnieniami sprawy napadu rabunkowego oraz faktu, że samochody dostawcze wykorzystywał również pomagając w działalności rolniczej ojca jak i wyjaśnień skarżącego, wskazujących, iż w okresie styczeń-luty przypadają święta w poszczególnych krajach Azji, a co za tym idzie pochodzący z tego regionu przedsiębiorcy w tym okresie nie pracują a często wracają do kraju na znacznie dłuższy czas co ma wpływ na ustalenie stanu faktycznego sprawy, co stanowiło dowolną ocenę materiału dowodowego, lit. e) - art. 106 § 3 p.p.s.a. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie polegające na odmowie przeprowadzenia dowodów uzupełniających z dokumentów w postaci załączonych do skargi faktury VAT i umowy kupna sprzedaży dot. samochodu Iveco Daily rok prod. [...] pomimo, iż były one niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie i jako dowody z dokumentów nie spowodowałyby nadmiernego przedłużenia postępowania a przyczyniłyby się do ustalenia stanu faktycznego i korekty szacowania podstawy opodatkowania przez organ; lit. f) - art. 141 § 4 p.p.s.a przez jego niewłaściwe zastosowanie, to jest brak w uzasadnieniu wyroku elementów niezbędnych do jego prawidłowości, tj. sprzeczne z materiałem dowodowym, zasadami logiki, wyjaśnienie podstaw prawnych rozstrzygnięcia. 1.3. Wskazując na powyższe, wniesiono m.in.: - o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i na podstawie art. 188 p.p.s.a rozpoznanie skargi w sposób odmienny, niż uczynił to Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku, tj. o uchylenie w skarżonej części decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 czerwca 2019 r. nr 1001- IOV1.4103.54.2018.22.U26.KCA; UNP:1001-19-062674 oraz odpowiednio na podstawie art. 135 p.p.s.a. uchylenie poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Zgierzu z dnia 12 marca 2018 roku wydanej w sprawie 106- SPV.4103.53.86.2017/MG w części określającej podatek od towarów i usług za okres od lipca 2013 roku do października 2015 roku), w przypadku, gdyby wniosek powyższy nie zasługiwałby na uwzględnienie: - o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi do ponownego rozpatrzenia na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. - rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, w tym kosztach zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. 2. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, pismem z dnia 22 lipca 2020 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną, wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od strony przeciwnej na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kosztów postępowania kasacyjnego wg norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 4.1. Za nieuprawniony należy uznać zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. w związku z art. 3 § 2 pkt 5 p.p.s.a. w związku z art. 94 Konstytucji RP. Autor skargi kasacyjnej wywodzi, że przepisy te zostały naruszone poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, polegające na przekroczeniu granic sprawowania wymiaru sprawiedliwości podczas kontroli działalności administracji publicznej polegające na braku prawidłowego skontrolowania pod kątem zgodności z prawem decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 czerwca 2019 r., w części w jakiej utrzymuje ona w mocy decyzję organu pierwszej instancji, a w szczególności poprzez rezygnację z wszechstronnego wyjaśnienia sprawy i rozpatrzenia wszystkich zarzutów strony skarżącej, a w konsekwencji zastosowanie art. 151 p.p.s.a. poprzez oddalenie skargi pomimo istnienia podstaw do jej uchylenia i umorzenia postępowania. 4.2. Zgodnie z art. 1 § 1 p.u.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej. Na podstawie art. 1 § 2 p.u.s.a. kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Ponadto na podstawie art. 3 § 2 pkt 5 p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej. Z kolei art. 94 Konstytucji stanowi, że organy samorządu terytorialnego oraz terenowe organy administracji rządowej, na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie, ustanawiają akty prawa miejscowego obowiązujące na obszarze działania tych organów. Zasady i tryb wydawania aktów prawa miejscowego określa ustawa. Wreszcie zgodnie z art. 151 p.p.s.a., w razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części. 3.3. Przede wszystkim należy zauważyć, że niektóre z przepisów powołanych w podstawie prawnej zarzutów kasacyjnych w ogóle nie odnoszą się do okoliczności sprawy poddanej sądowej kontroli w tym postępowaniu. Art. 3 § 2 pkt 5 p.p.s.a. oraz art. 94 Konstytucji RP dotyczą kognicji sądów administracyjnych w zakresie aktów prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego i terenowych organów administracji rządowej oraz zasad stanowienia takich aktów przez organy samorządu terytorialnego oraz terenowe organy administracji rządowej. Przedmiotem skargi w tym postępowaniu jest natomiast decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od lipca 2013 do października 2015 r. Z tego powodu zarzuty oparte na tych przepisach są oczywiście bezzasadne. 4.4. Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 1 § 1 i 2 p.u.s.a. Sąd mógłby naruszyć te przepisy tylko wtedy, gdyby pomimo swojej właściwości i spełnienia wszystkich wymogów formalnych, skargi w ogóle nie rozpoznał, bądź rozpoznał ją z uwzględnieniem innych kryteriów niż kryterium legalności. Natomiast kwestia, czy ocena legalności indywidualnego aktu administracyjnego była prawidłowa, czy też błędna, nie może być bez powiązania z innymi konkretnymi przepisami utożsamiana z naruszeniem art. 1 p.u.s.a. 4.5. W zakresie naruszenia art. 151 p.p.s.a. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) i § 3 p.p.s.a. stwierdzić należy, że w zakresie naruszenia art. 151 p.p.s.a. polegającego na oddaleniu skargi podkreślić natomiast należy, że konstrukcja normy prawnej zawartej w tym przepisie składa się z hipotezy, zgodnie z którą "... w razie nieuwzględnienia skargi..'" oraz dyspozycji głoszącej, że "... Sąd skargę oddala". Zatem warunkiem zastosowania dyspozycji tej normy prawnej jest spełnienie hipotezy w postaci nieuwzględnienia skargi. Do naruszenia tego przepisu mogłoby więc dojść wówczas, gdyby Sąd pierwszej instancji uznał skargę za zasadną, a pomimo to skargę na decyzję lub postanowienie oddalił albo skargi nie uwzględnił, a mimo to uchylił zaskarżoną decyzję lub postanowienie. Te same uwagi odnoszą się do zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Przepis ten zostałby naruszony przez Sąd pierwszej instancji, powołując go w podstawie prawnej rozstrzygnięcia skargę oddalił lub uchylił zaskarżoną decyzję z powodu naruszenia przepisów postępowania nie powołując się jednocześnie na ten przepis. Żadna z tych sytuacji nie miała jednak miejsca w przypadku wyroku zaskarżonego w niniejszej sprawie. 5.1. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut dotyczący naruszenia art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej. W ocenie Autora skargi kasacyjnej naruszenie tych przepisów wynikało z niewłaściwego określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, gdyż organ stosując indywidualną metodę szacowania podstawy opodatkowania, nie uwzględniał szeregu obiektywnie istniejących okoliczności faktycznych, w tym faktu, iż skarżący w 2013 r. dopiero rozpoczął prowadzenie działalności, okresów świątecznych oraz możliwej ładowności pojazdu, co miało wpływ na wskaźnik zyskowności działalności w początkowym okresie i określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania w wysokości, która nie była zbliżona do rzeczywistej podstawy opodatkowania. 5.2. Odnosząc się do tego zarzutu, należy zaznaczyć, że argumentacja przedstawiona w skardze kasacyjnej stanowi w istocie polemikę z oceną zaprezentowaną przez organy i zaaprobowaną przez Sąd pierwszej instancji. Skarżący powołuje dla uzasadnienia swoich twierdzeń okoliczności, który były poddane ocenie przez organy przy zastosowaniu metody określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania. 5.3. Należy zauważyć, że wbrew stanowisku skarżącego organy podatkowe uwzględniły okoliczność, że od stycznia 2013 r. do marca 2013 r. skarżący posiadał tylko jeden samochód i wykonywał 10 kursów miesięcznie. Organy wykazały także, że mimo argumentacji skarżącego dotyczącej okresu świątecznego i związanego z tym zaprzestania działalności przez kontrahentów, z zestawienia logowań telefonu komórkowego wynika, że skarżący odbywał kursy do W. w styczniu 2015 r. (12 razy), w lutym (16 razy) i w marcu (18 razy). W rezultacie zasadna była konkluzja, że nie ma znaczenia fakt nieprowadzenia działalności gospodarczej przez obywateli Wietnamu w tym okresie ze względu na święta, skoro skarżący wykazywał w tym okresie aktywność. Organy poczyniły także ustalenia dotyczące możliwości przewozowych skarżącego. Ilość przewożonego towaru została oszacowana na podstawie danych z zeszytu prowadzonego przez podatnika dla potrzeb rozliczeń z kontrahentami. Wypada zauważyć, że organy przyjęły wartość średnią a nie maksymalną, co nie umknęło uwadze Sądu pierwszej instancji, który podkreślił, że organ przyjął wielkości korzystniejsze dla skarżącego. 5.4. W rezultacie nie znajdują uzasadnienia twierdzenia skargi kasacyjnej, że naruszono art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej poprzez wadliwe przyjęcie metody oszacowania podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 23 § 5 Ordynacji podatkowej, określenie podstawy opodatkowania w drodze oszacowania powinno zmierzać do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Organ podatkowy, określając podstawę opodatkowania w drodze oszacowania, uzasadnia wybór metody oszacowania. Nie ulega wątpliwości, że w świetle ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych organ przyjął metodę oszacowania podstawy opodatkowania, która zmierzała do określenia jej w wysokości zbliżonej do rzeczywistej podstawy opodatkowania. Metoda ta uwzględniała specyfikę i sposób wykonywania działalności przez skarżącego. 6.1. Na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut dotyczący naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122 w zw. z art. 180 § 1, 181, 187 § 1 i 188 Ordynacji podatkowej. W ocenia Autora skargi kasacyjnej przepisy te zostały naruszone poprzez oddalenie skargi pomimo niewyjaśnienia przez organ wszystkich okoliczności przedmiotowej sprawy i zaniechanie zebrania całości materiału dowodowego, w tym niedopuszczenie dowodów koniecznych do jej wyjaśnienia, mimo, iż przedmiotem zgłaszanych dowodów są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, zaś okoliczności te nie zostały stwierdzone w sposób dostateczny innymi dowodami zgromadzonymi w sprawie. W szczególności zaakcentowano fakt nieprzeprowadzenia dowodu z opinii biegłego, który określiłby ładowność pojazdu jak i niezwrócenie się do C. S.A. w celu określenia, w jakim okresie sprzedawcy narodowości wietnamskiej nie prowadzili działalności gospodarczej, co doprowadziło do błędnego oszacowania podstawy opodatkowania. Zdaniem Autora skargi kasacyjnej są to dowody, które pomogłyby w sposób bardziej precyzyjny ustalić przebieg zdarzeń, koniecznych dla oszacowania podstawy opodatkowania. 6.2. Odnosząc się do przedstawionego zarzutu kasacyjnej i jego uzasadnienia, należy stwierdzić, że argumentacja skarżącego jest ogólnikowa i stanowi wyłącznie polemikę z ustaleniami poczynionymi przez organy podatkowe. Skarżący kwestionuje ustalone okoliczności, sam jednak nie przedstawia w zasadzie żadnych dowodów, na podstawie których możliwe byłoby ustalenie faktów. W skardze kasacyjnej nie wskazano, jakich konkretnie dowodów organy nie przeprowadziły i na czym polegała wadliwa ocena zgromadzonych w sprawie dowodów. Argumentacja skarżącego sprowadza się do kwestionowania ustaleń organów, nie służy jednak ustaleniu stanu faktycznego, który w ocenie skarżącego wystąpił. 6.3. Zauważyć wprawdzie należy, że skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego, który określiłby ładowność pojazdu oraz o zwrócenie się do C. S.A. w celu określenia, w jakim okresie sprzedawcy narodowości wietnamskiej nie prowadzili działalności gospodarczej. Okoliczności, które miały być przedmiotem dowodzenia zostały jednak ustalone innymi dowodami. Organ zasadnie przyjął, że przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego do spraw logistyki i transportu na okoliczność ilości kartonów (paczek) małych i dużych stosowanych w handlu hurtowym w R., jakie mógł pomieścić pojazd marki lveco o nr. rej. [...] oraz pojazd marki Iveco o nr. rej. [...] nie było niezbędne, gdyż średnia wartość świadczonych przez skarżącego w trakcie jednego dnia usług, ustalona została na podstawie adnotacji poczynionych przez skarżącego. 6.4. Za niezasadny należy również uznać zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji zasady swobodnej oceny dowodów polegający na nieuwzględnieniu przez ten organ wniosku Pełnomocnika, że na oszacowanie wielkości sprzedaży nie ma wpływu okoliczność nieprowadzenia działalności gospodarczej przez obywateli Wietnamu w okresie od połowy stycznia do Świąt Wielkanocnych. Okoliczność ta nie ma bowiem znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, ze względu na wykazanie przez organy, że w spornym okresie skarżący realizował kursy do W. i świadczył usługi nie tylko na rzecz obywateli Wietnamu. W rezultacie nie znajduje także uzasadnienia podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia art. 191 Ordynacji podatkowej. 7.1. Na uwzględnienie nie zasługuje również zarzut dotyczący naruszenia art. 106 § 3 p.p.s.a. 7.2. Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. Sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przepis ten w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. znajduje zastosowanie również w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym. 7.3. Podkreślić jednak należy, że przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów jest możliwe, jeżeli łącznie spełnione są dwa warunki. Po pierwsze, gdy jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości. Po drugie, gdy nie spowoduje to nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Przy czym przez nadmierne przedłużenie postępowania należy rozumieć m.in. konieczność odroczenia rozprawy. 7.4. Mając powyższe na uwadze, zgodzić się należy z Sądem pierwszej instancji, że dowody załączone przez skarżącego do skargi pozostają bez wpływu na rozstrzygnięcie sprawy, bowiem okoliczności, których dotyczą, były przedmiotem analiz na podstawie innych dowodów, o czym świadczy treść uzasadnienia decyzji organów podatkowych. Dokumenty te nie spełniają przesłanek pozwalających na przeprowadzenie z nich dowodu przed sądem administracyjnym. Rolą sądów administracyjnych nie jest bowiem dokonywanie ustaleń faktycznych. To zadanie spoczywa na organach podatkowych i to toku postępowania podatkowego strona ma możliwość wnioskowania dowodów i przedstawieniami stosowanej argumentacji na poparcie własnych twierdzeń. Faktura VAT nr [...] oraz umowy kupna-sprzedaży z dnia 24 kwietnia 2018 r. nie były zatem niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości w sprawie. Tym samym dokumenty te nie spełniały przesłanek pozwalających na przeprowadzenie z nich dowodów przed sądem administracyjnym. 8.1. Ponadto nie jest zasadny zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. W uzasadnieniu tego zarzutu Autor skargi kasacyjnej podniósł, że naruszenie tego przepisu polegało na braku w uzasadnieniu wyroku elementów niezbędnych do jego prawidłowości, tj. sprzeczne z materiałem dowodowym, zasadami logiki, wyjaśnienie podstaw prawnych rozstrzygnięcia. W ocenie Autora skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił dostatecznie szczegółowo podstaw rozstrzygnięcia i motywów, dla których odmówił prawidłowości argumentom Skarżącego, które potwierdzały naruszenie przepisów postępowania w stopniu istotnym. 8.2. Odnosząc się do argumentacji skargi kasacynej, należy zauważyć, że na podstawie art. 141 § 4 p.p.s.a. można kwestionować kompletność elementów uzasadnienia, a nie jego prawidłowość merytoryczną. Ewentualna wadliwość argumentacji bądź prezentowanie przez stronę innego poglądu niż wskazany w uzasadnieniu nie stanowi o naruszeniu przez sąd art. 141 § 4 p.p.s.a. Tym samym art. 141 § 4 p.p.s.a. nie może stanowić podstawy prawnej dla skutecznej argumentacji, że Sąd pierwszej instancji rozstrzygnął sprawę sprzecznie z materiałem dowodowym i zasadami logiki. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela także poglądu skarżącego, że Sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił dostatecznie szczegółowo podstaw rozstrzygnięcia i motywów, dla których odmówił prawidłowości argumentom Skarżącego. Zaskarżony wyrok zawiera wszystkie elementy, wymagane przez art. 141 § 4 p.p.s.a. Uzasadnienie zawiera bowiem przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk stron, prezentuje podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Odmienna ocena poczyniona przez Sąd pierwszej instancji od oczekiwanej przez skarżącego nie stanowi natomiast podstawy zasadności zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. 9. Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny – uznając, że skarga kasacyjna nie dostarcza uzasadnionych podstaw do uwzględnienia zawartych w niej żądań, działając na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325) – orzekł, jak w sentencji wyroku. 10. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 265).