I GSK 6/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Barbara Mleczko-Jabłońska Sędzia NSA Henryk Wach Sędzia del. WSA Cezary Kosterna (spr.) po rozpoznaniu w dniu 17 marca 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 17 lipca 2019 r. sygn. akt V SA/Wa 842/19 w sprawie ze skargi A. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Siedlcach z dnia [...] listopada 2017 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi do budżetu miasta oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z 17 lipca 2019 r. sygn. akt V SA/Wa 842/19 oddalił skargę A. K. (dalej: "Skarżąca" lub "Strona") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Siedlcach z [...] listopada 2017 r., nr [...] w przedmiocie ustalenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi do budżetu miasta. Sąd I instancji wydał wyrok w następującym stanie sprawy: Prezydent Miasta Siedlce (dalej; "Prezydent" lub "Organ I instancji") decyzją z [...] sierpnia 2017 r. ustalił kwotę dotacji przypadającą do zwrotu do budżetu Miasta Siedlce przez A. K. będącą osobą prowadzącą Prywatne Przedszkole [...] w S., w łącznej wysokości 340 049,18 zł przyznaną na dofinansowanie realizacji zadań prowadzonego przez nią przedszkola w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., w tym: - 320 203 61 zł - dotację niewykorzystaną do końca roku budżetowego 2011-2013, na który została udzielona, niezwróconą w terminie do 31 stycznia następnego roku na podstawie art. 251 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, w latach 2011-2013; - 19 645.57 zł - dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem określonym w art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943 ze zm., dalej: "ustawa o systemie oświaty" lub "uso"), na podstawie art. 252 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w latach 2011-2013. Podstawą wydania decyzji były ustalenia, że zgodnie z przeznaczeniem wykorzystano dotację w wysokości 335 545, 31 zł, zaś nieprawidłowo dotację w wysokości 340 291,64 zł. Na tę nieprawidłowo wykorzystaną kwotę składały się: 1) łączna kwota 320 482,50 zł wydatków niebędących wydatkami bieżącymi danego roku (dotacja niewykorzystana i nie zwrócona), na którą złożyły się kwoty 81,98 zł niebędące wydatkami w 2012 r., 24 889,30 zł w latach 2011 – wydatki nieudokumentowane dowodami poniesienia, 4 4434 zł - wydatki niebędące wydatkami bieżącymi w roku 2011 oraz roku 2013, 144 000,00 za lata 2011-2013 stanowiące wynagrodzenie osoby prowadzącej przedszkole pełniącej funkcje dyrektora przedszkola, 146 766,88 zł za lata 2011-2013 z tytułu czynszu za wynajmowany lokal; 2) ogólna kwota 19 809,14 zł wydatkowana na inne cele niż określone w art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty. W decyzji określono termin naliczania odsetek jak dla zaległości podatkowych od kwoty 320 203,61 zł na podstawie art. 251 ust. 1 i ust. 5 oraz od kwoty 19 845,57 zł na podstawie art. 252 ust. 6 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. 2016, poz. 1870 ze zm , dalej: "ustawa o finansach publicznych" lub "ufp") oraz art. 53-56 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2017, poz. 201 ze zm., dalej: "ordynacja podatkowa" lub "op") i rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. z 2005 r. Nr 165, poz. 1373 ze zm.). W decyzji szczegółowo opisano zakwestionowane wydatki i powody ich zakwestionowania. A. K. wniosła odwołanie od tej decyzji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Siedlcach (dalej: "Kolegium", "SKO" lub "Organ") decyzją z [...] listopada 2017 r. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Siedlce, jednakże nie podzieliło jego stanowiska co do obowiązku wydatkowania środków dotacji do końca roku budżetowego, odwołując się do treści art. 251 ust. 1 ufp oraz orzecznictwa sądowego. Kolegium uznało za bezzasadne pozostałe zarzuty podniesione w odwołaniu. A. K. zaskarżyła decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Siedlcach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. W skardze tej zarzuciła: a) Naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe stosowanie, a to: - art. 70 § 1 ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, przyjmując, że terminem tym jest dzień przekazania środków wydatkowanych niezgodnie z prawem - poprzez objęcie zaskarżoną decyzją należności przedawnionej; - art. 251 ust. 1 ufp- poprzez błędną jego wykładnię polegającą na przyjęciu, iż dotacja udzielona na podstawie art. 90 ust. 3d uso podlega zakresowi regulacji w/w. przepisu a co za tym idzie musi zostać rozliczone przez organ prowadzący do dnia 31 grudnia roku, w którym dotacja została udzielona; - art. 252 ufp polegające na tym, że decyzja o zwrocie dotacji została wydana bez podstawy prawnej, jaką przewidziano dla tego rodzaju spraw jedynie w przepisie art. 169 ust. 6 ufp; .f - art. 253 ufp poprzez jego niezastosowanie w sprawie, co w związku z § 5 ust. 9 uchwały Rady Miasta Siedlce nr XXXII/394/2008 z dnia 29.08.2008 r. wyłącza możliwość przeprowadzenia postępowania kontrolnego oraz oceny prawidłowości wydatkowania dotacji; - art. 53 § 4 ordynacji podatkowej, poprzez jego błędną wykładnię, polegającą na mylnym ustaleniu daty początkowej naliczania odsetek bez uwzględnienia treści art. 90 ust 48 uso; - błąd w ustalenia faktycznych polegający na błędnym ustaleniu wysokości dotacji podlegającej rozliczeniu w poszczególnych latach oraz dotacji faktycznie wydatkowanej i rozliczonej przez skarżącego; - rażące naruszenie prawa materialnego, mającym wpływ na wynik sprawy a polegające na błędnej wykładni treści art. 90 ustawy o systemie oświaty polegającej na nieuzasadnionym przyjęciu, że dotacja której mowa w art. 90 uso nie może być wykorzystywana na pokrycie wydatków wskazanych przez skarżącego jako podlegających rozliczeniu z dotacji; - art. 8 ust. 2 i art. 178 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z zasadami: zaufania do państwa i stanowionego przezeń prawa oraz prawidłowej legislacji, wynikającymi z zasady demokratycznego państwa prawnego zawartej w art. 2 Konstytucji RP - poprzez ich niezastosowanie i dokonanie rażąco arbitralnej wykładni art. 90 ust. 3d uso; - rażące naruszenie § 5 ust. 9 uchwały Rady Miasta Siedlce nr XXXII/394/2008 z dnia 29.08.2008 r. poprzez nałożenie na organ prowadzący obowiązku rozliczenia dotacji wydatkami poniesionymi z pomięciem treści w/w przepisu, zobowiązującego w okresie objętym kontrolą do rozliczenia dotacji wyłącznie liczbą wychowanków; - rażące naruszenie uchwały Rady Miasta Siedlce nr XXII/429/2012 i uchwały nr XXIII/449/2012 poprzez jej zastosowanie do zdarzeń zaistniałych przez wejściem w życie w/w. uchwał. b) Naruszenie przepisów postępowania, jako że stwierdzone uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to: - art. 7 i 9 kpa, które polegało na tym, że SKO nie rozpoznało "sprawy" w jej granicach, lecz z oczywistym naruszeniem ustawy zawęziło zakres swej kognicji jedynie do rozpoznania skargi oraz podniesionych w niej zarzutów i wniosków, skupiając się głównie na analizie zasadności argumentów zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji - wobec czego istotny wpływ na wynik sprawy przejawił się w tym, iż w sprawie niniejszej faktycznie pozostawiono ostatnio wspomnianą decyzję poza kontrolą odwoławczą i utrzymano w mocy zaskarżoną decyzję, jakkolwiek istniały w sprawie takie uchybienia, których dostrzeżenie, po objęciu rozpoznaniem całości postępowania administracyjnego, pozwalałoby Samorządowemu Kolegium Odwoławczemu na wydanie orzeczenia kasatoryjnego; - art. 107 kpa, które polegało na sporządzeniu uzasadnienia prawnego zaskarżonego wyroku z faktycznym pominięciem wykładni art. 251 ust. 1 pkt 1 ufp oraz art. 90 ust. 3d uso, wobec czego istotny wpływ na wynik spraw polega na całkowitej nieweryfikowalności zasadniczych przesłanek rozstrzygnięcia, równoznacznej z niepoddawaniem się kontroli instancyjnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 1 sierpnia 2018 r. sygn. akt V SA/Wa 92/18 uchylił zaskarżoną decyzję. Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 stycznia 2019 r. sygn. akt I GSK 3241/18 (a nie jak błędnie wskazał Sąd I Instancji w uzasadnieniu: "z 8 marca 2017 r. w sprawie o sygn. akt II GSK 1841/15") uchylony został wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 1 sierpnia 2018 r. sygn. akt V SA/Wa 92/18 (a nie jak błędnie wskazał Sąd I Instancji w uzasadnieniu: z 30 kwietnia 2015r., sygn. akt V SA/Wa 2907/14). NSA wskazał, iż uzasadnienie wyroku z 8 marca 2017 r. nie zawiera stanowiska Sądu I instancji co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia. Sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił, które ustalenia faktyczne i twierdzenia Organu uznał za nieprawidłowe, a które nie budzą zastrzeżeń. Ponadto, trafnie zarzucił Organ w skardze kasacyjnej, iż uzasadnienie powinno zawierać wyraźne i jednoznaczne wskazania co do dalszego postępowania przez organ wraz z wyjaśnieniem podstawy prawnej rozstrzygnięcia. NSA zgodził się też z Organem, że w zakresie kwoty dotacji, która wpłynęła na rachunek dotowanej placówki w dniu [...] grudnia 2012 r., Sąd nie wyjaśnił i nie uwzględnił zaistniałego w sprawie stanu faktycznego. Nie wskazał też przepisów prawa, które legły u podstaw stwierdzenia, że podlegająca rozliczeniu w roku 2012 dotacja powinna zostać zweryfikowana o kwotę dotacji przekazanej w końcu grudnia. Sąd I instancji w ogóle nie rozważył jakie przepisy prawa materialnego miały zastosowanie w sprawie. Nie odniósł się do powołanych przez organ przepisów. NSA stwierdził, że uzasadnienie orzeczenia nie zawiera stanowiska Sądu I instancji co do stanu faktycznego i jest tak lakoniczne, iż uchyla się spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. NSA odnosząc się zaś do podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów prawa materialnego wskazał, iż ich istota sprowadza się do: błędnej wykładni art. 90 ust. 4 uso polegającej na przyjęciu, przez Sąd I instancji, że kontrola rozliczenia dotacji za rok 2011 i do października 2012 r. mogła być prowadzona w zakresie określonym w § 5 ust. 9 uchwały Rady Miasta Siedlce nr XXXII/394/2008 r. z dnia 29 sierpnia 2008 r. z pominięciem art. 90 ust. 3e i 3f uso, art. 251 ust. 1 i art. 252 ust. 1 pkt 1 ufp, oraz że dopiero w uchwale z roku 2012 wprowadzona została regulacja dotycząca możliwości żądania zwrotu przez jednostki samorządu terytorialnego, dotacji niewykorzystanej jak też wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, i w konsekwencji bezpodstawne zarzucenie organowi naruszenia art. 8 ust. 2 i art. 178 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie sposób było zgodzić się też ze stanowiskiem Sądu I instancji, że skoro wykazana w rozliczeniach dotacji za rok 2011 i do października 2012 r. faktyczna liczba dzieci nie przekraczała liczby podanych w miesięcznych rozliczeniach, to biorąc pod uwagę treść uchwały Rady Miasta Siedlce nr XXXII/394/2008 r. z dnia 29 sierpnia 2008 r., kontrola przeprowadzona w pozostałym zakresie – w trakcie funkcjonowania tej uchwały - była pozbawiona podstaw prawnych, zaś jej wyniki nie mogą obciążać strony skarżącej (§ 5 ust. 9 tej uchwały). Naczelny Sąd Administracyjny za błędne uznał stanowisko Sądu I instancji, iż przepisy uchwały Rady Miasta Siedlce nr XXII/429/2012 i uchwały nr XXIII/449/2012 w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta Siedlce przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania, mogły mieć zastosowanie do zdarzeń zaistniałych po wejściu w życie ww. uchwały. NSA wskazał, iż od daty wejścia w życie ustawy zmieniającej, tj. od dnia 22 kwietnia 2009 r. organy były uprawnione do kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji przyznanych szkołom i placówkom z budżetów tych jednostek, na podstawie przepisów ustawy o systemie oświaty, niezależnie od treści podjętych uchwał rady gminy lub ich braku co do zasad kontroli. Dalej NSA wskazał, że w rozpoznawanej sprawie kontrolą objęto dotacje udzielone Skarżącej na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej za lata 2011–2013 w czasie, gdy obowiązywała uchwała Rady Miasta Siedlce nr XXXII/394/2008 r. z dnia 29 sierpnia 2008 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta Siedlce przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne (Dz. Urz. Woj. Maz. z 2008 r. Nr 89, poz. 6830). Natomiast z dniem 31 października 2012 r. weszła w życie uchwała Nr XXII/429/2012 Rady Miasta Siedlce w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta Siedlce przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania (Dz. Urz. Woj. Maz. poz. 6838). Ta uchwała została zmieniona uchwałą Nr XXIII/449/2012 Rady Miasta Siedlce (Dz. Urz. Woj. Maz. poz. 7081). Stosownie do § 5 ust. 1 tej uchwały, organowi dotującemu przysługuje prawo kontroli faktycznej liczby uczniów dotowanej jednostki i prawidłowości wykorzystania dotacji w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Zakres kontroli uregulowany w uchwale z 2012 r. został określony tak jak w obowiązujących od 22 kwietnia 2009 r. przepisach ustawy o systemie oświaty. Z powyższego wynika, iż powołana wyżej uchwała obowiązywała od dnia 31 października 2012 r., a kontrolą udzielonych dotacji w przedszkolu Skarżącej objęto okres wcześniejszy, bo od 1 stycznia 2011 r. Jednak w okresie braku uchwały rady miasta, obowiązywały przepisy ustawy o systemie oświaty, w szczególności art. 90 ust. 3e i art. 90 ust. 3f stanowiące o uprawnieniu jednostek samorządu terytorialnego do kontroli w zakresie prawidłowości wykorzystania dotacji za sporny okres. Uchwała rady gminy stanowi uzupełnienie regulacji ustawowych w zakresie określonym w ustawie, w tym przypadku w ustawie o systemie oświaty i to nie uchwała Rady Miasta Siedlce, ale przepisy tej ustawy uprawniały organ do przeprowadzenia kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji w przedszkolu Skarżącej. Za nietrafne też NSA uznał stanowisko Sądu I instancji, iż skoro do roku 2012 Miasto Siedlce nie skorzystało z delegacji ustawowej zawartej w art. 90 uso i nie wprowadziło regulacji prawnych dla prowadzonego postępowania kontrolnego w formie uchwały, to organy dotacyjne nie mogły żądać zwrotu dotacji niewykorzystanej jak też wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. NSA podkreślił - wbrew wywodom Sądu I instancji - że podstawę prawną do wydania decyzji w przypadku stwierdzenia, iż dotacja nie została wykorzystana, stanowi art. 251 ust. 1 ufp, a w przypadku ustalenia, że dotacja została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem - art. 252 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Jak wynika z art. 251 ust. 1 ufp, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku, z zastrzeżeniem terminów wynikających z przepisów wydanych na podstawie art. 189 ust. 4. NSA uznał, że Sąd I instancji nie uwzględnił art. 251 ust. 1 i ust. 4 ufp w swoich rozważaniach, co spowodowało błędną wykładnię art. 90 ust. 4 oraz § 5 ust. 9 uchwały Rady Miasta Siedlce nr XXXII/394/2008 r. z dnia 29 sierpnia 2008 r. Rozpoznając sprawę ponownie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem zaskarżonym skargą kasacyjną w sprawie niniejszej oddalił skargę. WSA uznał, że stan faktyczny sprawy przyjęty przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Siedlcach i przedstawiony w części historycznej uzasadnienia był ustalony prawidłowo i przyjął go za podstawę oceny zaskarżonej decyzji. Na wstępie Sąd I instancji przytoczył treść art. 90 ust. 1 ustawy o systemie oświaty. Wskazał, że stosownie do art. 90 ust. 3d tej ustawy, dotacje o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki (art. 90 ust. 3d pkt 1). WSA zaznaczył, że zgodnie z art. 124 ust. 3 pkt 1 ufp, pojęcie wydatków bieżących obejmuje między innymi wynagrodzenia i uposażenia osób zatrudnionych w państwowych jednostkach budżetowych oraz składki naliczane od tych wynagrodzeń i uposażeń. WSA zwrócił uwagę, że odnośnie trybu udzielania i rozliczania dotacji w rozpatrywanej sprawie wypowiedział się już Naczelny Sąd Administracyjny. Odnosząc się do zawartego w skardze zarzutu naruszenia art. 70 § 1 op Sąd I instancji stwierdził, iż w rozpoznawanej sprawie nie doszło do przedawnienia należności z tytułu dotacji, bowiem pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji za 2011 r. rozpoczyna swój bieg od końca roku 2012 r. i upłynie z dniem 31 grudnia 2017 r. Zgodnie z art. 251 ust. 1 zdanie pierwsze ufp, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia 31 stycznia następnego roku. Dotacja za 2011 r. podlegała zwrotowi do 31 stycznia 2012 r. Dalej WSA wskazał, że stosownie do art. 252 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ufp, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem i pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1. Zgodnie zaś z art. 252 ust. 6 pkt 1 i 2 ufp, odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego, nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem i następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1 i 2 w odniesieniu do dotacji pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości. W ocenie Sądu I instancji podlegające zwrotowi kwoty dotacji stanowią niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publiczno-prawnym, a ich zwrot następuje w sposób ustawowo określony, zarówno co do formy i terminu zwrotu, jak i sposobu naliczania odsetek za zwłokę. W związku z tym do należności, których kwotę określa wydana w tym przedmiocie decyzja, ma odpowiednie zastosowanie art. 70 § 1 op.. W niniejszej sprawie decyzja organu I instancji została wydana [...] sierpnia 2017 r., a doręczona w dniu 10 sierpnia 2017 r., tj. przed upływem terminu przedawnienia określonego w tym przepisie, który w odniesieniu do przedmiotowego zobowiązania, tj. zwrotu dotacji udzielonej w 2011 r. upływa z dniem 31 grudnia 2017 r. Od kwot dotacji zwróconych po terminach określonych w ust. 1-3 nalicza się odsetki w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, począwszy od dnia następującego po upływie terminów zwrotu określonych w ust. 1-3 (art. 251 ust. 5). W ocenie WSA niezasadnym jest zarzut naruszenia art. 251 ust. 1 ustawy o finansach publicznych poprzez przyjęcie, że dotacja udzielona na podstawie art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty musi zostać rozliczona przez organ prowadzący do dnia 31 grudnia roku, w którym dotacja została udzielona. Sąd I instancji zgodził się z Organem odwoławczym, iż w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013r. dotyczące danego roku budżetowego, wydatki zapłacone po zakończeniu tego roku budżetowego, ale w okresie kiedy podmiot dotowany mógł dysponować niewydatkowanymi do 31 grudnia danego roku środkami dotacji stanowią dotację wykorzystaną. Jednak dla uznania, że środki dotacji wydatkowane po zakończeniu roku budżetowego stanowią dotację wykorzystaną należy wykazać, że środki przeznaczone na zapłatę określonych kosztów pochodziły z dotacji przyznanej na dany rok, a nie z dotacji przyznanej na kolejny rok budżetowy. Sąd i instancji wskazał na szczegółowe ustalenia co do zakwestionowanych wydatków: w kwocie 109,47 zł wynikających z faktury z dnia 28 grudnia 2011 r., w kwocie 115,99 zł poniesionych na podstawie faktury z dnia 31 grudnia 2011 r., w kwocie 129,60 zł na rzecz [A] Sp. z o.o. poniesionych na podstawie faktury z dnia 31 grudnia 2011r., w kwocie 1 308 zł składki ZUS od wynagrodzeń wypłaconych w grudniu, na podstawie deklaracji ZUS P DRA z 15 grudnia 2011 r. zapłaconych 16 stycznia 2012 r. Z historii operacji na rachunku bankowego wynika, iż bezpośrednio po otrzymaniu dotacji na styczeń roku 2012 r. Skarżąca dokonała zapłaty składek ZUS (trzy przelewy - S 11201101). W dalszej kolejności, również po otrzymaniu dotacji w dniu 16 stycznia 2012 r. wykonane były przelewy z tytułu zakwestionowanych faktur. WSA zgodził się zatem z Kolegium, iż w opisanych okolicznościach nie można przyjąć, że omawiane wydatki opłacone przelewem z rachunku bankowego zostały zapłacone z dotacji przyznanej przedszkolu za rok podatkowy, w którym wydatki zostały rozliczone. Po pierwsze z tego powodu, że na rachunku przedszkola nie było środków przyznanych placówce na realizację zadań w roku 2011, które wystarczyłyby na pokrycie tych wydatków (koszty z faktur w łącznej wysokości 355,06 zł były wypłacone w dalszej kolejności), po drugie z zapisów na rachunku bankowym wynika, że wypłat dokonywano bezpośrednio po otrzymaniu dotacji na styczeń roku 2012. W ocenie Kolegium, w dniu 16 stycznia 2012 r. na rachunku bankowym przedszkola nie było już środków dotacji za 2011 rok, a Sąd I instancji podzielił w pełni te ustalenia. Co do kwoty 277,00 zł - zaliczki na podatek dochodowy osób fizycznych potrącone z wynagrodzeń wypłaconych pracownikom w grudniu 2011 roku i wskazanej do rozliczenia dotacji w grudniu 2011 r. odprowadzone w roku następnym 5 listopada 2012r., WSA zgodził się z SKO, że nie mogła być opłacona środkami dotacji za 2011 r. Środki dotacji niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi najpóźniej do 31 stycznia następnego roku budżetowego. Zatem w listopadzie 2012 r. Skarżąca nie dysponowała i w świetle prawa nie mogła dysponować środkami dotacji przyznanej przedszkolu na rok 2011. WSA zaakceptował też stanowisko SKO co do tego, że zakwestionowane przez organ pierwszej instancji w rozliczeniu dotacji za 2013 r. kwoty: 2 439,89 zł składki ZUS od wynagrodzeń wypłaconych pracownikom w grudniu 2013 r. wykazane w deklaracji ZUS P DRA 01.12.2013 oraz 364,00 zł zaliczki na podatek dochodowy od wynagrodzeń z tytułu umów o pracę oraz umów zleceń wypłaconych w grudniu 2013 r., zostały przekazane odpowiednio do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz do Urzędu Skarbowego w dniu 27 stycznia 2014 r., to jest po wpłacie dotacji budżetowej za styczeń 2014 r. w wysokości 21 018,00 zł. Ponieważ opisane wyżej wydatki, które zakwestionowano z uwagi na to, że poniesione zostały po zakończeniu roku budżetowego, w istocie stanowią dotację niewykorzystaną. Sąd I instancji podzielił też stanowisko SKO, że wydatki, na które składają się koszty: wynajmu pomieszczeń przedszkola, leasingu, opisanych w decyzji wynagrodzeń, koszty bankowe, opłat telekomunikacyjnych i zakupu wykazanych w decyzji przedmiotów oraz artykułów spożywczych, stanowią dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Odnosząc się do ujętych w rozliczeniu dotacji kosztów czynszu najmu pomieszczeń WSA stwierdził, że okoliczności zawarcia przez Skarżącą – organ prowadzący przedszkole - umowy najmu lokalu użytkowego z A. K. – czyli tą samą osobą - uzasadniają stanowisko organu kwestionujące objęcie dotacją kwot z tytułu czynszu najmu pomieszczeń. Celem zawartych umów (najmu) nie była konieczność zabezpieczenia pomieszczeń na potrzeby prowadzonego już w tym budynku przedszkola, a umożliwienie przekazania kwot otrzymywanych z tytułu dotacji na rzecz Skarżącej, nie nastąpiło bowiem w tej sytuacji przesunięcie środków dotacyjnych z masy podmiotu dotacji do innego podmiotu. Takie działanie narusza zasady dotyczące gospodarowania środkami publicznymi, zgodnie bowiem z art. 44 ust. 3 ufp, wydatki publiczne powinny być dokonywane w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów, optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów. WSA uznał również za dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem kwoty poniesione na raty leasingowe i wynagrodzenie za naukę języka angielskiego (za te zajęcia rodzice płacili dodatkowo). Tak samo ocenił wydatki na zakup przedmiotów znajdujących się w prywatnym pomieszczeniu Dyrektora placówki tj. Skarżącej, jak też przedmiotów, których nie ujawniono w ogóle w pomieszczeniach przedszkola, a zatem nie służą bieżącej działalności dydaktycznej. Sąd I instancji za nie objęte dotacją uznał również kwoty wypłacone tytułem wynagrodzenia za pracę i pochodnych na rzecz Skarżącej jako dyrektora placówki, co do których Skarżąca nie przedłożyła dowodów potwierdzających, że przedmiotowe kwoty zostały wypłacane, wynagrodzenia te nie były ujęte w ewidencji księgowej, potwierdzeniem miały być jedynie dowody wypłaty. Podobnie Skarżąca nie wykazała związku z realizacją zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki w odniesieniu do wydatków: w zakresie kosztów bankowych, rachunków telefonicznych, zakupu przedmiotów i artykułów spożywczych czy też płyt CD. WSA wskazał, że Strona powinna wykazać, że środki dotacji zostały przeznaczone na pokrycie wydatków dotowanej placówki ściśle i bezpośrednio związanych z realizacją zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Sąd I instancji uznał za prawidłowo ustaloną kwotę dotacji niewykorzystanej w terminie, to jest wydatki dotyczące m.in. listy płac za "2013/Listopad/Administracja", które zostały przekazane do ZUS w dniu 27 stycznia 2014 r. WSA zwrócił uwagę, że Skarżąca była zobowiązana do dołożenia nadzwyczajnej staranności celem wiarygodnego udokumentowania poniesionych przez siebie wydatków na cele zgodne z przeznaczeniem dotacji. Mimo kilkakrotnych wezwań, Skarżąca takich dokumentów nie przedłożyła.. Sąd I instancji nie dopatrzył się również naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego, wskazywanych w skardze, a odnoszących się do mylnego ustalenia daty początkowej naliczania odsetek. Sąd I instancji nie dopatrzył się tym samym naruszenia przez organ przepisów postępowania, w tym wskazywanych w skardze art. 7 i art. 9 kpa. A. K. zaskarżyła wyrok Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego w Warszawie a 17 lipca 2019 r. w całości, wnosząc skargę kasacyjną. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: 1) na podstawie art. 174 pkt 1 ppsa naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, a to: -a) art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku, przyjmując, że terminem tym jest dzień przekazania środków wydatkowanych niezgodnie z prawem — poprzez objęcie zaskarżoną decyzją należności przedawnionej; b) z rażącym naruszeniem art. 251 ust. 1 ufp polegającym na tym, że decyzja o zwrocie dotacji została wydana bez podstawy prawnej, jaka przewidziano dla tego rodzaju spraw jedynie w przepisie art. 169 ust. 6 ufp – wobec czego istotny wpływ na wynik sprawy polegał na ty, że zaskarżona decyzja nie może się ostać w porządku prawnym jako wydana bez podstawy prawnej; c) z rażącym naruszeniem art. 253 ufp poprzez jego niezastosowanie w sprawie, co w związku z § 5 ust. 9 uchwały Rady Miasta Siedlce nr XXXII/394/2008 z dnia 29.08.2008 w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkól i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta Siedlce przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne, wyłącza możliwość przeprowadzenia postępowania kontrolnego oraz oceny prawidłowości wydatkowania dotacji, a co za tym idzie – możliwość domagania się zwrotu dotacji; d) z rażącym naruszeniem prawa materialnego, mającym wpływ na wynik sprawy a polegającym na błędnej wykładni treści art. 90 uso polegającej na nieuzasadnionym przyjęciu, iż dotacja o której mowa w art. 90 uso nie może być wykorzystana na pokrycie wydatków wskazanych przez Skarżącą jako podlegających rozliczeniu z dotacji; e) z rażącym naruszeniem § 5 ust. 9 uchwały Rady Miasta Siedlce nr XXXII/394/2008 z dnia 29.08.2008 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta Siedlce przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne, poprzez nałożenie na organ prowadzący obowiązku rozliczenia dotacji wydatkami poniesionymi z pomięciem treści w/w przepisu, zobowiązującego w okresie objętym kontrolą do rozliczenia dotacji wyłącznie liczbą wychowanków; f) z rażącym naruszeniem uchwały Rady Miasta Siedlce nr XXII/429/20012 i uchwały nr XXIII/449/2012 w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji dla publicznych i niepublicznych przedszkoli, szkół i placówek oświatowych prowadzonych na terenie Miasta Siedlce przez osoby prawne inne niż jednostka samorządu terytorialnego i osoby fizyczne oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości ich wykorzystania, poprzez jej zastosowanie do zdarzeń zaistniałych przez wejściem w życie w/w. uchwał. 2) na podstawie art. 174 pkt 2 ppsa naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to: a) art. 145 1 pkt 1 lit. a) i c) ppsa w zw. z art. 3 § 1 ppsa, art. 135 ppsa, art. 151 ppsa, które polegało na niedokonaniu właściwej kontroli działalności administracji publicznej i oddaleniu skargo pomimo jej oczywistej zasadności, wobec czego istotny wpływ na wynik sprawy polegał na negatywnym rozstrzygnięciu w oparciu o art. 151 ppsa, jakkolwiek prawidłowy przeprowadzona kontrola sądowa działalności organów administracji publicznej prowadziłaby przy uwzględnieniu rażących wad merytorycznych i formalnych decyzji I i II instancji do uchylenia wadliwych decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ppsa; b) art. 134 § 1 ppsa w zw. z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, które polegało na tym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny nie rozpoznał sprawy w jej granicach, lecz z oczywistym naruszeniem ustawy zawęził zakres swej kognicji jedynie do rozpoznania skargi oraz podniesionych w niej zarzutów i wniosków, skupiając się głównie na analizie zasadności argumentów zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji – wobec czego istotny wpływ na wynik sprawy przejawił się w tym, iż w sprawie niniejszej faktycznie pozostawiono ostatnio wspomniana decyzję poza kontrola sądową i oddalono skargę, jakkolwiek istniały w sprawie takie uchybienia, których dostrzeżenie, po objęciu rozpoznaniem całości postępowania administracyjnego, pozwalałoby Sądowi pierwszej instancji na wydanie orzeczenia uchylającego wadliwe decyzje. Podnosząc te zarzuty Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku oraz decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Siedlcach z [...] listopada 2017 r. i decyzji Prezydenta Miasta Siedlce z [...] sierpnia 2017 r. Na wypadek nieuwzględnienia tego żądania Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie . Wniosła też o zasądzenie od Organu na jej rzecz zwrotu poniesionych kosztów postępowania kasacyjnego. Zrzekła się przeprowadzenia rozprawy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Siedlcach nie wniosło odpowiedzi na skargę kasacyjną. Nie żądało też przeprowadzenia rozprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje konkretną sprawę w granicach zarzutów skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania, której przesłanki w sposób enumeratywny zostały wymienione w § 2 powołanego artykułu. W niniejszej sprawie nie występuje żadna z okoliczności stanowiących o nieważności postępowania prowadzonego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie. W skardze kasacyjnej postawiono zarówno zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i zastosowanie jak i zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Należy przy tym pamiętać, że zarzut naruszenia przepisów postępowania może być skuteczny tylko wtedy, gdy wykazane zostanie naruszenie przepisów postępowania, ale tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Specyfika sprawy, oraz sformułowanie zasadniczych zarzutów skargi kasacyjnej uzasadniało rozpatrzenie w pierwszej kolejności zarzutów naruszenia prawa materialnego. Należy mieć na uwadze, że sprawa była już przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z 18 stycznia 2019 r. sygn. I GSK 3241/18 dokonał wykładni przepisów prawa materialnego mających zastosowanie w sprawie. Sąd I instancji z mocy art. 190 ppsa był więc związany dokonaną tam wykładnią prawa, a skargi kasacyjnej od tego kolejnego wyroku nie można oprzeć na podstawach sprzecznych z tą wykładnią prawa. W wyroku tym Naczelny Sąd Administracyjny przesądził, że w związku ze zmianami ustawy o systemie oświaty prowadzonymi ustawą z dnia 19 marca 2009 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 56, poz. 458 ze zm.), w art. 90 uso dodano ust. 3d–3 g, zgodnie z którymi w szczególności: a) dotacje takie jak przedmiotowe w sprawie są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki – w tym profilaktyki społecznej i mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. b) organy jednostek samorządu terytorialnego, mogą kontrolować prawidłowość wykorzystania dotacji przyznanych szkołom i placówkom z budżetów tych jednostek. c) osoby upoważnione do przeprowadzenia kontroli przez organy mają prawo wstępu do szkół i placówek oraz wglądu do prowadzonej przez nie dokumentacji organizacyjnej, finansowej i dokumentacji przebiegu nauczania. Od daty wejścia w życie ustawy zmieniającej, tj. od dnia 22 kwietnia 2009 r. organy były zatem uprawnione do kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji przyznanych szkołom i placówkom z budżetów tych jednostek, na podstawie przepisów ustawy o systemie oświaty, niezależnie od treści podjętych uchwał rady gminy lub ich braku co do zasad kontroli. Zatem Prezydent Miasta mógł czynić na mocy upoważnienia ustawowego ustalenia co do wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem w rozumieniu art. 169 ust. 6 ufp i orzekać o konieczności ich zwrotu. Takie uprawnienie organu samorządowego wynikało również z art. 94 Konstytucji RP stanowiącego, że organy samorządu terytorialnego oraz terenowe organy administracji rządowej, na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie, ustanawiają akty prawa miejscowego obowiązujące na obszarze działania tych organów. Z tych też względów nie miał zastosowania art. 253 ufp wyłączający zastosowania art. 251 i art. 252 upf do rozliczenia przedmiotowych dotacji, gdyż nie można buło uznać § 5 ust. 8 uchwały Rady Miasta Siedlce nr XXXII/394/2008 z 29 sierpnia 2008 r. jako przepisów odrębnych ustaw określających zasady i tryb zwrotu dotacji w rozumieniu art. 253 ufp. Zatem biorąc pod uwagę wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 stycznia 2019 r. sygn. I GSK 3241/18 należało uznać zarzuty podniesione w pkt 1 b), 1 c), 1 e) i 1 f) petitum skargi kasacyjnej za nieuzasadnione. Nieuzasadniony jest też podniesiony w pkt 1 a) petitum skargi kasacyjnej zarzut przedawnienia. Decyzja o zwrocie dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem jest decyzją deklaratoryjną, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 1 ordynacji podatkowej. Zobowiązanie do zwrotu dotacji powstaje bowiem z mocy zaistnienia określonych okoliczności faktycznych, którą jest wydatkowanie środków niezgodnie z przeznaczeniem. Tym samym do powstania zobowiązania nie jest wymagana decyzja, gdyż decyzja obowiązku tego nie tworzy. Obowiązek zwrotu dotacji powstaje niezależnie od tego czy w sprawie wydana została czy też nie decyzja nakazująca jej zwrot. Decyzja o zwrocie dotacji potwierdza jedynie zaistnienie zobowiązania powstałego z mocy prawa. Stosownie natomiast do postanowień art. 67 ufp do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60 ufp (środki publiczne – kwoty dotacji), nieuregulowanych niniejszą ustawą, stosuje się odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa. Do obliczenia terminu przedawnienia, podobnie jak w przypadku zobowiązań powstających z mocy prawa, powinien mieć zastosowanie art. 70 § 1 op. Natomiast zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 op zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. W orzecznictwie sądów administracyjnych ujawniła się pewna rozbieżność odnośnie określenia momentu wyznaczającego rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia do zwrotu dotacji. Ukształtowały się trzy linie orzecznicze. Pierwsza z nich wskazywała jako decydującą o rozpoczęciu biegu terminu przedawnienia datę rozliczenia i zwrotu dotacji (por. wyrok NSA z 5 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2583/18, z dnia 17 kwietnia 2018 r., sygn. akt I GSK 351/18). Druga linia orzecznicza wskazywała, że termin przedawnienia mija z upływem pięciu lat licząc od końca roku, na który dotacja była przyznana i w którym była lub miała być wykorzystana (wypłata dotacji) (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 20 grudnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 345/17, NSA z dnia 13 czerwca 2017 r., sygn. akt II GSK 3644/15 z dnia 13 czerwca 2017 r.). Kolejna grupa orzeczeń wskazywała, jako decydującą o rozpoczęciu biegu terminu przedawnienia datę stwierdzenia okoliczności wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem którą należy wiązać z doręczeniem protokołu kontroli (wyrok WSA w Lublinie z dnia 21 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 1046/17). Analizując omawiane przepisy ustawy o finansach publicznych i przepisy Ordynacji podatkowej, zdaniem składu orzekającego w sprawie niniejszej, skoro obowiązek zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem powstał z mocy prawa, tj. w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1 op, na podstawie powyższych regulacji przyjąć należy, że bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się niezależnie od wydania decyzji w przedmiocie stwierdzenia obowiązku zwrotu dotacji i jedynie przed jego upływem możliwe jest jej skuteczne prawnie doręczenie beneficjentowi (zob. wyrok NSA z dnia 5 września 2018 r. sygn. akt I GSK2583/18). Zgodnie z art. 251 ust. 1 ufp dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w części niewykorzystanej do końca roku budżetowego podlegają zwrotowi do budżetu tej jednostki w terminie do dnia 31 stycznia następnego . Zatem to termin 31 stycznia roku następnego w stosunku do roku, na który dotacja została udzielona, jest terminem rozliczenia dotacji, a więc i terminem zwrotu dotacji w całości lub w części, o ile nie została wykorzystana lub wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. To wtedy powstaje obowiązek jej zwrotu, który odpowiada – przy odpowiednim stosowaniu do zwrotu dotacji przepisów ordynacji podatkowej -terminowi płatności podatku w rozumieniu art. 70 § 1 op. Zatem jak wynika z art. 70 § 1 op, zobowiązanie podatkowe, a więc i zobowiązanie do zwrotu dotacji niewykorzystanej (lub wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem), przedawnia się z upływem 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku, a więc w stosunku do zwrotu dotacji - od końca roku, w którym niewykorzystana (lub wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem) dotacja podlega zwrotowi. Zatem dotacja za 2011 rok podlegała rozliczeniu do 31 stycznia 2012 r. Decyzja w sprawie jej zwrotu mogła być wiec wydana do końca 2017 r. Tym bardziej dotyczyło to decyzji dotyczącej lat następnych. Nie jest też uzasadniony zarzut podniesiony w pkt 1 d0 zarzutów skargi kasacyjnej. Autor skargi kasacyjnej zarzucił naruszenie art. 90 ustawy o systemie oświaty. Nie tylko nie sprecyzował wbrew wymogom art. 174 w zw. a art. 176 § 1 pkt 2 ppsa, czy chodzi mu o naruszenie prawa materialnego przez błędną wykładnię, czy też o niewłaściwe zastosowanie, ale nie określił nawet, o który z licznych zawartych w art. 90 usi przepisów mu chodzi. Art. 90 uso zawiera wiele jednostek redakcyjnych o zróżnicowanej treści. Art. 176 § 1 pkt 2 w zw. z art. 174 ppsa nakazuje zaś wskazanie konkretnego przepisu prawa materialnego, który zdaniem skarżącego kasacyjnie został naruszony. Brak prawidłowego przedstawienia tego zarzutu naruszenia prawa materialnego uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu ustosunkowanie się do tego zarzutu. Nie są uzasadnione podniesione w skardze kasacyjnej zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Stawiając zarzut naruszenia przepisów postępowania należy nie tylko wskazać na naruszenie, ale również na jaki istotny wpływ na wynik sprawy mogło mieć zarzucane naruszenie, czego w istocie autor skargi kasacyjnej nie uczynił. Zarzut naruszenia art. 145 § 1 lit a) i c) ppsa dla swej skuteczności powinien być powiązany z zarzutem naruszenia przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub z zarzutem naruszenia przepisów prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy. Tylko bowiem w przypadku stwierdzenia przez sąd administracyjny takich naruszeń w działaniach organu, konieczne byłoby zastosowanie art. 145 § 1 lit. a) lub art. 145 § 1 lit. c) ppsa, a nie oddalenie skargi na podstawie art. 151 ppsa. Skarżący kasacyjnie stawiając taki zarzut nie wiąże go jednak z żadnymi naruszeniami przepisów postępowania, jakich miałyby się dopuścić organy, a których miałby nie dostrzec Sąd I instancji. Niezasadność podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów naruszenia prawa materialnego została zaś wskazana wyżej. Z kolei art. 3 § 1 ppsa stwierdza, że sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Nie mógł więc być ten przepis naruszony, skoro Sąd I instancji wykonując swoją kompetencję dokonywał takiej kontroli poprzez orzekanie w sprawie skargi na decyzję administracyjną. Skoro zaś Sąd I instancji zasadnie nie dopatrzył się w działaniach organów naruszenia przepisów prawa, to nie mógł zastosować art. 135 ppsa, a więc i tego przepisu nie naruszył. Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 134 § 1 ppsa. Z przepisu tego wynika, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawą prawną. Stawiając taki zarzut należało również wskazać, jaki istotny wpływ na wynik sprawy miałoby mieć naruszenie tego przepisu. Tymczasem Skarżąca ogólnikowo zarzuca, że w sprawie "pozostawiono poza kontrolą sądową" decyzję Kolegium "skupiając się głownie na analizie argumentów zawartych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji". Ale takie właśnie było zadanie Sądu I instancji, który ocenił prawidłowość decyzji, w tym w kontekście zarzutów skargi. Dokonał oceny prawidłowości ustaleń stanu faktycznego, wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego, a także zgodności z prawem przeprowadzonego postępowania. Skarżąca kasacyjna w istocie nie wskazała, na czym konkretne naruszenia przepisów postępowania miałyby polegać i jaki miałyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Biorąc to wszytko pod uwagę należało skargę kasacyjną oddalić na podstawie ar. 184 ppsa. Sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 ppsa, gdyż Skarżąca zrzekła się przeprowadzenia rozprawy, a przeprowadzenia jej nie żądał też Organ.