I SA/Bd 64/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędziowie sędzia WSA Mirella Łent sędzia WSA Agnieszka Olesińska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 06 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi G. P. Sp. z o. o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w B. z dnia (...) nr (...) w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2019 r. uchyla zaskarżone postanowienie Postanowieniem z dnia [...] października 2019 r. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. przedłużył - do dnia [...] stycznia 2020 r. - termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2019 r. zadeklarowanej przez G. B. (dalej także: Skarżąca, Spółka) w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7, w wysokości 260.000 zł, w terminie 60 dni. W złożonym na powyższe postanowienie zażaleniu strona zarzuciła naruszenie: art. 274b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018r. poz. 800 dalej: "O.p.") poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w przedmiotowej sprawie, art. 121 § 1 i art. 124 O.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, art. 210 § 4 w związku z art. 217 oraz art. 219 O.p. poprzez przekroczenie granic uznania administracyjnego i arbitralności wydanego rozstrzygnięcia, a także brak wskazania konkretnych przyczyn rzeczywiście uzasadniających odmowę dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, niezastosowanie przepisów wspólnotowych w zakresie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego, tj. art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, art. 87 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: "u.p.t.u.") poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w przedmiotowej sprawie, art. 87 ust. 1 i ust. 6 w zw. z art 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. poprzez jego błędne zastosowanie, a tym samym przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym poprzez niewykazanie, że w przedmiotowych sprawach zaszła przesłanka, o której mowa w tym przepisie, tj. zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, art. 10 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców poprzez jego niezastosowanie. Rozpatrując złożone zażalenie, postanowieniem z dnia [...] grudnia 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Uzasadniając rozstrzygnięcie organ na wstępie przywołał mające zastosowanie w sprawie przepisy art. 274b § 1 O.p. oraz art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Wskazał, że z tego ostatniego przepisu wynika, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Organ wyjaśnił przy tym, że przepis ten nie uzależnia możliwości wydłużenia terminu zwrotu od wykazania przez naczelnika urzędu skarbowego, że zwrot ten jest nienależny lecz od uznania, że jego zasadność wymaga dodatkowego zweryfikowania. Wystarczy więc powzięta przez organ podatkowy wątpliwość co do zasadności zwrotu, aby przesłanki zostały spełnione. W kontekście powyższego organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie zapoznał się z ustaleniami przeprowadzonymi przez organ pierwszej instancji w ramach czynności sprawdzających za poprzednie okresy rozliczeniowe, tj. za styczeń i luty 2019 r. Ujawniono powiązania osobowe i kapitałowe pomiędzy G. B. a jej kontrahentem B. Sp. z o.o. w W.. Analiza powiązań między wskazanymi Spółkami przeprowadzona na podstawie danych zawartych w Krajowym Rejestrze Sądowym (KRS) oraz Centralnym Rejestrze Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatkowej (CRP KEP) dowiodła, że jedynym wspólnikiem G. P. Sp. z o.o. jest M. B. posiadająca pakiet całościowy 120 udziałów o łącznej wartości 6.000 zł. M. B. jest również wspólnikiem w B. Sp. z o.o. i od [...] stycznia 2017 r. posiada 91 udziałów o łącznej wartości 4.550 zł przy wysokości kapitału zakładowego w kwocie 5.000 zł. Osoba ta była również do dnia [...] sierpnia 2019 r. Prezesem Zarządu B. Sp. z o.o., a obecnie funkcję Prezesa Zarządu pełni A. B.. Wskazano, że w dniu [...] stycznia 2019 r. Skarżąca zawarła z B. Sp. z o.o. umowę o współpracy, której przedmiotem mają być usługi niematerialne: - ustalenie zasad współpracy G. P. Sp. z o.o. a B. Sp. z o.o. w zakresie mających charakter ciągły usług polegających na obsłudze klientów, - w ramach prowadzonej działalności G. P. Sp. z o.o. zobowiązuje się umożliwić korzystanie przez B. Sp. z o.o. z Aplikacji Infrastruktury G. P. Sp. z o.o. na zasadach określonych w umowie, - B. Sp. z o.o. zobowiązuje się do prowadzenia trwałych działań marketingowych służących budowaniu wiedzy o potrzebach klientów oraz podtrzymywaniu dobrych relacji z nimi. Organ odwoławczy podał, że skarżąca Spółka jest zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców od [...] października 2015 r., jednak do stycznia 2019 r. nie wykazywała dużych obrotów (w 2017 r. nie wykazano żadnych obrotów, a w 2018 r. wykazano dostawę na terenie kraju w wysokości 200 zł). Dopiero po podpisaniu umowy o współpracy z powiązaną kapitałowo i osobowo B. Sp. z o.o., Skarżąca zaczęła wykazywać obroty. Od stycznia 2019 r. składa deklaracje podatkowe VAT-7, w których wykazuje nadwyżki podatku naliczonego nad należnym rozliczając je jako kwoty do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika oraz kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy. Organ podniósł, że Skarżąca wystąpiła o zwrot podatku w złożonych deklaracjach podatkowych VAT-7 za miesiące od stycznia do sierpnia 2019 r. Zwroty podatku od towarów i usług za okres od stycznia do kwietnia 2019 r. zostały przez organ pierwszej instancji zweryfikowane w formie czynności sprawdzających, o których mowa w art. 272 O.p. Organ podał, że w związku z ujawnionymi powiązaniami kapitałowymi i osobowymi pomiędzy G. P. Sp. z o.o. a jej kontrahentem B. Sp. z o.o., w dniu [...] września 2019 r. wszczęta została w G. P. Sp. z o.o. kontrola podatkowa za czerwiec i lipiec 2019 r., której celem była weryfikacja rozliczenia podatku od towarów i usług. W dniu [...] września 2019 r. Skarżąca złożyła deklarację podatkową VAT-7 za sierpień 2019 r., w której wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 3.235 zł, zadeklarowaną jako kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy oraz do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 260.000 zł, w terminie 60 dni. Jako kwotę nadwyżki z poprzedniej deklaracji strona wskazała kwotę 7.703 zł, przeniesioną z deklaracji podatkowej VAT-7 za lipiec 2019 r., której weryfikacja objęta jest prowadzoną kontrolą podatkową. Zwrot za sierpień 2019 r. został objęty weryfikacją w formie czynności sprawdzających prowadzonych przez organ pierwszej instancji. Do dnia wydania zaskarżonego postanowienia prowadzone kontrole jak i weryfikacja zwrotu za sierpień 2019 r. nie zostały zakończone. W konsekwencji zaskarżone postanowienie wydane zostało w czasie weryfikacji zwrotu za sierpień 2019 r. oraz prowadzonej przez organ pierwszej instancji w formie kontroli podatkowej na podstawie przepisów działu VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, w tym weryfikacji kwoty nadwyżki przeniesionej z deklaracji podatkowej VAT-7 za czerwiec i lipiec 2019 r. oraz weryfikacji kwot nadwyżki przenoszonej w deklaracjach podatkowych VAT-7 za okres od stycznia do maja 2019 r., które są objęte kontrolą celno-skarbową prowadzoną na podstawie przepisów działu V rozdział 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2018 r. poz. 508 ze zm.) przez Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w T.. Tym samym zdaniem organu odwoławczego, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. nie mógł dokonać zwrotu pozostałej kwoty podatku. Organ odwoławczy podał jednocześnie, że Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. w dniu [...] listopada 2019 r. dokonał na rzecz Skarżącej zwrotu kwoty 166.653 zł, stanowiącej część nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, wykazanego w deklaracji podatkowej VAT-7 za sierpień 2019 r. Spółka otrzymała więc znaczną część zadeklarowanego zwrotu, co pełnomocnik strony pominął w złożonym zażaleniu. Do zwrotu pozostała zatem kwota 93.347 zł. W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej skarżąca Spółka mając świadomość i wiedzę o prowadzonej weryfikacji nie może oczekiwać przed jej zakończeniem zwrotu pozostałych środków stanowiących nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2019 r. W tych okolicznościach żądanie dokonania zwrotu organ uznał za nieuzasadnione. Jednocześnie zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszej instancji uprawdopodobnił zaistnienie przesłanki określonej w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. obligującej do przedłużenia terminu zwrotu podatku. W związku z tym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej uznał za nieuzasadniony zarzut naruszenia tego przepisu. Za chybiony organ uznał również zarzut naruszenia art. 274b O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Wskazał, że doprecyzowaniem tego przepisu jest art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u., który stanowi, że jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Zatem termin zwrotu może zostać przedłużony do dnia zakończenia weryfikacji zwrotu. Jeżeli weryfikacja prowadzona jest w formie czynności sprawdzających, to zwrot może, tak jak wskazuje pełnomocnik nastąpić wraz z jej zakończeniem. W przedmiotowej sprawie weryfikacja prowadzona jest jednak w formie kontroli podatkowej, zatem termin zwrotu jest uzależniony od zakończenia kontroli. Zatem dopiero wynik kontroli wykaże, czy zwrot jest należny, jego dokonanie jest więc nierozłącznie związane z zakończeniem weryfikacji. Za niezasadny uznano również zarzut naruszenia art. 87 ust. 1 i ust. 6 w zw. z art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. poprzez jego błędne zastosowanie, ponieważ w zaskarżonym postanowieniu nie powołano żadnego z wymienionych przepisów, tym samym nie mogły one zostać błędnie zastosowane. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej odparł również zarzuty natury procesowej wskazując m.in., że organy podatkowe prowadząc czynności podatkowe powinny wprawdzie kierować się naczelną zasadą szybkości i ekonomiki postępowania wyrażoną w art. 125 § 1 O.p., niemniej jednak realizacja tych zasad nie może w żaden sposób kolidować z nadrzędną zasadą jaką jest prowadzenie postępowania zgodnie z przepisami prawa (art. 120 O.p.), w oparciu o zasadę prawdy obiektywnej wyrażoną w art. 122 O.p. Z zasady tej wynika bowiem dla organu obowiązek "wyczerpującego zbadania" wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu, co w konsekwencji przekłada się na konieczność przedłużenia terminu zwrotu podatku. Dla poparcia swego stanowiska organ przywołał orzecznictwo sądów administracyjnych. W skardze do tut. Sądu skarżąca Spółka zarzuciła naruszenie: - art. 274b O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w przedmiotowej w sprawie, - art. 121 § 1 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, - art. 124 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, - art. 210 § 4 w zw. z art. 217 oraz art. 219 O.p., poprzez przekroczenie granic uznania administracyjnego i arbitralność wydanego rozstrzygnięcia, a także brak wskazania konkretnych przyczyn rzeczywiście uzasadniających odmowę dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, - niezastosowanie przepisów wspólnotowych w zakresie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego, tj. art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, - art. 87 ust. 2 u.p.t.u., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w przedmiotowej sprawie, - art. 87 ust. 1 i ust. 6 w zw. z art 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u., poprzez jego błędne zastosowanie, a tym samym przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym poprzez niewykazanie, że w przedmiotowych sprawach zaszła przesłanka, o której mowa w tym przepisie, tj. zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, - art. 10 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców poprzez jego niezastosowanie. W oparciu o tak sformułowane zarzuty strona wniosła o: - uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości wraz z poprzedzającym je postanowieniem organu pierwszej instancji i dokonanie zwrotu podatku na rzecz Skarżącej, - nakazanie organowi podatkowemu dokonania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za miesiąc sierpień 2019 r. w kwocie 260.000 zł wraz z należnymi odsetkami na rachunek bankowy podatnika, w terminie 7 dni od dnia wydania wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że nie ma żadnych przesłanek do przyjęcia, aby powstały wątpliwości co do rzetelności transakcji skarżącej Spółki z B. sp. z o.o. Podkreśliła, że kontrola celno-skarbowa prowadzona jest za okresy, które były weryfikowane przez Naczelnika Urzędu. W toku czynności sprawdzających nie stwierdzono żadnych nieprawidłowości czy wątpliwości co do rzetelności transakcji zawartych przez stronę, co skutkowało dokonaniem zwrotu podatku od towaru i usług w wysokości wnioskowanej przez podatnika. Ponadto z korespondencji kierowanej przez Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w T. do strony nie wynika, aby jakiekolwiek transakcje budziły wątpliwość organu co do rzetelności czy wadliwości. Ponadto w skarżonym postanowieniu organ nie wskazał żadnego powodu uzasadniającego wydanie skarżącego postanowienia - za taki powód nie sposób uznać transakcji zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi osobowo lub kapitałowo. Spółka podniosła, że w aktach sprawy nie znajduje się żaden dowód potwierdzający istnienie w sprawie obiektywnej przyczyny konieczności dodatkowej weryfikacji zwrotu skarżącej Spółce podatku VAT. Wobec tak ograniczonego materiału dowodowego, istotnego znaczenia nabiera uzasadnienie postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu. Natomiast w badanej sprawie organy zawęziły swoje uzasadnienia jedynie do ogólnikowego wskazania, że powstały wątpliwości co do transakcji zawartych przez stronę z B. sp. z o.o. Ponadto organ pierwszej instancji lakonicznie zaznaczył, że do chwili obecnej nie zostało zakończone gromadzenie materiału dowodowego, a postępowanie podatkowe jest w toku. Trudno taką argumentację uznać za uzasadniającą zastosowanie instytucji przedłużenia terminu zwrotu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoją dotychczasową argumentację w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Postanowienie podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm. – dalej: jako "p.p.s.a.") lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżone postanowienie z punktu widzenia jego zgodności z prawem stwierdzić należy, że narusza ono prawo w stopniu nakazującym wyeliminowanie go z obrotu prawnego. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] grudnia 2019 r., którym organ utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] października 2019 r. w przedmiocie przedłużenia - do dnia [...] stycznia 2020 r. - terminu zwrotu podatku VAT za sierpień 2019 r. w kwocie 260.000 zł. Należy w tym miejscu odnotować, że WSA w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 30 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 63/20 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu VAT za lipiec 2019r., w którym wykazano m.in. kwotę 7.703 zł nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przeniesioną do deklaracji za sierpień 2019 r. Argumentacja zaś organu co do przyczyn przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki zarówno za miesiąc lipiec jak i sierpień 2019 r. jest podobna. Spór dotyczy tego, czy organy podatkowe zasadnie uznały, że w przedmiotowej sprawie zaszły przesłanki pozwalające organowi na przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług wykazanego przez Skarżącą w deklaracji VAT-7 za sierpień 2019 r. w kwocie 260.000 zł. Sąd zauważa, że w postanowieniach dotyczących przedłużenia terminu, organy powołują się na powiązania osobowe i kapitałowe G. P. Sp. z o.o. z jej kontrahentem, tj. z B. Sp. z o.o. w W.. Te okoliczności zdaniem organów wskazują na konieczność weryfikacji zasadności zwrotu. Sąd nie kwestionuje prawa organów do przedłużenia terminu zwrotu VAT wynikającego z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. W myśl tego przepisu w sytuacji, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Zatem kluczową kwestią w sprawie jest odpowiedź na pytanie, czy w niniejszej sprawie, w okolicznościach wskazywanych przez organ w zaskarżonym postanowieniu, można stwierdzić, że zaistniała konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu, co uzasadniałoby przedłużenie terminu zwrotu. Sąd zwraca uwagę, że znacząca większość kwoty wykazanej do zwrotu w deklaracji za sierpień 2019 r. (tj. 166.653 zł) została podatnikowi zwrócona po wydaniu postanowienia organu pierwszej instancji, a przed wydaniem postanowienia przez Dyrektora IAS i to w terminie 60-dniowym. Powstaje zatem pytanie, jakie względy przemawiały za tym, że organ pierwszej instancji najpierw uznaje, że całość wykazanego zwrotu wymaga weryfikacji, co organ odwoławczy akceptuje poprzez utrzymanie postanowienia Naczelnika w mocy, a jednocześnie w tym terminie zwracana jest część kwoty. Przy czym organ odwoławczy nie czyni rozróżnienia między przyczynami przedłużenia terminu przez organ pierwszej instancji co do całości zwrotu, a przyczynami niezwrócenia pozostałej kwoty zwrotu i to znacznie niższej (93.347 zł) w terminie 60 dni. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia organ podaje, że [...] września 2019 r. od G. P. wpłynęła do organu podatkowego deklaracja podatkowa VAT-7 za sierpień 2019 r., w której Spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 263.235 zł. Nadwyżkę tę zadeklarowano jako kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości 3.235 zł oraz kwotę do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości 260.000 zł, w terminie 60 dni. Ponadto w deklaracji tej wykazano kwotę 7.703 zł przeniesioną z deklaracji podatkowej VAT-7 za lipiec 2019 r., której weryfikacja objęta jest prowadzoną kontrolą podatkową. Skoro organ pierwszej instancji dokonał zwrotu większości kwoty w podstawowym terminie 60-dniowym - Sąd wnioskuje, że co do zwróconej kwoty 166.653 zł nie było wątpliwości organu i tym samym nie wystąpiła przesłanka z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. – tj. zasadność zwrotu co do zwróconej kwoty jednak nie wymagała dodatkowej weryfikacji ponad ww. termin, mimo że formalnie procedury kontrolne trwają, są w toku. Organ w zaskarżonym postanowieniu nie wskazuje jednak dlaczego w takim razie zasadność zwrotu konkretnie co do pozostałej niezwróconej części kwoty zwrotu, tj. 93.347 zł, nadal wymaga dodatkowej weryfikacji i w czym tkwi różnica między przyczynami stanowiącymi podstawę do przedłużenia terminu całości zwrotu na dzień [...] października 2019 r., a przyczynami przedłużenia terminu zwrotu pozostałej – po zwrocie w terminie 60 dni - kwoty. Skoro organ pierwszej instancji przedłużył termin zwrotu o 60 dni w zakresie całego zwrotu (260.000 zł), to oznaczałoby, że istniały przesłanki z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. i to co do całego zwrotu. Skoro jednak zwrócił część kwoty w tym podstawowym terminie, to wymaga wskazania przez organ odwoławczy, jakie okoliczności spowodowały, że pozostała część nie mogła być także zwrócona w tym terminie. Organ do kwestii zasadności przedłużenia terminu zwrotu odnosi się stwierdzeniem, że skoro w stosunku do podatnika nadal toczy się kontrola celno-skarbowa oraz kontrola podatkowa – to "Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w B. nie mógł zatem dokonać we wskazanym przez G. P. Sp. z o.o. z siedzibą w B. terminie 60 dni zwrotu pozostałej kwoty podatku." (s. 6 zaskarżonego postanowienia). Organ wskazuje, że zaskarżone postanowienie wydane zostało w czasie weryfikacji w ramach czynności sprawdzających zwrotu za sierpień 2019 r. oraz prowadzonej przez organ pierwszej instancji w formie kontroli podatkowej na podstawie przepisów działu VI Ordynacji podatkowej, w tym weryfikacji kwoty nadwyżki przeniesionej z deklaracji podatkowej VAT-7 za czerwiec i lipiec 2019 r. oraz weryfikacji kwot nadwyżki przenoszonej w deklaracjach podatkowych VAT-7 za okres od stycznia do maja 2019 r., które są objęte kontrolą celno-skarbową prowadzoną przez Naczelnika Kujawsko-Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w T.. Zdaniem Sądu, rzecz jednak nie w tym, czy takie procedury się toczą, ale w tym, co wymaga dodatkowej weryfikacji, tj. co miałoby uzasadniać spełnienie przesłanki z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Organ podaje, że w związku z ujawnionymi powiązaniami kapitałowymi i osobowymi pomiędzy G. P. Sp. z o.o. a jej kontrahentem B. Sp. z o.o., w dniu [...] września 2019 r. wszczęta została w G. P. Sp. z o.o. kontrola podatkowa za czerwiec i lipiec 2019 r., której celem była weryfikacja rozliczenia podatku od towarów i usług, która do dnia wydania zaskarżonego postanowienia nie została zakończona, podobnie jak wcześniej wszczęta kontrola celno-skarbowa obejmująca okres od stycznia do maja. Kluczowe w ocenie Sądu jest to, że mimo prowadzenia tych procedur kontrolnych, organ w dniu [...] listopada 2019 r. zwrócił podatnikowi kwotę 166.653 zł, a kwotę 93.347 zł "zatrzymał". Zatem jeszcze przed upływem 60-dniowego terminu dokonano znaczącego zwrotu. W niniejszej sprawie spór - na etapie postępowania zażaleniowego - dotyczy zatem w istocie zasadności wstrzymania zwrotu co do pozostałej kwoty 93.347 zł. Organ natomiast w zaskarżonym postanowieniu powołuje zasadniczo te same okoliczności, które wskazuje organ pierwszej instancji. Nie podaje jednak co powoduje, że pozostały wątpliwości co do kwoty 93.347 zł, mimo że wątpliwości co do kwoty 166.653 zł nie występują. Z kalendarza zdarzeń wynika, że wątpliwości te były – na etapie organu pierwszej instancji - jeszcze [...] października 2019 r. i to co do całości zwrotu, po czym kilka dni później zostały rozwiane co do znaczącej kwoty zwrotu, a nadal pozostały w zakresie kwoty 93.347 zł. Faktycznie termin 60-dniowy został przedłużony tylko co do części kwoty zwrotu wykazanej w deklaracji. Ta zmiana stanowiska organu pierwszej instancji - w obrębie terminu 60 dniowego - powinna być wyłuszczona w uzasadnieniu postanowienia organu drugiej instancji. Chodzi o to, aby uchwycić różnicę przyczyn, która nie pozwalała organowi zwrócić w terminie 60 dni także kwoty 93.347 zł. Jeżeli zatem wskazane wątpliwości na tle powiązań osobowych i kapitałowych ze Spółką z o.o. B. nie odnoszą się do całości kwoty zwrotu, to powstaje pytanie dlaczego przedłużono termin całości zwrotu. Z kolei jeżeli przyczyny przedłużenia terminu zwrotu całości były takie same, to dlaczego zwrócono część, a nie całość kwoty zadeklarowanej do zwrotu. Organ odwoławczy tego nie wyjaśnił w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Stąd nie można ustalić czy również kwota 93.347 zł nie powinna być zwrócona w terminie 60-dniowym. Reasumując zdaniem Sądu, organ nie wykazał, że spełniona jest przesłanka z art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zd. 2, pozwalająca na wydłużenie terminu zwrotu, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania. Sąd nie przesądza, czy takie okoliczności – z obiektywnego punktu widzenia – w sprawie istnieją, jednak stwierdza, że organ ich przekonująco nie wskazał i nie uzasadnił. Dlatego należało uznać, że zaskarżone postanowienie narusza art. 87 ust. 2 u.p.t.u. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy oraz art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 219 O.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ organ nie wykazał przekonująco, jakie okoliczności pozwalają przyjąć, że zasadność zwrotu wymaga dodatkowej weryfikacji. Tym samym zasadny okazał się zarzut naruszenia - poprzez niewłaściwe zastosowanie - art. 274b O.p. w zw. z art. 292 O.p. Aby wykazać, że zasadność zwrotu pozostałej (znacznie mniejszej niż zwróconej) części kwoty za sierpień 2019 r. wymaga dalszej dodatkowej weryfikacji, organ powinien podać czym różni się sytuacja w zakresie jeszcze nie zwróconej kwoty od sytuacji co do zwróconej już kwoty, co do której organ już nie ma wątpliwości o zasadności zwrotu. Tym bardziej, że – jak już wyżej podano - zwrócono znaczną kwotę w ciągu 60 dni, a organ odwoławczy nadal widzi konieczność przedłużenia terminu zwrotu i to w całości do [...] stycznia 2020 r., nie czyniąc żadnego rozróżnienia w przyczynach takiego stanu rzeczy. Należy mieć na uwadze, że zaledwie po kilku dniach od przedłużenia terminu zwrotu, znacząca część została jednak zwrócona, stąd uzasadnienia wymaga w szczególności częściowe wstrzymanie pozostałej kwoty. Nie jest natomiast zasadny zarzut naruszenia art. 10 ust. 1 i 2 ustawy – Prawo przedsiębiorców poprzez jego niezastosowanie. Art. 10 ust. 1 stanowi, że "Organ kieruje się w swoich działaniach zasadą zaufania do przedsiębiorcy, zakładając, że działa on zgodnie z prawem, uczciwie oraz z poszanowaniem dobrych obyczajów". Organ tego przepisu w ocenie Sądu nie naruszył, gdyż ustawa wyraźnie przyznaje organom prawo do weryfikacji zasadności zwrotu. Nie można zatem czynić organowi zarzutu z tego tylko powodu, że w ogóle dokonuje weryfikacji. Zacytowany przepis ustanawiający swoistą zasadę domniemania uczciwości przedsiębiorcy nie przekreśla prawa do dokonywania czynności kontrolnych. Nie można też mówić o naruszeniu wynikającej z art. 10 ust. 2 ustawy – Prawo przedsiębiorców zasady rozstrzygania niedających się usunąć wątpliwości na korzyść przedsiębiorcy. Przepis ten stanowi, że "Jeżeli przedmiotem postępowania przed organem jest nałożenie na przedsiębiorcę obowiązku bądź ograniczenie lub odebranie uprawnienia, a w tym zakresie pozostają niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego, organ rozstrzyga je na korzyść przedsiębiorcy". W niniejszej sprawie nie zachodzą "niedające się usunąć wątpliwości co do stanu faktycznego", lecz na razie trwa badanie tego stanu faktycznego w toku procedur kontrolnych. Biorąc pod uwagę przedmiot rozstrzygnięcia w rozpoznawanej sprawie należy stwierdzić, że bezpodstawne okazały się zarzuty naruszenia przepisów wspólnotowych w zakresie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego, tj. art. 167, art. 168 lit. a, art. 178 lit. a dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Podkreślenia wymaga, że przedłużając termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym organ podatkowy w istocie rzeczy nie rozstrzyga kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, czy też zasadności zwrotu. Z tych też powodów nie znajdują uzasadnienia zarzuty naruszenia art. 87 ust. 1, ust. 6 w zw. z art 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Z podanych wyżej powodów należało uznając skargę za zasadną, uchylić zaskarżone postanowienie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Na rzecz Spółki nie zasądzono zwrotu kosztów postępowania wobec braku stosownego wniosku w tym zakresie. Końcowo należy wskazać, że sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 119 pkt 3) p.p.s.a., zgodnie z którym sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie.