I SA/Sz 969/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alicja Polańska Sędziowie Sędzia WSA Bolesław Stachura Sędzia WSA Joanna Wojciechowska (spr.) po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 16 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...]; [...] w przedmiocie określenia wysokości kosztów egzekucyjnych oddala skargę. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. prowadził postępowanie egzekucyjne do majątku A. S., dalej "spółka", na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] Należność objęta ww. tytułem wykonawczym dotyczy zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za 05/2019 r. W toku postępowania egzekucyjnego organ egzekucyjny zawiadomieniami z dnia 12 sierpnia 2019 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunków bankowych w Banku [...], Banku [...] i [...] Banku [...] oraz [...] Banku [...]. Postępowanie egzekucyjne zostało ostatecznie zakończone w wyniku realizacji zajęcia przez Bank [...] w dniu 3 września 2019 r., który przekazał organowi [...] zł. Pismem z dnia 4 września 2019 r. spółka złożyła wniosek o doręczenie jej zawiadomienia w sprawie wysokości kosztów egzekucyjnych, po czym pismem z dnia 11 września 2019 r. wniosła o wydanie postanowienia w sprawie kosztów egzekucyjnych. Organ egzekucyjny w dniu [...] września 2019 r. wydał postanowienie nr [...], w którym określił spółce koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł, w tym tytułem opłaty manipulacyjnej – [...] zł i opłaty za zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego - [...] zł. W uzasadnieniu organ egzekucyjny wskazał, że dochodzona od spółki zaległość została w całości wyegzekwowana łącznie z kosztami egzekucyjnymi i tym samym egzekucja na podstawie ww. tytułu została zakończona. Organ egzekucyjny przywołał treść art. 64 § 6 w zw. z § 10, art. 64 § 1 pkt 4, art. 64 § 9 pkt 2 i 64c § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2019 r. poz. 1438 ze zm.), dalej "u.p.e.a." oraz przedstawił na podstawie ww. przepisów wyliczenie kosztów egzekucyjnych. Spółka złożyła zażalenie na ww. postanowienie, w którym wniosła o uchylenie tego postanowienia, wskazując na niezgodność z prawem przepisów u.p.e.a., o których wypowiedział się Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 28 czerwca 2016r. sygn. akt SK 31/14. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wydał w dniu [...] października 2019 r. postanowienie nr [...] [...], w którym uchylił zaskarżone postanowienie w całości i określił spółce koszty egzekucyjne w wysokości [...] zł. Organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem oceny w niniejszej sprawie jest wysokość kosztów egzekucyjnych w kontekście orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 (opublikowany w Dzienniku Ustaw z dnia 16 sierpnia 2016 r. poz. 1244). Organ odwoławczy podał, że ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z dnia 19 sierpnia 2019 r. poz. 1553) ustawodawca usunął stan niekonstytucyjności przepisu art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i art. 64 § 6 u.p.e.a., przy czym ustawa ta wchodzi w życie po upływie 18 miesięcy od dnia ogłoszenia. Na dzień wydania postanowienia przez organ odwoławczy przepisy art. 64 § 1 pkt 4, § 6 i § 8 u.p.e.a. w brzmieniu dotychczasowym są elementem obowiązującego porządku prawnego i stanowią podstawę rozstrzygnięć w przedmiocie kosztów egzekucyjnych. Organ odwoławczy podał, że przepisy u.p.e.a. określają maksymalną wysokość opłaty za czynności w przypadku zajęcia nieruchomości. W ocenie organu odwoławczego, nie sposób pominąć tego, iż odzwierciedleniem różnego stopnia skomplikowania czynności egzekucyjnych i nakładu pracy jest określenie różnych stawek procentowych w zależności od zastosowanego środka egzekucyjnego — 4% za zajęcie świadczeń z ubezpieczenia społecznego i wynagrodzenia za pracę, 5% za zajęcie innych wierzytelności, 6% za zajęcie ruchomości i najwyższej stawki - 8% za zajęcie nieruchomości. Co istotne określając wysokość opłaty za zajęcie nieruchomości ustawodawca określił jej górną granicę, nie więcej jednak niż [...] zł. Zdaniem organu odwoławczego, sposobem wypełnienia luki w przepisie art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. i art. 64 § 6 u.p.e.a., a zatem wyrazem zachowania obowiązujących regulacji prawnych i w zgodzie z wzorcami konstytucyjnymi będzie taki mechanizm określania opłat za zajęcie innych wierzytelności i opłaty manipulacyjnej, aby różnice wynikające z opłat: stosunkowych, tj.: 1%, 4%, 5%, 6% i 8% zachować przy miarkowaniu górnego progu tych opłat, przyjmując za punkt odniesienia kwotę ograniczenia [...] zł dla najwyższej opłaty procentowej 8%. Wobec tego skoro ustawodawca uznał, że przy czynności zajęcia nieruchomości opłata wynosi 8%, nie więcej niż [...] zł, to uzasadnionym było, w związku z brakiem ustawowych regulacji, przyjęcie, że przy mniej skomplikowanej czynności dla stawki 5% (zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego) z zachowaniem proporcji od tej maksymalnej stawki, ustalenie górnej granicy opłaty na poziomie [...] zł. Analogicznie maksymalna wysokość opłaty manipulacyjnej, której stawka wynosi 1% nie może przekraczać kwoty [...] zł. Organ odwoławczy wskazał, że aprobatę tego rozwiązania znaleźć można w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok z dnia 28 lutego 2019 r. sygn. akt. II FSK 2094/18, z dnia 24 maja 2019 r. II FSK 407/19). Organ odwoławczy podał, że sprawie wysokość kwoty za zajęcie rachunku bankowego przekroczyła górną granicę [...] zł. W związku z tym należało obniżyć kwotę do tej właśnie granicy, zachowując zgodność ze wskazaniami zawartymi w omawianym wcześniej wyroku Trybunału Konstytucyjnego. Ta sama sytuacja miała miejsce w przypadku obliczania opłaty manipulacyjnej, gdzie kwotę należało obniżyć do wysokości [...] zł. Organ odwoławczy podał, że suma opłaty za zajęcie rachunku bankowego w kwocie [...]zł, oraz opłaty manipulacyjnej w kwocie [...]zł stanowiła kwotę kosztów egzekucyjnych w wysokości [...] zł, którą w niniejszej sprawie należało obciążyć spółkę. Zdaniem organu odwoławczego, tak ustalone opłaty nie przekraczają wyznaczonego rozsądnie pułapu poszczególnych opłat, nie powodują zatem zerwania związku miedzy świadczeniem organu, a wysokością ponoszonych kosztów za dokonanie tych czynności opłat. Organ odwoławczy podał, że zaległości zostały zasadniczo pokryte z realizacji zajęcia, stąd pozbawione racji było odwoływanie się do art. 64 § 8 u.p.e.a. Organ odwoławczy wyjaśnił, że we wcześniejszych sprawach, jakie były przedmiotem rozpoznania przez niego, w których zobowiązanym była spółka miarkowano koszty egzekucyjne według innego sposobu, aniżeli w przedmiotowej sprawie, co wynikało ze związania organu wyrokiem sądu, przy czym związanie to dotyczyło konkretnej sprawy, w której zapadł wyrok. Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie i wniosła o jego uchylenie oraz zasądzenie kosztów postępowania. Zarzuciła organowi naruszenie: 1. art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a., przez ustalenie kosztów egzekucyjnych w rażącej wysokości, bez wykazania jakie konkretnie koszty i wydatki egzekucyjne miały wpływ na powstanie kosztów w ustalonej wysokości; 2. art 64 § 6 u.p.e.a., przez ustalenie opłaty manipulacyjnej w rażącej wysokości, bez wykazania jakie konkretnie koszty i wydatki egzekucyjne miały wpływ na powstanie kosztów w ustalonej wysokości; 3. art. 7 k.p.a. i 77 k.p.a. w zw. z art 18 u.p.e.a., przez zaniechanie przez organ podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia, w szczególności ustalenia czy określone przez organ koszty egzekucyjne wynikające z przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego pozostają w związku ze świadczeniami organu egzekucyjnego w toku tego postępowania; 4. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., przez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do władzy publicznej, w szczególności przez niedokładne zbadanie okoliczności sprawy, oraz nieuwzględnienie w decyzji słusznego interesu strony. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wskazał co następuje: Spór w rozpoznawanej sprawie dotyczy dopuszczalności obciążenia spółki przez organ egzekucyjny kosztami egzekucyjnymi w kwocie [...]zł , na które składały się: opłata za zajęcie rachunku bankowego w kwocie [...]zł oraz opłata manipulacyjna w wysokości [...] zł w świetle wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14 (ogłoszony w Dzienniku Ustaw z dnia 16 sierpnia 2016 r. pod pozycją nr 1244). W ww. wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł m.in., że art. 64 § 1 pkt 4 i art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określają maksymalnej wysokości opłat za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej, są niezgodne z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP. W uzasadnieniu tegoż orzeczenia Trybunał wskazał m.in., że "opłaty egzekucyjne nie mają charakteru podatkowego (...), a cechą charakterystyczną odróżniającą opłatę od podatku jest jej odpłatność. (...) Z cechą odpłatności opłat łączy się też zagadnienie ekwiwalentności świadczenia wzajemnego, wynikające z charakteru czynności podmiotów publicznoprawnych. Precyzyjne określenie kosztów takich czynności bywa często niemożliwe lub trudne do ustalenia (...). Dlatego najczęściej wysokość opłat publicznych wiązana jest z poziomem przypuszczalnych wydatków na dane czynności urzędowe, jednak bez dokonywanie ich ścisłych kalkulacji. Nie jest to jednak regułą." Dokonując oceny charakteru opłat za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej Trybunał wskazał dalej, że "wiążą się one z określonymi czynnościami organów egzekucyjnych. Opłaty za czynności egzekucyjne ponosi się za podejmowane i dokonywane przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjne. Z kolei opłata manipulacyjna stanowi zwrot wydatków poniesionych przez organ egzekucyjny za wszelkie czynności manipulacyjne dokonywane w toku prowadzonej egzekucji. Jak słusznie zauważa się w doktrynie, opłaty te są formą zryczałtowanego wynagrodzenia dla organu prowadzącego egzekucję." Trybunał zaakceptował możliwość ustalania wysokości opłat w formie ryczałtowej, poprzez zastosowanie stawek stosunkowych (procentowych) jako jednej z dopuszczalnych metod określania wysokości tych opłat. W tym sposobie określania wysokości danin publicznych, uwzględniając obiektywny wymiar danej opłaty, co do zasady, nie bierze się pod uwagę sytuacji indywidualnego podmiotu, który te opłaty uiszcza. Stawki stosunkowe są obciążeniem proporcjonalnym do wysokości konkretnej kwoty podlegającej egzekucji. Tak określona wysokość opłaty egzekucyjnej może nie być w pełni adekwatna do nakładu pracy organu egzekucyjnego i stopnia skuteczności jego działań w konkretnej egzekucji (i to zarówno na korzyść jak i na niekorzyść organu). Jest to jednak sytuacja konstytucyjnie dopuszczalna. W tym zakresie ustawodawca ma bowiem znaczną swobodę regulacyjną. Ponadto z samej istoty opłat wynika, że nie zawsze wiążą się one z ekwiwalentnym świadczeniem podmiotu publicznego. Trybunał Konstytucyjny podkreślił jednakże następnie, że swoboda ustawodawcy określania wysokości opłat nie jest jednak nieograniczona. Problematyka wysokości opłat w egzekucji jest bowiem nierozerwalnie związana z zapewnieniem właściwej równowagi między interesem państwa, polegającym na otrzymaniu zwrotu wydatków za przeprowadzone postępowanie egzekucyjne, a ochroną podmiotów przed nadmiernym fiskalizmem tego państwa. Bez wątpienia wysokość i zasady pobierania tych opłat powinny być ukształtowane w taki sposób, aby zapewnić finansowanie aparatu egzekucyjnego. Funkcja fiskalna opłat w egzekucji powinna polegać na uzyskaniu częściowego przynajmniej zwrotu kosztów funkcjonowania tego aparatu. Istotne jest jednak zachowanie przez ustawodawcę racjonalnej zależności między wysokością opłat w egzekucji a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W przeciwnym razie rola tych opłat sprowadza się do swoistej kary z tytułu niewykonania określonego obowiązku, co jest niespójne z podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, za który należy uznać wykonanie przez dłużnika ciążącego na nim obowiązku. Ponadto Trybunał wskazał także, iż brak określenia górnej granicy przedmiotowych opłat powoduje, że z punktu widzenia organu egzekucyjnego stają się one formą dochodu nieuzasadnionego wielkością, czasochłonnością, czy stopniem skomplikowania podejmowanych czynności egzekucyjnych. W ujęciu materialnym stają się więc obciążeniem podatkowym. Trybunał uznał, że regulacje zawarte w zaskarżonych normach prawnych są nieadekwatne do podstawowego celu postępowania egzekucyjnego. Ze względu na brak określenia maksymalnych wysokości opłaty wymienionej w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, opłaty te realizują w nadmiernym stopniu funkcję represyjną. Jak więc wynika z powyższego, odnośnie do kwestii sposobu ustalania wysokości oraz określania zasad pobierania opłat za czynności egzekucyjne oraz opłaty manipulacyjnej Trybunał dostrzegał z jednej strony kwestię konieczności zapewnienia, przynajmniej w części, finansowania funkcjonowania aparatu egzekucyjnego, z drugiej jednak strony podkreślał niezbędność zachowania racjonalnego związku między wysokością opłat w egzekucji, a czynnościami organów, za podjęcie których opłaty te zostały naliczone. W konkluzji swoich wywodów zawartych w uzasadnieniu omawianego wyroku Trybunał stwierdził, że "dla właściwej realizacji wyroku Trybunału w rozpatrzonej sprawie konieczna będzie interwencja ustawodawcy, który powinien, w granicach norm konstytucyjnych i z uwzględnieniem wniosków wynikających z wyroku Trybunału, określić nie tylko maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej, o której mowa w art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. oraz opłaty manipulacyjnej, o której mowa w art. 64 § 6 u.p.e.a., ale także maksymalną wysokość innych opłat egzekucyjnych, przeciwko którym można wysunąć zarzuty podobne do rozpatrzonych w niniejszej sprawie (...). Trybunał zaznacza, że konieczność podjęcia przez ustawodawcę odpowiednich kroków w celu wykonania niniejszego wyroku powinna stanowić okazję do szerszego spojrzenia na przyjęty model opłat w egzekucji w administracji." Trybunał Konstytucyjny wskazał, że powstawanie kosztów egzekucyjnych, jak i całe postępowanie egzekucyjne, jest następstwem uchylania się zobowiązanych od wykonywania nałożonych na nich obowiązków. Celem egzekucji administracyjnej, a co za tym idzie także opłat z nią związanych, jest doprowadzenie do wykonania obowiązków powstających w obszarze działania administracji, tj. spowodowanie stanu wymaganego przez przepis prawa. Środków egzekucyjnych oraz związanych z nimi opłat nie można kwalifikować jako sankcji wobec podmiotu niewywiązującego się z określonych prawem obowiązków. Pełnią one raczej funkcje stymulacyjno-wychowawczą. Wskazywane postulaty - po wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. akt SK 31/14, w którym Trybunał stwierdził, że: "Art. 64 § 1 pkt 4 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty za dokonane czynności egzekucyjne, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, oraz że art. 64 § 6 u.p.e.a. w zakresie, w jakim nie określa maksymalnej wysokości opłaty manipulacyjnej, jest niezgodny z wynikającą z art. 2 Konstytucji RP zasadą zakazu nadmiernej ingerencji w związku z art. 64 ust. 1 i art. 84 Konstytucji RP oraz nie jest niezgodny z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP" - dostrzeżone zostały przez ustawodawcę, bowiem w art. 1 pkt 19 ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r. poz. 1553), która wejdzie w życie 20 lutego 2021 r. [z wyjątkami wskazanymi w art. 15 pkt 1 i pkt 2] przewidziano w zmienionym art. 64 § 4 maksymalną wysokość opłaty egzekucyjnej w wysokości 10% wyegzekwowanych środków pieniężnych (...) nie więcej niż 40.000 zł, natomiast w zmienionym przepisie art. 64 § 6 (po zmianie, w innej jednostce redakcyjnej) przewidziano, że opłata manipulacyjna wynosi 40 zł, a w przypadku wszczęcia egzekucji [...] 100 zł. W art. 64 § 2 i § 3 uregulowano także szczególne sytuacje związane z poborem opłaty manipulacyjnej. Zatem, to nie samo zajęcie rachunku bankowego, lecz wysokość "wyegzekwowanych środków pieniężnych" będzie stanowić o należnym organowi egzekucyjnemu wynagrodzeniu, uzależnionym od swego rodzaju "skuteczności" podejmowanych czynności egzekucyjnych. Także wysokość opłaty manipulacyjnej została znacznie zredukowana. Powyższa nowelizacja - według składu orzekającego w sprawie - ma charakter uściślający, a więc służący czytelnemu interpretowaniu przepisów obowiązujących dotychczas i potwierdza, że także przed wejściem jej w życie, przepis art. 64 § 4 u.p.e.a. należy odczytywać jako odnoszący się do "wyegzekwowanych środków pieniężnych". Także, opłata manipulacyjna, pobierana na podstawie art. 64 § 6 u.p.e.a., powinna wiązać się ze swego rodzaju "skutecznością" podejmowanych czynności egzekucyjnych. W niniejszej sprawie organ II instancji w związku z tym, że ww. nowelizacja przepisów u.p.e.a. nie weszła jeszcze w życie, zaproponował rozwiązanie pozwalające wypełnić lukę prawną stwierdzoną w orzeczeniu Trybunału polegającą na braku wyznaczenia maksymalnej wysokości opłat za zastosowane środki egzekucyjne. Analizując treść orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego oraz orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok z dnia 28 lutego 2019 r. sygn. akt. II FSK 2094/18, z dnia 24 maja 2019 r. II FSK 407/19) organ II instancji uznał, że w niniejszej sprawie zasadne będzie wyliczenie kosztów egzekucyjnych przyjmując za punkt odniesienia górną granicę kosztów z tytułu egzekucji z nieruchomości i podtrzymuje zasadność takiego stanowiska. Bazując na tym, że ustawodawca uznał, że 8% opłaty dla zajęcia nieruchomości może wynosić maksymalnie [...] zł, to były podstawy do przyjęcia zachowując proporcję, że przy mniej skomplikowanej czynności zajęcia innej wierzytelności pieniężnej, dla stawki 5% z zachowaniem proporcji od tej maksymalnej stawki, ustalenie górnej granicy opłaty za zajęcie na poziomie [...] zł. Analogicznie maksymalna wysokość opłaty manipulacyjnej, której stawka wynosi 1% nie może przekraczać kwoty [...] zł. Organ II instancji podał, że zróżnicowanie górnego limitu poszczególnych opłat według przedstawionego mechanizmu jest wypełnieniem wymogu miarkowania, bowiem równoważy interes fiskalny, zapewniając finansowanie organu egzekucyjnego (przynajmniej częściowo) i daje podmiotom ochronę przed nadmiernym fiskalizmem, tak aby opłaty te nie sprowadzały się do swoistej kary. Zaletą zaproponowanego przez organ rozwiązania zmierzającego do "odtworzenia" maksymalnych stawek opłat dla poszczególnych środków egzekucyjnych jest również to, że opiera się ono na "parametrach ustawowych" (maksymalna stawka przy egzekucji z nieruchomości plus stawki procentowe dla poszczególnych środków egzekucyjnych) zamieszczonych w przepisach u.p.e.a., których konstytucyjność nie została zakwestionowana. W ocenie Sądu, odnosząc powyższe do realiów badanej sprawy stwierdzić należało, że ustalenie przez organ II instancji wysokości kosztów egzekucyjny w sposób opisany w zaskarżonym postanowieniu nie spowodowało przekroczenia wyznaczonego w ww. sposób maksymalnego poziomu. Dodać ponadto trzeba, że w niniejszej sprawie egzekucja była w pełni skuteczna, co również powinno mieć wpływ na oceną wysokości należnych opłat egzekucyjnych. Trybunał Konstytucyjny w omawianym orzeczeniu zwrócił uwagę, że opłaty powinny być tak skonstruowane, aby mobilizować organ egzekucyjny do podejmowania szybkich i sprawnych działań, aby zapobiegać sytuacjom, gdy opieszałe działanie organu egzekucyjnego "nagradzane" jest zwiększeniem opłat egzekucyjnych. W tym przypadku działanie organu egzekucyjnego było sprawne i doprowadziło do wyegzekwowania dochodzonych na rzecz wierzyciela kwot. Przywołane w uzasadnieniu orzeczenia sądowe dostępne są na www.orzeczenia.nsa.gov.pl. Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd uznał zarzuty skargi za niezasadne i na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) oddalił skargę.