I SA/Gd 245/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Zbigniew Romała, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Wojtynowska (spr.), Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w Wydziale I w dniu 22 kwietnia 2020 r. sprawy ze skargi "A" S.A. z siedzibą w K. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 10 lipca 2019 r. nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 rok na poczet podatku od nieruchomości za 2019 rok 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz strony skarżącej kwotę 597( pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 10 lipca 2019 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. (dalej: SKO) utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy S. z dnia 30 kwietnia 2019 r. w przedmiocie zaliczenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. wraz z oprocentowaniem na poczet zaległości podatkowych A S.A. (dalej: Spółka, skarżąca) z tytułu podatku od nieruchomości za 2019r. Podstawą rozstrzygnięcia był następujący stan faktyczny. Decyzją z dnia 27 kwietnia 2010 r. Wójt Gminy S. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 1.436.204 zł. Spółka w dniu 16 sierpnia 2010r. uiściła wynikającą z tej decyzji kwotę podatku wraz z odsetkami za zwłokę. SKO decyzją z dnia 28 lipca 2010 r. utrzymało w mocy powyższą decyzję. W wyniku wniesionej przez Spółkę skargi, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 20 grudnia 2011r. sygn. akt I SA/Gd 1118/11 uchylił decyzję SKO. Sąd wskazał, że spór dotyczył odmiennej kwalifikacji prawnopodatkowej przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Sąd za zasadne uznał zarzuty naruszenia prawa procesowego. Stwierdził, że w aktach sprawy brak jest opinii biegłego. Organ w toku postępowania odmówił przeprowadzenia wnioskowanej przez stronę opinii, tym samym uniemożliwiając stronie skarżącej prowadzenie dowodów na tezę odmienną od tej, która została przyjęta przez organy podatkowe. Organy zostały zobowiązane przy ponownym rozpoznaniu sprawy do uzupełnienia postępowania dowodowego w zakresie w jakim będzie to niezbędne dla rozstrzygnięcia prawnopodatkowej kwalifikacji spornych obiektów, w tym do rozważenia konieczności przeprowadzenia dodatkowego dowodu z opinii biegłego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 26 lutego 2014r. sygn. akt II FSK 851/12 oddalił skargę kasacyjną wniesioną przez SKO od powyższego wyroku WSA w Gdańsku. Ponownie rozpatrując sprawę Wójt Gminy S. wydał w dniu 7 września 2016r. decyzję, określając Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010r. w kwocie 1.318.555 zł. W wyniku tej decyzji powstała nadpłata w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie 117.649 zł oraz w zakresie nadpłaconych odsetek w kwocie 2.342 zł. Nadpłacona kwota nie została Spółce zwrócona w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji. Decyzją z dnia 16 grudnia 2016r. SKO uchyliło decyzję Wójta Gminy z dnia 7 września 2016r. i przekazało sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. SKO wskazało, że w związku z przedstawieniem przez Spółkę nowych dowodów konieczne jest przeprowadzenie przez organ dodatkowego postępowania dowodowego i skonfrontowanie przedłożonego przez podatnika "wykazu" z dokumentacją źródłową Spółki (wykazem środków trwałych), jak również wyjaśnieniami kwestii związanych z amortyzacją środków trwałych posiadanych przez Spółkę. Również kolejna decyzja Wójta Gminy w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2010r., wydana w dniu 24 lipca 2017r., została przez SKO uchylona decyzją z dnia 24 stycznia 2018r. Przyczyną uchylenia tej decyzji, jak wyjaśniło SKO, było wydanie przez Trybunał Konstytucyjny wyroku z dnia 13 grudnia 2017 r. (sygn. akt SK 48/15). SKO wskazało, że organ ponownie rozpatrując sprawę powinien uwzględnić ten wyrok jako nowy element mający istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia. Decyzją z dnia 30 kwietnia 2019r. Wójt Gminy określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010r. w wysokości 1.031.813 zł. Kwota zobowiązania określona w tej decyzji była niższa niż kwota zobowiązania określonego w decyzji z 2016r. W związku z tym, poza wskazaną wyżej kwotą nadpłaty wynikającą z decyzji z 2016r. (117.649 zł), nadpłatę stanowiła również kwota różnicy między zobowiązaniem podatkowym wynikającym z decyzji z 2016r. a zobowiązaniem podatkowym wynikającym z decyzji z 2019 r. (284.896 zł). W związku z tym, łączna kwota nadpłaty wynosiła 402.545,00 zł. Poza wskazaną kwotą nadpłaty, Spółce przysługiwała również część naliczonych w 2010r. odsetek od zaległości podatkowych w wysokości 5.534 zł. Razem z kwotą odsetek, która powinna zostać zwrócona w związku z decyzją z 2016r., (2.342 zł), łączna kwota nadpłaconych odsetek wyniosła więc 7.876 zł. Z powodu powstania po stronie Spółki nadpłaty wynikającej z decyzji z 2019r., wydanym w dniu 30 kwietnia 2019r. postanowieniem Wójt Gminy dokonał zaliczenia nadpłaty Spółki w podatku od nieruchomości za 2010r. w wysokości należności głównej wynoszącej 402.545 zł, nadpłaconych odsetek wynoszących 7.876 zł oraz oprocentowania nadpłaty w kwocie 25.379 zł – na poczet zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za 2019r. Oprocentowanie nadpłaty zostało uwzględnione jedynie co do nadpłaty powstałej w wyniku wydania decyzji z 2016r. (tj. kwoty 119.991 zł) za okres od dnia 7 września 2016r. do dnia 30 kwietnia 2019r. We wniesionym od powyższego postanowienia zażaleniu Spółka zakwestionowała wysokość naliczonego przez organ I instancji oprocentowania nadpłaty. SKO rozpatrując wniesione zażalenie nie znalazło podstaw do zmiany bądź uchylenia postanowienia Wójta Gminy z dnia 30 kwietnia 2019r. Wskazało, że w dniu 7 września 2016r. w związku z wydaniem przez organ decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010r. stwierdzono nadpłatę, która zgodnie z art. 77 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019r., poz. 900), dalej O.p., powinna zostać zwrócona w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji. Ponieważ jednak do zwrotu nie doszło, zgodnie z art. 78 § 3 pkt 1 w zw. z art. 77 § 1 pkt 1 O.p. niezwrócona część nadpłaty podlegała oprocentowaniu od daty wydania decyzji, tj. od 7 września 2016r. do dnia zaliczenia nadpłaty, tj. do dnia 30 kwietnia 2019r. W ocenie SKO, Spółce nie przysługuje natomiast oprocentowanie nadpłaty w pozostałym zakresie, bowiem organ nie przyczynił się do uchylenia żadnej z wymienionych wyżej decyzji, wydanych w 2010r., 2016r. i 2017r. Uchylenie tych decyzji nastąpiło z powodów od Wójta niezależnych. Były to odpowiednio: w odniesieniu do okresu zakończonego uchyleniem decyzji z 2010r. - wątpliwości interpretacyjne związane z niejednolitym sposobem rozumienia kluczowych dla określenia przedmiotu opodatkowania pojęć zawartych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, które to wątpliwości zostały rozstrzygnięte w wyroku TK z 2011r. ; w odniesieniu do okresu zakończonego uchyleniem decyzji z 2016r. - ujawnienie przez Spółkę nowych dowodów na etapie postępowania odwoławczego, co przyczyniło się do uchylenia przez Kolegium decyzji z 2016r. ze względu na konieczność poszanowania zasady dwuinstancyjności; w odniesieniu do okresu zakończonego uchyleniem decyzji z 2017r. - wydanie wyroku TK z 2017r., będącego bezpośrednią przyczyną uchylenia decyzji z 2017r. ze względu na uznanie, że zaprezentowany przez organ oraz sądy administracyjne sposób wykładni zawartego w u.p.o.l. pojęcia "budynku" jest niezgodny z Konstytucją RP. Zdaniem SKO w niniejszej sprawie nie istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy działaniem lub zaniechaniem organu podatkowego, a uchyleniem ww. decyzji, w związku z czym niemożliwe jest naliczenie oprocentowania nadpłaty zarówno za okres od 16 sierpnia 2010r. do 7 września 2016r., jak również za okres od 7 września 2016r. do 30 kwietnia 2019r. (w zakresie przekraczającym naliczenie przez organ w postanowieniu oprocentowania w związku z brakiem zwrotu kwoty nadpłaty powstałej w wyniku wydania decyzji z 2016r.). SKO podkreśliło, że na moment wydawania decyzji z 2010r. w orzecznictwie istniała niejednolita linia orzecznicza dotycząca wykładni pojęć "budowli" oraz "urządzenie budowlane" zawartych w u.p.o.l. oraz tym samym istniały wątpliwości co do tego w jaki sposób klasyfikować obiekty Spółki na potrzeby podatku od nieruchomości (w niniejszej sprawie przedmiotem sporu był przede wszystkim prawidłowy sposób opodatkowania transformatorów). W tym czasie sądy administracyjne wydawały orzeczenia zarówno potwierdzające, że transformatory podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle (vide wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2008r., sygn. akt II FSK 1313/07), jak również wskazujące, że nie powinny być uznawane za budowle i podlegać podatkowi od nieruchomości (vide wyrok NSA z dnia 7 października 2009r., sygn. akt II FSK 635/08). Wątpliwości powstałe na tym tle (dotyczące sposobu wykładni pojęcia budowli) zostały dopiero rozstrzygnięte przez wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 13 września 2011r. (sygn. akt P 33/09). Odnośnie zaś uchylenia decyzji z 2017r. ze względu na uznanie przez TK, że zaprezentowany przez organ oraz sądy administracyjne sposób wykładni zawartego w u.p.o.l. pojęcia "budynku" jest niezgodny z Konstytucją RP, to nie może być to uznane za spełnienie przesłanki przyczynienia się organu do uchylenia decyzji. Uwzględniając powyższe, Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie znalazło podstaw do uchylenia postanowienia organu podatkowego pierwszej instancji i orzekło jak w sentencji. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku na powyższe postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie wraz z poprzedzającym je postanowieniem Wójta Gminy oraz zasądzenie kosztów postępowania. Ponadto Spółka wniosła o zobowiązanie SKO w terminie 14 dni od otrzymania wyroku, do nakazania organowi I instancji zwrotu oprocentowania nadpłaty na rachunek bankowy Spółki. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucono naruszenie art. 78 § 1 i art. 78 § 3 pkt 1 O.p. poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że Spółce nie przysługuje, za okres od dnia 16 sierpnia 2010 r. do dnia 30 kwietnia 2019 r. liczonego od całej nadpłaconej kwoty, oprocentowanie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2010, mimo przyczynienia się Organu I instancji do powstania przesłanki uchylenia decyzji wymiarowej. W uzasadnieniu zarzutów skargi Spółka wskazała, że jeżeli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji oprocentowanie przysługuje od dnia powstania nadpłaty, natomiast jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji (art. 78 §3 pkt 1 w zw. z art. 77 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Zdaniem Spółki, przyjęta przez organ wykładnia pojęcia "przyczynienie się" odwołująca się do koncepcji związku przyczynowo-skutkowego jest nieprawidłowa. Stanowi ona niedopuszczalne recypowanie na grunt prawa podatkowego cywilnoprawnej koncepcji przyczynienia się. Prawidłowa wykładnia pojęcia "przyczynienia się organu do powstania przesłanki uchylenia decyzji" została przedstawiona w orzeczeniu NSA z dnia 20 września 2017 r., sygn. akt II FSK 2251/15 i oznacza wadliwość decyzji spowodowaną zarówno przesłankami o charakterze procesowym jak i materialnoprawnym. W ocenie Spółki ochronny charakter przepisów dotyczących oprocentowania nadpłaty, które służą wzmocnieniu pozycji podatnika wobec organów podatkowych nie może być ograniczany poprzez stosowanie profiskalnej wykładni pojęcia "przyczynienia się do powstania przesłanki", sprzecznej z językową wykładnią art. 78 §3 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz poglądami judykatury. Tym samym dla stwierdzenia przyczynienia się Wójta do uchylenia decyzji wymiarowych zapadłych 27 kwietnia 2010 r. i 7 września 2016 r. wystarczające jest ustalenie, że decyzje te zostały uchylone m.in. w wyniku naruszenia przez Wójta przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania. Jednoznaczne i rozstrzygające w tym zakresie będą zatem rozstrzygnięcia sądów administracyjnych oraz SKO uchylające wskazane decyzje. Decyzja Wójta z dnia 27 kwietnia 2010 r., jak i utrzymująca ją w mocy decyzja SKO były przedmiotem postępowania przed WSA w Gdańsku oraz NSA. WSA w Gdańsku w wydanym wyroku z dnia 20 grudnia 2011r. wskazał, że organy podatkowe dopuściły się szeregu naruszeń prawa procesowego, które miały istotny wpływ na nieprawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego i tym samym wynik sprawy. Zdanie to podzielił NSA oddalając skargę kasacyjną. Decyzja Wójta z dnia 7 września 2016 r. została z kolei uchylona przez SKO decyzją z dnia 16 grudnia 2016 r., wobec stwierdzenia, że materiał dowodowy nie pozwalał na całościowe ustalenie stanu faktycznego sprawy. Skutkowało to uchyleniem decyzji oraz przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania. Dlatego też oprocentowanie nadpłaty w przedmiotowej sprawie powinno być liczone od dnia 16 sierpnia 2010 r. (data wpłaty kwoty określonej w decyzji Wójta z dnia 27 kwietnia 2010 r.) do dnia 30 kwietnia 2019 r. (data wydania przez Wójta postanowienia o zaliczeniu nadpłaty). W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiot sporu pomiędzy stronami wiąże się z ustaleniem za jaki okres Spółce przysługiwało oprocentowanie od stwierdzonej nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. stwierdzonej w związku z wydaniem decyzji z dnia 7 września 2016r. Strona skarżąca prezentuje pogląd, że przysługuje jej oprocentowanie od stwierdzonej nadpłaty za okres od dnia dokonania wpłaty, tj. 16 sierpnia 2010 r. do dnia zaliczenia nadpłaty tj. 30 kwietnia 2019 r. Organy natomiast uwzględniły oprocentowanie nadpłaty za okres od dnia 7 września 2016r., tj. od dnia wydania po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2010r. do dnia 30 kwietnia 2019r. Przepisy dotyczące oprocentowania nadpłat są przepisami prawa materialnego. Regulują bowiem uprawnienie strony do uzyskania poza nadpłatą także dodatkowego świadczenia, stanowiącego swoistą rekompensatę, za kwotę nienależnie lub w zawyżonej wysokości zapłaconego podatku. Zatem dla oceny, czy i za jaki okres należy się oprocentowanie, stosować należy przepisy obowiązujące w dacie powstania nadpłaty, jeśli przepis przejściowy nie stanowi inaczej. W rozpatrywanej sprawie nadpłata powstała w dniu dokonania wpłaty kwoty tytułem podatku od nieruchomości, wynikającej z uchylonej decyzji Wójta Gminy z dnia 27 kwietnia 2010r., tj. w dniu 16 sierpnia 2010r. Wynika to z art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 73 § 1 pkt 1 O.p. – nadpłata powstaje z chwilą zapłaty podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej. W pierwszej kolejności przywołać należy przepisy prawa mające zastosowanie w sprawie, w brzmieniu obowiązującym do końca 2015 r. Zgodnie z art. 78 § 3 Ordynacji podatkowej oprocentowanie nadpłat występuje jedynie w sytuacjach określonych w tym przepisie. W przypadku gdy, jak w rozpoznawanej sprawie, nadpłata powstaje na skutek uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 77 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej) kwestię oprocentowania nadpłaty regulował art. 78 § 3 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Zasadą jest przy tym, że oprocentowanie przysługuje od dnia powstania nadpłaty, to jest od dnia dokonania zapłaty podatku w wysokości wyższej od należnej w oparciu o uchyloną decyzję (art. 78 § 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Wyjątkiem zaś jest sytuacja, w której oprocentowanie nadpłaty przysługuje od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej). Zgodnie z art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej wypłata oprocentowania uzależniona jest od spełnienia kumulatywnego dwóch warunków. Pierwszym z nich jest to, by organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji wymiarowej, a drugim niezwrócenie nadpłaty w terminie. Przepis art. 78 § 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej stanowi lex specialis względem przepisu art. 78 § 3 pkt 1, zatem prawidłowa wykładnia systemowa prowadzi do konkluzji, że w przypadku nadpłaty powstałej wskutek uchylenia decyzji, którą określono zobowiązanie podatkowe, oprocentowanie w świetle art. 78 § 3 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej przysługuje: (1) od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu, jeśli organ przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, (2) od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji, jeśli organ nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a o.p., (3) w przypadku wydania decyzji o uchyleniu decyzji, jeśli organ nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji i doszło do terminowego zwrotu nadpłaty – oprocentowanie nie przysługuje (por. wyrok NSA z 20 września 2017 r., II FSK 2252/15). W rozpatrywanej sprawie nadpłata nie została zwrócona w terminie, została natomiast zaliczona na poczet zobowiązania Spółki w podatku od nieruchomości za 2019r. postanowieniem z dnia 30 kwietnia 2019r. Sformułowanie "nie przyczynił się" należy rozumieć w ten sposób, że uchylenie decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu, a nie w wyniku błędów popełnionych przez ten organ, co niewątpliwie wymaga precyzyjnej analizy w każdej indywidualnej sprawie. W orzecznictwie sądów administracyjnych pod pojęciem "przyczynienia się organu do powstania przesłanki uchylenia decyzji" rozumie się wadliwość decyzji wydanej przez dany organ spowodowaną zarówno przesłankami o charakterze procesowym jak i materialnoprawnym. Nie będzie to jednak każda wadliwość, ale tylko taka, która w jakimś zakresie została wywołana działaniem organu podatkowego. Nie chodzi też przy tym o wyłączną odpowiedzialność organu za wadliwe wydanie decyzji, lecz wystarczy jedynie jakiekolwiek przyczynienie się do jej wadliwości. Musi być to jednak okoliczność zależna od organu, a więc taką na która ma wpływ i to okoliczność zależną od tego organu który rozstrzygał daną sprawę, a nie jakiegokolwiek organu państwa. Jak wynika z akt sprawy, decyzja Wójta Gminy z dnia 27 kwietnia 2010 r., jak i utrzymująca ją w mocy decyzja SKO z dnia 28 lipca 2010r., były przedmiotem postępowania przed WSA w Gdańsku oraz NSA. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 20 grudnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 1118/11, wskazał, że organy podatkowe dopuściły się szeregu naruszeń prawa procesowego, które miały istotny wpływ na nieprawidłowe zastosowanie przepisów prawa materialnego i tym samym wynik sprawy: "W konsekwencji Sąd uznał, że zasadne są zarzuty skargi dotyczące zarówno naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 2 U.p.o.l. jak i dotyczące naruszenia art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 180, art. 188, art. 124 i art. 210 § 4 O.p. przy czym uchybienie przepisom postępowania mogło mieć w ocenie Sądu istotny wpływ na wynik sprawy.". Sąd odnosząc się do zarzutów wskazujących na wadliwe przeprowadzenie postępowania podatkowego i uznając je za zasadne podkreślił, że nie można zaakceptować stanowiska jakie zaprezentowały organy podatkowe, iż zadośćuczynieniem obowiązkowi przeprowadzenia prawidłowego postępowania dowodowego jest włączenia do akt sprawy kopii pism procesowych i wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, który zapadł, wedle organu, w tożsamym stanie faktycznym a różnica dotyczyła jedynie roku podatkowego. Organ podatkowy w sposób nieuprawniony rozszerzył ocenę prawną wyrażoną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wypowiedział się jedynie w zakresie określania wartości środka trwałego (budowli) na ustalenia dotyczące oceny, czy dane obiekty w ogóle stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organ podatkowy kwalifikując sporne obiekty powołał się na opinię biegłego, której brak w aktach niniejszej sprawy, co pozbawiło Sąd możliwości oceny legalności zaskarżonego rozstrzygnięcia. Organy zostały zobowiązane przy ponownym rozpoznaniu sprawy do uzupełnienia postępowania dowodowego w zakresie w jakim będzie to niezbędne dla rozstrzygnięcia prawnopodatkowej kwalifikacji spornych obiektów, w tym do rozważenia konieczności przeprowadzenia dodatkowego dowodu z opinii biegłego. Zdanie to podzielił NSA oddalając skargę kasacyjną wyrokiem z dnia 26 lutego 2014r., sygn. akt II FSK 851/12. Nie jest zatem prawidłowa ocena SKO, że organ nie przyczynił się do uchylenia decyzji z dnia 27 kwietnia 2010r. Z treści powołanych wyroków jasno wynika, że przesłanką uchylenia kontrolowanej decyzji SKO, utrzymującej w mocy ww. decyzję z 27 kwietnia 2010r., były uchybienia proceduralne, tj. braki postępowania dowodowego, a nie wyłącznie wątpliwości interpretacyjne związane z niejednolitym sposobem rozumienia pojęć zawartych w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych. Popełnione przez organ uchybienia proceduralne stanowią o spełnieniu przesłanki przyczynienia się tego organu do uchylenia decyzji. Pojęcie dotyczące braku przyczynienia się organu należy rozumieć w ten sposób, że uchylenie decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu, a nie w wyniku błędów popełnionych przez ten organ - co niewątpliwie miało miejsce w niniejszej sprawie. Zatem, uchylenie decyzji z powodu naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów prawa procesowego lub materialnego przesądza o tym, że to ten organ przyczynił się do uchylenia decyzji i w konsekwencji - do oprocentowania nadpłaty stosuje się przepis art. 78 § 3 pkt 1 O.p., a nie przepis art. 78 § 3 pkt 2 tej ustawy (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 4 lipca 2018 r. sygn. akt I SA/Gl 20/18). Tak więc, co do zasady, gdy powstanie nadpłaty nastąpiło na skutek wadliwości decyzji wymiarowej, oprocentowanie tej nadpłaty przysługuje od dnia zapłaty podatku w wysokości wyższej od należnej. Przysługuje ono od całości tej nadpłaty i winno zostać naliczone do dat wynikających z przytoczonych wyżej przepisów (art. 78 § 4 O.p.). Ocenę tę organ uwzględni w toku ponownie przeprowadzonego postępowania. Zasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organ art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 O.p. poprzez błędną wykładnię i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie do stanu faktycznego sprawy. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325), jak w sentencji wyroku. Sąd nie uwzględnił wniosku Skarżącej o zobowiązanie organu do zwrotu oprocentowania nadpłaty na rachunek bankowy Spółki w terminie 14 dni od otrzymania wyroku Sądu. Przepis art. 145a § 1 p.p.s.a. stanowi, że w przypadku, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a lub pkt 2, jeżeli jest to uzasadnione okolicznościami sprawy, sąd zobowiązuje organ do wydania w określonym terminie decyzji lub postanowienia wskazując sposób załatwienia sprawy lub jej rozstrzygnięcie, chyba że rozstrzygnięcie pozostawiono uznaniu organu. Przepis ten nie daje podstaw do uwzględnienia wniosku skarżącej o nakazanie organowi zwrotu oprocentowania nadpłaty w terminie 14 dni od otrzymania wyroku, organ bowiem w pierwszej kolejności zobowiązany jest ponownie rozpatrzyć sprawę i wydać postanowienie o zaliczeniu nadpłaty, w którym wypowie się co do wysokości oprocentowania przysługującego od tej nadpłaty, uwzględniając wytyczne Sądu. W związku z uwzględnieniem skargi, Sąd na podstawie art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 ww. ustawy, zgodnie ze złożonym wnioskiem, zasądził na rzecz skarżącej zwrot kosztów postępowania w wysokości 597 zł, w tym kwotę 100 zł tytułem uiszczonego w sprawie wpisu sądowego, kwotę 17 zł tytułem uiszczonej opłaty skarbowej od pełnomocnictwa oraz kwotę 480 zł tytułem kosztów wynagrodzenia pełnomocnika, którego wysokość ustalono na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz.U. nr 31, poz. 153).