II FSK 252/20

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Sędzia NSA: Beata Cieloch po rozpoznaniu w dniu 2 października 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej J. P. od postanowienia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 października 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 571/19 w sprawie ze skargi J. P. na czynność z zakresu administracji publicznej - wszczęcie egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] postanawia: oddalić skargę kasacyjną. Zaskarżonym postanowieniem z dnia 10 października 2019 r. sygn. akt I SA/Lu 571/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie odrzucił skargę J. P. (dalej jako "Skarżący") na czynność z zakresu administracji publicznej - wszczęcie egzekucji administracyjnej na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] (treść uzasadnienia ww. postanowienia dostępna jest w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). W skardze kasacyjnej Skarżący, reprezentowany przez doradcę podatkowego, zaskarżył powyższe postanowienie w całości, zarzucając mu na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "P.p.s.a", naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy: 1) art. 3 § 2 pkt 4 w zw. z art. 52 § 1 i § 2 oraz art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a., poprzez wadliwe uznanie, że zaskarżona wniesioną skargą z dnia 31 lipca 2019 r. czynność, tj. wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej, należy do zakresu spraw rozpatrywanych w ramach zarzutów zgłoszonych w odniesieniu do prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie przepisów ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314, z późn. zm.) - powoływanej dalej jako "u.p.e.a.", a w konsekwencji nieprawidłowe uznanie, że nie doszło do wyczerpania przysługujących Skarżącemu w niniejszej sprawie środków zaskarżenia i odrzucenie skargi jako nienależącej do właściwości sądu administracyjnego; 2) art. 141 § 4 w zw. z art. 166, w zw. z art. 52 § 1 i § 2 P.p.s.a., poprzez niezawarcie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia pełnej podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia. W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji, ewentualnie, na podstawie art. 188 P.p.s.a., o rozpoznanie skargi oraz stwierdzenie bezskuteczności zaskarżonej czynności w oparciu o art. 146 § 1 P.p.s.a., a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Skarżący stawiając w tej skardze Sądowi pierwszej instancji zarzut naruszenia art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. w związku z wymienionymi dalej innymi przepisami tej ustawy, wyjaśnił na wstępie, że na podstawie ww. przepisu zaskarżył do tego Sądu inną czynność w zakresie administracji publicznej polegającą na wszczęciu i prowadzeniu egzekucji administracyjnej objętej podanym tytułem egzekucyjnym. Wskazał następnie, że w jego ocenie, "zespół czynności inicjujących postępowanie egzekucyjne oraz podejmowanych w toku tego postępowania należy zakwalifikować jako inne czynności z zakresu administracji publicznej, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. (...)", oraz dalej rozwinął tę tezę stwierdzając, że "nie ulega wątpliwości, iż wszczęcie a następnie prowadzenie egzekucji administracyjnej, poprzez uruchomienie poszczególnych środków egzekucyjnych, stanowi zespół różnych czynności materialno-technicznych mających na celu doprowadzenie do wyegzekwowania zobowiązań wynikających z tytułu wykonawczego. Czynności te spełniają przy tym przesłanki opisane w wyżej przytoczonym przepisie art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. (...)". Przytoczone twierdzenia dowodzą, że Skarżący formułując powyższy zarzut w realiach rozpoznawanej sprawy, nieprawidłowo rozumie treść ww. przepisu. Przy całej niedookreśloności użytego w tym przepisie pojęcia "inne niż określone w pkt 1-3 akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa (...)" [z wyłączeniami, o których będzie jeszcze dalej mowa], nie ma żadnych podstaw, aby uważać, że kryją się pod nim, a tym samym mogą być przedmiotem zaskarżenia do sądu administracyjnego - nie konkretne, władcze czynności (inne niż określone w pkt 1 - 3) podejmowane przez organy administracji publicznej, lecz całe zespoły tych czynności, które zostały już dokonane, bądź mają zostać dopiero podjęte w przyszłości i które składają się na całokształt prowadzonego w danym trybie postępowania (tu - postępowania egzekucyjnego w administracji). Gdyby natomiast, wbrew przedstawionym w skardze kasacyjnej przez Skarżącego, w ramach uzasadnienia analizowanego zarzutu, wyjaśnieniom, zaskarżoną czynnością miało być jedynie samo wszczęcie postępowania, to niezależnie od uwag poczynionych w tym zakresie przez Sąd pierwszej instancji co do niedopuszczalności skargi w tym zakresie, samo wszczęcie danego postępowania nie może być uważane w ramach tego postępowania za przejaw władczego działania organu, odziaływującego bezpośrednio na wynikające z przepisów prawa uprawnienia lub obowiązki danej osoby. W istocie rzeczy Skarżący powołując się na art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. nie zaskarżył konkretnej czynności dokonanej w ramach postępowania, lecz kwestionuje samą dopuszczalność tego postępowania. Słusznie podkreślał w zaskarżonym postanowieniu Sąd pierwszej instancji, że w tym zakresie, tj. dopuszczalności prowadzenia postępowania egzekucyjnego służy środek zaskarżenia w postaci zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, który może być zgłoszony tylko na wstępie tego postępowania, w ściśle określonym terminie - 7 dni od doręczenia tytułu wykonawczego (art. 27 § 1 pkt 9 u.p.e.a.) oraz dotyczyć ściśle określonych, enumeratywnie wymienionych podstaw (art. 33 pkt 1 - 10 u.p.e.a.), wsród których znajduje się także niedopuszczalność egzekucji administracyjnej (art. 33 pkt 7 u.p.e.a.), z możliwością wnoszenia dalszych środków zaskarżenia w trybie administracyjnym (zażalenie do organu nadzoru), a następnie w postępowaniu przed sądami administracyjnymi, z której to możliwości Skarżący skorzystał (wyrok WSA w Lublinie z dnia 29 kwietnia 2020 r. sygn. akt I SA/Lu 768/19). Przyjęcie stanowiska Skarżącego za zasadne, a więc co do możliwości zakwestionowania przed sądem administracyjnym wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego w drodze skargi do tego sądu wniesionej na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a., nie tylko stałoby w sprzeczności z rozwiązaniami prawnymi dotyczącymi instytucji zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, ale także stanowiłoby o dwutorowości, czy wręcz dublowaniu (powielaniu), a więc i konkurencyjności postępowań dotyczących tego samego zagadnienie (sporu), co obok wspomnianych wyżej względów, jest także nie do zaakceptowania z punktu widzenia wykładni systemowej. Bezzasadne są przy tym wszystkie te argumenty skargi kasacyjnej podnoszone w powyższym zakresie, w których Skarżący dowodzi, ilustrując to także graficznie stosownymi wykresami, że przedmiotem każdego z wymienionych przez niego środków zaskarżenia, z których skorzystał (obok wniesienia w niniejszej sprawie na podstawie art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. skargi do sądu administracyjnego na "inne czynności" oraz zgłoszenia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, Skarżący wskazuje jeszcze na środek zaskarżenia w postaci skargi na czynności egzekucyjne), jest "inny aspekt omawianej sprawy egzekucyjnej". W argumentacji tej Skarżący wskazywał, że zakresem skargi na czynność egzekucyjną objęto, m.in. czynność wystawienia tytułu wykonawczego, zakresem zarzutów objął, m.in. niedopuszczalność egzekucji, natomiast zakresem skargi do sądu administracyjnego objęte jest wszczęcie egzekucji administracyjnej. Stosownie do art. 26 § 1 u.p.e.a., organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Z kolei w myśl art. 26 § 5 pkt 1 tej ustawy, wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Z zestawienia argumentacji Skarżącego z treścią powołanych wyżej przepisów wynika, że choć Skarżący odwołuje się do różnych pojęć i instytucji prawnych - tytułu wykonawczego, wsczęcia egzekucji oraz niedopuszczalności tej egzekucji, to wszystkie te zmultiplikowane bez rzeczowej potrzeby przez Skarżącego postępowania, dotyczą jednej i tej samej kwestii, czego Skarżący nie ukrywa, a nawet okoliczność tę eksponuje. Mianowicie chodzi mu o to, że w jego ocenie, w świetle art. 239f § 1 Ordynacji podatkowej, organ nie miał prawa przystąpienia do przymusowego egzekwowania należności podatkowych wynikającyh z decyzji ostatecznej, przed upływem przewidzianego w przepisach terminu do wniesienia skargi na taką decyzję do sądu administracyjnego. Mając na uwadze powyższe, za bezzasadny uznać należy zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 3 § 2 pkt 4 w zw. z art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a., oparty na twierdzeniu, że Sąd pierwszej instancji wadliwie przyjął, że zaskarżona skargą czynność, tj. wszczęcie i prowadzenie egekucji administracyjnej, należy do zakresu spraw rozpatrywanych w ramach zarzutów zgłoszonych w odniesieniu do prowadzenia egzekucji na podstawie przepisów u.p.e.a. Natomiast powiązanie w skardze kasacyjnej tego zarzutu z art. 52 § 1 i § 2 P.p.s.a. jest z tego powodu bezzasadne, że nie odnosi się do stanowiska Sądu pierwszej instancji wyrażonego w zaskarżonym postanowieniu. W stanowisku tym Sąd w żadnej mierze nie nawiązywał do uregulowanej w powyższych przepisach P.p.s.a. kwestii konieczności wyczerpania służących Skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie środków zaskarżenia, ani tym bardziej nie wskazywał na tę kwestię jako powód odrzucenia skargi wniesionej przez Skarżącego. Wątek ten, tj. odrzucenie skargi z uwagi na niewyczerpanie przez Skarżącego środków zaskarżenia w administracyjnym toku postępowania pojawił się w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia tylko jako element przedstawienia dotychczasowego przebiegu postępowania w sprawie i odnosił się wyłącznie do stanowiska Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w L., wyrażonego w odpowiedzi na skargę, nie zaś w jakichkolwiek innych objętych niniejszą sprawą czynnościach czy aktach tego organu. Nie ma więc podstaw, aby twierdzić, że Sąd pierwszej instancji w postanowieniu odrzucającym skargę stanowisko takie zaakceptował. Tylko na marginesie tej sprawy można zatem zauważyć, że prezentowane przez ten organ w odpowiedzi na skargę stanowisko, iż Skarżący nie wyczerpał, w momencie wniesienia skargi, administracyjnego toku instancji, przy czym organ rozumiał przez to postępowania w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oraz w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne, przez co skarga do sądu administracyjnego była przedwczesna - opiera się na całkowicie opacznym rozumieniu przez ten organ art. 52 § 1 i § 2 P.p.s.a. w odniesieniu do niniejszej sprawy. Skarga wniesiona w tej sprawie podlegała odrzuceniu z tego powodu, że biorąc pod uwagę objęty nią przedmiot zaskarżenia, została wniesiona w sprawie nienależącej do właściwości sądu administracyjnego, nie zaś z tej przyczyny, że była przedwczesna. Nawet bowiem wyczerpanie środków zaskarżenia, czy też jak określa to również organ, administracyjnego toku instancji, w takim rozumieniu, w jakim organ ten to prezentuje, nie czyniłoby skargi wniesionej do sądu administracyjnego w niniejszej sprawie - dopuszczalną. Niezależnie od powyższego zauważyć też należy, że w stanie prawnym ukształtowanym w wyniku nowelizacji P.p.s.a. ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 658) i obowiązującym w niniejszej sprawie, art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. otrzymał nową treść. W znowelizowanym brzmieniu przepis ten wyłącza możliwość skarżenia "innych aktów i czynności" podjętych w ramach postępowania administracyjnego określonego w ustawie z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267, z późn. zm.) oraz postępowań określonych w działach IV, V i VI ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz postępowań, do których mają zastsowanie przepisy powołanych ustaw. Stosownie do art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyłączenie ustanowione w ww. przepisie rozciąga się również na postępowania, w których przepisy ww. ustaw stosuje sie odpowiednio. Mając zatem na względzie, że skarga wniesiona przez Skarżącego niewątpliwie dotyczyła czynności, (jakkolwiek by ich Skarżący ostatecznie nie doprecyzował), podjętych w ramach postępowania egzekucyjnego, do którego mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego, czynności te nie były objęte zakresem zastosowania art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a. Wprawdzie Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym postanowieniu na ten aspekt sprawy nie wskazał, ale i tak doszedł on do prawidłowego wniosku, że zaskarżone przez Skarżącego czynności nie podlegały kontroli sądu administracyjnego. Nie podlegałyby one tej kontroli również w stanie prawnym sprzed wspomnianej wyżej nowelizacji P.p.s.a. Bezzasadny jest także zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 141 § 4 w zw. z art. 166 oraz w zw. z art. 52 § 1 i § 2 P.p.s.a. Jak już była o tym mowa w analizie zasadności zarzutu skargi kasacyjnej odnoszącego się do naruszenia art. 3 § 2 pkt 4 P.p.s.a., Sąd pierwszej instancji nie wywodził i nie uzasadniał odrzucenia skargi Skarżącego z racji na niewyczerpanie przez niego środków zaskarżenia. W związku z powyższym, nie miał powodu, aby przywoływać w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia art. 52 § 1 i i § 2 P.p.s.a. oraz dokonywać wykładni tych przepisów. Rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji miało charaker czysto formalny - odrzucenie skargi na podstawie art. 58 § 1 pkt 1 P.p.s.a., a z wyżej omówionych powodów Naczelny Sąd Administracyjny uznał je za prawidłowe. Nie miały więc znaczenia obszerne wywody skargi kasacyjnej przytoczone w niej w kontekście art. 188 P.p.s.a. i postulowanego przez Skarżącego stwierdzenia przez Naczelny Sąd Administracyjny bezskuteczności zaskarżonej czynności w oparciu o art. 146 § 1 tej ustawy. Z przedstawionych wyżej względów Naczelny Sąd Administracyjny działając na podstawie art. 184 P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.