II GSK 986/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Jyż (spr.) Sędzia NSA Zbigniew Czarnik Sędzia WSA (del.) Cezary Kosterna po rozpoznaniu w dniu 12 października 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze od wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 3 lutego 2021 r., sygn. akt II SA/Go 621/20 w sprawie ze skargi S. E. w K. n., S. p., Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia [...] sierpnia 2020 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. oddala skargę; 3. zasądza od S. E. w K. n., S. p., Ł. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze 3.000 (trzy tysiące) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim, wyrokiem z dnia 3 lutego 2021 r., uwzględnił skargę S. E. w K. n., S. p., Ł. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia [...] sierpnia 2020 r., w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej, uchylając zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie WIkp. z dnia [...] maja 2019 r. Sąd orzekł również o kosztach postępowania. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie sprawy: w wyniku przeprowadzonej w dniu 28 lipca 2018 r. kontroli środka przewozowego - ciągnika samochodowego wraz z naczepą, którym wykonywany był przez skarżącą przewóz towarów z Holandii na Litwę o nazwie oleje silnikowe, w ilości 2.900 Itr o kodzie CN27101981 wg [...] oraz olejów transmisyjnych w ilości 820 Itr o kodzie CN27101987 wg [...], stwierdzono nieprawidłowości polegające na podaniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym w zgłoszeniu przewozu SENT. W polu "Informacje o towarze – ilość towaru" w zgłoszeniu [...] podano 296 Itr, natomiast z dokumentów przewozowych wynikało, że powinno być 2.900 Itr, zaś w zgłoszeniu [...] podano 101 Itr, a powinno być 820 Itr. Ponadto w obu przypadkach stwierdzono brak wypełnionego pola "numer zezwolenia drogowego". Ustalenia kontroli stały się podstawą decyzji Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia [...] maja 2019 r., którą nałożono na S. E. V. Y. S. P. [...] K. N. z Ł. karę pieniężną w kwocie 20.000 zł za stwierdzone niezgodności dotyczące masy brutto oraz objętości towaru wskazane przez przewoźnika w zgłoszeniu towaru [...] oraz odstąpiono od nałożenia kary pieniężnej za stwierdzone niezgodności dotyczące masy brutto oraz objętości towaru wskazanego przez przewoźnika w zgłoszeniu towarów [...]. Organ stwierdził, że ponieważ w sprawie stwierdzono dwojakiego rodzaju naruszenia przepisów ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (DZ.U. z 2017 r. poz. 708, dalej: ustawa SENT), dotyczące ilości towaru oraz niewykonania obowiązku uzupełnienia zgłoszenia SENT o dane, o których mowa w art. 7 ust. 2 pkt 1 lit. j) ustawy, należało te nieprawidłowości rozpatrzyć łącznie i rozstrzygnąć o karze w trybie art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy. Wskazał, że żadne z podanych przez przewoźnika danych identyfikujących przewożony towar w zakresie masy brutto oraz objętości towaru nie były zgodne z zapisami wymaganymi w zgłoszeniu monitorowania przewozu. Organ stwierdził, że w sprawie nie zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 23 ustawy SENT, gdyż stwierdzona rozbieżność w stosunku do masy towaru wskazanej w zgłoszeniach przekraczała 10%. W zakresie nałożonej kary organ uznał, że w sprawie znajdował zastosowanie art. 2 pkt 16 ustawy SENT, który dawał podstawę do przewozu danego towaru na podstawie jednego zgłoszenia SENT. W momencie przewozu towaru strona mogła skorzystać z powyższego przepisu ustawy o SENT, a wówczas konsekwencją stwierdzonych uchybień byłoby postępowanie z ewentualną jedną karą w wysokości 20.000 zł. Organ uznał, że za odstąpieniem od nałożenia jednej z dwóch należnych kar w kwocie 20.000 zł przemawia interes publiczny, rozumiany jako dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak zaufanie obywateli do organów władzy. Objętą skargą decyzją Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że w związku z podaniem przez przewoźnika danych dotyczących masy brutto oraz objętości towaru niezgodnych ze stanem faktycznym w zgłoszeniach SENT, naruszona została norma określona w art. 7 ust. 2 pkt 1 lit. h) ustawy SENT. Wskazał, że z uwagi na fakt, iż naruszenie w niezgodności towaru co do ilości, masy lub objętości traktowane jest przez ustawodawcę w kategorii poważniejszego uchybienia, należało tę nieprawidłowość rozpatrzeć łącznie i rozstrzygnąć o karze w trybie art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Organ odwoławczy stwierdził, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności nadzwyczajne, czy też zdarzenia losowe które umożliwiałyby odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Sytuacja finansowa spółki dowodziła zaś, że obciążenie karą pieniężną nie wiązało się z zagrożeniem dla jej istotnego interesu. Stwierdził również, że sytuacja przewoźnika nie miała cech nadzwyczajności. Kondycja finansowa spółki nie wskazywała na to, aby musiała sięgnąć do pomocy państwa w celu wywiązania się z obowiązku uregulowania nałożonej kary. Sąd I instancji uwzględniając skargę na tą decyzję wskazał, że badaniu podlegała decyzja o nałożeniu kary pieniężnej za niezgodność dotyczącą masy brutto oraz objętości towaru zgłoszonego przez skarżącą w zgłoszeniu [...], czyli towaru o kodzie CN 27101981. W pozostałym zakresie decyzja organu I instancji nie została przez stronę zaskarżona do organu II instancji, wobec czego w tej części decyzja organu I instancji stała się ostateczna. Sąd I instancji stwierdził, że organy dokonały nieprawidłowej, zawężającej wykładni art. 22 ust. 3 ustawy SENT w zakresie użytego w tym przepisie pojęcia "interes publiczny". Zdaniem Sądu przy ocenie, czy za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawia interes publiczny, należy również uwzględnić, czy podmiot odpowiedzialny za naruszenie prowadził działalność zgodną z prawem i czy w związku z tym naruszeniem doszło do uchybienia w zapłacie należnych podatków. Sąd za bezsporne uznał, że skarżąca działała legalnie oraz przewoziła towar, co do którego organy nie zgłosiły zastrzeżeń (legalny). W toku kontroli okazano dokumenty przewozowe, z których wynikały dane dotyczące masy i objętości przewożonego towaru. Ilość opakowań podana w zgłoszeniu SENT odpowiadała ilości opakowań wynikającej z treści dokumentu przewozowego. Zdaniem Sądu I instancji, nakładanie kar pieniężnych na podstawie przepisów ustawy SENT w związku z oczywistymi omyłkami lub uchybieniami formalnymi podmiotu wysyłającego, odbierającego lub (i) przewoźnika, może naruszać zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Oznacza to, że organy państwowe mają osiągać cel, który służy społeczeństwu, jak najmniejszym jego i poszczególnych jednostek kosztem. Surowość kary wymierzonej przez organ administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara dotyczy. Konieczność stosowania zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP powinno być traktowane, jako kolejny argument przemawiający za tym, aby nakładać kary pieniężne na podstawie przepisów ustawy o SENT tylko wówczas, gdy naruszenie przez określony podmiot obowiązków nałożonych przez racjonalnego ustawodawcę ma charakter na tyle istotny, że może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa. Wobec powyższego Sąd I instancji uznał, że decyzje organów obu instancji zostały wydane z naruszeniem art. 22 ust. 3 ustawy SENT. W podstawie prawnej wyroku podano art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) oraz art. 200 i 205 § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1295., dalej: p.p.s.a.). Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze, skargą kasacyjną zaskarżył w całości wyrok Sądu I instancji zarzucając mu naruszenie: • przepisów prawa materialnego mający istotny wpływa na wynik sprawy, tj.: - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 22 ust. 3 w związku z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie przez Sąd, że w ustalonym stanie faktycznym sprawy zaszły przesłanki umorzenia skarżącej kary pieniężnej w całości, w sytuacji gdy zebrany materiał dowodowy nie daje podstaw do przyjęcia takiego rozstrzygnięcia, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 22 ust 3 w związku z art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT poprzez jego błędną wykładnię i przyjęcie przez Sąd, że brak odstąpienia przez organy od nałożenia przedmiotowej kary stanowi o dokonaniu nieprawidłowej zawężającej wykładni art. 22 ust. 3 ustawy o SENT w zakresie ujętego w nim pojęcia "interesu publicznego", w którym nie leży karanie legalnie działającego podmiotu (przedsiębiorstwa) za jego formalne uchybienia, w sytuacji gdy zgodnie z powołaną normą prawną w interesie publicznym jest przestrzeganie przez profesjonalne podmioty przepisów prawa - tak by była przestrzegana konstytucyjna zasada równości i sprawiedliwości poprzez realizację nałożonych na nie obowiązków, a umorzenie kary pieniężnej za ich naruszanie ma charakter wyjątkowy; • przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 3 § 1, art. 3 § 2, art. 133 § 1 i art. 134 § 1 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit c), w związku z art. 151 p.p.s.a. poprzez uchylenie zaskarżonej decyzji i ją poprzedzającej decyzji Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wlkp. z dnia [...] maja 2019 r. nr [...], pomimo że istniały podstawy do oddalenia skargi; 2. przepisów art. 151 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy o SENT poprze dokonanie niewłaściwej kontroli i wadliwej oceny rozstrzygnięcia w zakresie w jakim organy dokonały oceny stanu faktycznego sprawy i uznały brak podstaw do umorzenia Skarżącej kary pieniężnej w kwocie 20.000 zł, 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), w związku z art. 135 i art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na niewzięciu pod uwagę całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w aktach administracyjnych rozpoznawanej sprawy, w szczególności okoliczności odstąpienia przez organ I instancji od nałożenia części kary pieniężnej, które to uchybienie doprowadziło do błędnej konstatacji i przyjęcie przez Sąd I instancji, że doszło do naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego. Podnosząc te zarzuty organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy poprzez oddalenie skargi strony skarżącej na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia [...] sierpnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej. Kasator wniósł również o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna organu zasługuje na uwzględnienie, albowiem podniesione w niej zarzuty, w świetle motywów ległych u podstaw wyroku Sąd I instancji, skutecznie tenże wyrok podważają. Podstawą uchylenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia [...] maja 2019 r., było stwierdzenie, że "organy dokonały nieprawidłowej, zawężającej wykładni art. 22 ust. 3 ustawy SENT w zakresie użytego w tym przepisie pojęcia "interes publiczny". W ocenie Sądu I instancji przy ocenie, czy za odstąpieniem od nałożenia kary pieniężnej przemawia interes publiczny, należało również uwzględnić, czy podmiot odpowiedzialny za naruszenie prowadził działalność zgodną z prawem i czy w związku z tym naruszeniem doszło do uchybienia w zapłacie należnych podatków". Ponadto Sąd, uznał, że "nakładanie kar pieniężnych na podstawie przepisów ustawy SENT w związku z oczywistymi omyłkami lub uchybieniami formalnymi podmiotu wysyłającego, odbierającego lub (i) przewoźnika, może naruszać zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Oznacza to, że organy państwowe mają osiągać cel, który służy społeczeństwu, jak najmniejszym jego i poszczególnych jednostek kosztem. Surowość kary wymierzonej przez organ administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara dotyczy. Konieczność stosowania zasady proporcjonalności wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP powinno być traktowane, jako kolejny argument przemawiający za tym, aby nakładać kary pieniężne na podstawie przepisów ustawy SENT tylko wówczas, gdy naruszenie przez określony podmiot obowiązków nałożonych przez racjonalnego ustawodawcę ma charakter na tyle istotny, że może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa". Naczelny Sąd Administracyjny oceny tej nie podziela, przede wszystkim zaś nie podziela stanowiska Sądu I instancji co do zawężenia przez organ pojęcia "interesu publicznego" przy ocenie wystąpienia przesłanek odstąpienia wymierzenia kary za stwierdzone naruszenia. Wskazania wymaga, że w orzecznictwie jaki i w doktrynie ukształtował się pogląd, który Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w tej sprawie podziela, że przepisy ustawy SENT mają charakter bezwzględnie obowiązujący i nie przewidują wartościowania przyczyn naruszenia przez odpowiedzialne podmioty zasad systemu monitorowania drogowego przewozu tzw. wrażliwych towarów. Zostały przy tym tak ukształtowane, że przewidują sankcje pieniężne za obiektywne stwierdzony fakt naruszenia przepisów. Kary pieniężne nakładane w trybie administracyjnym decyzją właściwego naczelnika urzędu celno-skarbowego są bowiem niezależne od winy odpowiedzialnego podmiotu. Nałożenie kary jest obligatoryjne. Instytucja możliwości odstąpienia od wymierzenia kary, statuowana w art. 22 ust. 3 ustawy o SENT, a warunkowana wystąpieniem w danej sprawie "ważnego interesu przewoźnika" lub "interesu publicznego" jest instytucją wyjątkową. Jak podkreślił NSA w wyroku z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 1498/19: "ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do ww. pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (...) w interesie publicznym leży, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisy prawa – tak by była przestrzegana konstytucyjna zasada równości i sprawiedliwości. Wysokie, nieuchronne, kary o charakterze odstraszającym mają oddziaływać prewencyjnie na przewoźników (...) uzasadnienie projektu ustawy o SENT, w którym wskazano, że ratio legis tej ustawy jest zmniejszenie szarej strefy oraz uszczelnienie systemu podatkowego poprzez poddanie monitoringowi transportu towarów wrażliwych, tj. uznanych przez ustawodawcę za takie, które mogą być wykorzystywane do oszustw podatkowych." Wskazania również wymaga, że posłużenie się przez ustawodawcę w treści art. 22 ust. 3 ustawy o SENT nieostrymi pojęciami: "ważny interes przewoźnika" i "interes publiczny" oznacza brak określonego katalogu przesłanek i wymaga wypełnienia ich treści w konkretnej sprawie przez odwołanie się do całokształtu konkretnych okoliczności i faktów. Ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do tych pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Niewątpliwie nadzwyczajne, losowe sytuacje jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin, skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika. Pojęcie "ważny interes przewoźnika" należy interpretować analogicznie do "ważnego interesu podatnika", o jakim stanowi art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej. Pojęcia tego nie należy ograniczać jedynie do sytuacji nadzwyczajnych, losowych, na które strona postępowania nie miała wpływu. Ważny interes podatnika (przewoźnika) to również sytuacja ekonomiczna, życiowa, możliwość zarobkowania itp. Z kolei zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie podkreśla się, że interes publiczny to dyrektywa postępowania nakazująca respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, równość, bezpieczeństwo i zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, a także wyeliminowanie sytuacji, gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy (por wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2019 r., sygn. akt. II GSK 360/19). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że organy rozstrzygając w przedmiocie stwierdzonych naruszeń odnośnie niezgodności masy brutto oraz objętości towaru w zgłoszeniach [...] i [...], oceniając możliwość zastosowania instytucji odstąpienia od nałożenia kary, o jakiej mowa w art. 22 ust. 3 ustawy SENT, nie dokonały zawężającej, jak stwierdził to Sąd I instancji, wykładni pojęcia "interesu publicznego". Zauważyć w tym miejscu należy, że nie budzi wątpliwości Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak również nie budziła wątpliwości Sądu I instancji, dokonana przez organ analiza "ważnego interesu przewoźnika", o jakiej mowa w powołanym art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Analiza nadesłanych przez pełnomocnika skarżącej dokumentów i oświadczeń obrazujących jej sytuację finansową i kondycję majątkową w aspekcie dochodów i obciążeń spółki, wskazuje na prawidłowość oceny organów, iż w odniesieniu do skarżącej nie wystąpiły okoliczności wyróżniające ją od sytuacji innych podatników; obciążenie karą nie wiąże się z zagrożeniem dla spółki jej istotnego interesu i nie spowoduje drastycznego pogorszenia sytuacji finansowej strony w taki sposób, aby była ona zmuszona do wyzbycia się majątku trwałego lub aby brakowało jej środków na bieżącą działalność gospodarczą. Jak już wspomniano, analiza rozstrzygnięć organów nie wskazuje aby oceniając przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pod kątem "interesu publicznego", organy dokonały zawężającej interpretacji tego pojęcia, co skutkować miało niepełnym lub niekompletnym rozważaniem tej przesłanki warunkującej zastosowanie w sprawie art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Jak wynika z treści obu rozstrzygnięć organów, miały one na uwadze, oceniając przesłanki odstąpienia od wymierzenia kary za stwierdzone naruszenia, wpływ tejże kary na możliwość wystąpienia przez stronę o pomoc finansową do państwa, jak również oceniły inne istotne przesłanki uzasadniając odstąpienie od nałożenia kary z uwagi na ważny interes publiczny. Istotnym w aspekcie omawianej przesłanki z art. 22 ust. 3 ustawy SENT, jest okoliczność, która jak wynika z treści merytorycznej części uzasadnienia zaskarżonego wyroku nie została przez Sąd I instancji wzięta pod rozwagę w zakresie podnoszonej przez tenże Sąd możliwości naruszenia zasady proporcjonalności przy wymierzaniu kary, był fakt, iż organy miały na uwadze okoliczność stwierdzenia dwóch naruszeń związanych ze zgłoszeniami SENT i znacznej dolegliwości wymierzenia odrębnych kar za każde z tych naruszeń. Przypomnieć należy, że w toku kontroli stwierdzono niezgodności dotyczące masy brutto oraz objętości towaru wskazane przez przewoźnika w zgłoszeniu towaru [...] i zgłoszeniu [...]. Stwierdzone niezgodności, stosowanie do art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, a więc stwierdzenia, że towar nie odpowiada co do rodzaju, ilości, masy lub objętości towarowi wskazanemu przez przewoźnika w zgłoszeniu, obwarowane jest karą w wysokości 20.000 zł. W stanie faktycznym przedmiotowej sprawy oznaczałoby to nałożenie na skarżącą, w związku z dwoma zgłoszeniami kar w łącznej wysokości 40.000 zł. Jak natomiast wynika z treści decyzji organów, mając na uwadze regulację z art. 2 pkt 16 ustawy SENT, uznały, że przewożony towar mógł być zgorszony w jednym dokumencie SENT co wiązało się z nałożeniem kary za jedno naruszenie, nie zaś za dwa naruszenia w dokumentach SENT, a czego faktyczną konsekwencją było odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej za stwierdzone niezgodności dotyczące masy brutto oraz objętości towaru wskazanego przez przewoźnika w zgłoszeniu towarów [...]. Tak przyjęty sposób rozstrzygnięcia sprawy przemawia za uznaniem, że organ miał na uwadze interes publiczny w aspekcie dyrektywy respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, w tym zaufania obywateli do organów państwa. Reasumując, Sąd I instancji dokonał wadliwej oceny rozstrzygnięć organów w zakresie zastosowania regulacji z art. 22 ust. 3 ustawy o SENT, umożliwiającej odstąpienie od nałożenia kary, gdyż brak było podstaw do przypisania organom działania o charakterze profiskalnym w ustalonym i niespornym stanie faktycznym sprawy jak również brak było podstaw do uznania, że w sprawie nie wzięta została przez organy pod uwagę zasada proporcjonalności. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że w sprawie brak było podstaw do uchylenia zaskrzonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia [...] sierpnia 2020 r., oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia [...] maja 2019 r., na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Powyższe rozważania czynią również niezasadną wywiedzioną przez stronę skargę w zakresie, w jakim zarzucała ona naruszenie art. 22 ust. 3 ustawy SENT. Odnosząc się do zarzutów skargi w zakresie naruszenia przepisów art. 7 ust. 2 pkt. 1 lit. h) oraz art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT, również i te zarzuty uznać należy za niezasadne. Wskazania wymaga, że z treść dokumentów przewozowych wynikało, iż przewoźnika w zgłoszeniu [...] zawarł dane dotyczą ilości opakowań, w których znajdował się towar CN 27101981, bez uwzględnienia pojemności tych opakowań. Skarżąca w zgłoszeniu SENT jako objętość towaru podała 296 Iitrów, podczas gdy z dokumentów przewozowych wynikało, że objętość danego towaru wynosiła 2.900 Iitrów. Wskazania również wymaga, że systemowi monitorowania przewozu podlega przewóz towaru, klasyfikowanego do kodu CN 2710, jeżeli masa brutto przesyłki towarów objętych tą pozycją przekracza 500 kg lub jej objętość przekracza 500 litrów. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 4 pkt 2 lit. b) ustawy SENT wyłączony jest z systemu monitorowania przewozu, przewóz towarów objętych pozycjami CN 2710 w opakowaniach jednostkowych nie większych niż 11 litrów. Skoro zatem dokumenty przewozowe nie określały pojemności jednostkowej opakowań, w których przewożone były oleje silnikowe i wskazywały, że objętość towaru wynosiła 2.900 Itr, zaś z skarżąca jako objętość towaru podała 296 Itr, to zasadnym było stwierdzenie przez organ, że towar nie odpowiadał co do masy i objętości towarowi wskazanemu przez przewoźnika w zgłoszeniu, w konsekwencji zaś wymierzenie stronie kary na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 2 ustawy SENT. Powyższe czyni skargę spółki niezasadną w całości i jako taką w całości należy ją oddalić. Mając powyższe na uwadze, uznając istotę sprawy za dostatecznie wyjaśnioną, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 188 w zw. z art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w punkcie 1 i 2 sentencji. O kosztach jak w punkcie 3 sentencji, postanowiono na podstawie art. 203 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 265), gdzie na wysokość zasądzonej na rzecz organu kwoty zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego składało się wynagrodzenie pełnomocnika organu występującego w sprawie po raz pierwszy, ustalonego stosownie do wartości przedmiotu zaskarżenia w wysokości 2.700 zł oraz uiszczonego przez organ wpisu od skargi kasacyjnej w kwocie 300 zł.