II GSK 2121/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Cezary Pryca Sędzia NSA Dorota Dąbek Sędzia del. WSA Jacek Czaja (spr.) po rozpoznaniu w dniu 30 listopada 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 9 czerwca 2021 r. sygn. akt II SA/Go 374/21 w sprawie ze skargi O. E. & V. S. spółki z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z dnia 5 lutego 2021 r. nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze na rzecz O. E. & V. S. spółki z o.o. z siedzibą w S. 1800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wyrokiem z 9 czerwca 2021 r., sygn. akt II SA/Go 374/21, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), po rozpoznaniu sprawy ze skargi O. spółki z o.o. z siedzibą w S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze z 5 lutego 2021 r., nr [...], w przedmiocie kary pieniężnej za niewykonanie obowiązków określonych w przepisach ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów, uchylił zaskarżoną decyzję oraz decyzję Naczelnika Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wlkp. z 1 października 2019 r., nr [...], a nadto zasądził od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze na rzecz O. spółki z o.o. z siedzibą w S. 2217 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Sąd pierwszej instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia. Funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej, 8 lutego 2018 r. o godz. 16:13 na byłym przejściu granicznym w Świecku, przeprowadzili kontrolę zestawu przewozowego - ciągnika marki S. o nr rejestracyjnym [...] wraz z naczepą ciężarową o nr rejestracyjnym [...], którym wykonywano przewóz drogowy towaru ze Szczecina do Słubic przez przewoźnika O. spółkę z o.o. z siedzibą w S. (dalej: spółka). Przewożono nim olej napędowy do silników w ilości 30000 litrów, klasyfikowany do kodu PKWiU 19.20.26. W toku przeprowadzonej kontroli kierujący tym zestawem samochodowym przedstawił numer referencyjny SENT [...]. Po sprawdzeniu w systemie monitorowania drogowego przewozu towarów i porównaniu ich z danymi w dokumentach przewozowych stwierdzono nieprawidłowości w systemie SENT, polegające na wskazaniu nieprawidłowego numeru rejestracyjnego naczepy (w polu "numer naczepy" podano: [...], a powinno być [...]), o którym mowa w art. 5 ust. 4 pkt 3 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów (Dz.U. z 2018 r., poz. 2332 ze zm.; aktual. t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 859 ze zm., dalej: ustawa SENT), w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli. Po poinformowaniu kierowcy o konieczności modyfikacji numeru naczepy w systemie SENT, dane zostały prawidłowo uzupełnione. Decyzją z 16 maja 2018 r. Naczelnik Lubuskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wlkp. nałożył na spółkę karę pieniężną w wysokości 10.000 zł za zgłoszenie danych niezgodnych ze stanem faktycznym w uzupełnianym zgłoszeniu przewozu towarów SENT [...]1. Podstawę prawną wydanej decyzji stanowił art. 207 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.; dalej: O.p), art. 24 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 5 ust. 4 pkt 3, art. 26 ust. 1, 2 i 5 ustawy o SENT. Decyzją z 8 marca 2019 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie uchylił w całości decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Po ponownym rozpoznaniu sprawy, decyzją z 1 października 2019 r., organ pierwszej instancji nałożył na spółkę karę pieniężną w kwocie 10.000 zł za zgłoszenie przez przewoźnika danych niezgodnych ze stanem faktycznym w uzupełnianym zgłoszeniu przewozu towarów. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze (dalej: DIAS) decyzją z 5 lutego 2021 r., na postawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., art. 24 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 4 pkt 3, art. 26 ust. 1, 2 i 5 ustawy o SENT utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu wskazał, że wydając decyzję uwzględnił okoliczności faktyczne ustalone podczas kontroli, z których wynika, że przewoźnik zgłosił dane niezgodne ze stanem faktycznym w systemie SENT [...], polegające na wskazaniu nieprawidłowego numeru rejestracyjnego naczepy. Organ odwoławczy, odnosząc się do podnoszonego przez stronę zarzutu naruszenia art. 24 ust. 1 pkt. 2 ustawy SENT wyjaśnił, że organ I instancji oparł się wyłącznie i w całości na ustalonym stanie faktycznym sprawy, a przewożony przez spółkę towar – olej napędowy do silników, klasyfikowany do kodu PKWiU 19.20.26, należał do grupy towarów wrażliwych, których przewóz został objęty szczególnym nadzorem. Przewóz tego rodzaju towaru wymagał zatem od przewoźnika konieczności przestrzegania ściśle określonych obowiązków, wynikających z ustawy SENT. Organ II instancji wskazał, że przewoźnikiem towaru mógł być jedynie podmiot posiadający licencję na wykonywanie transportu drogowego rzeczy. Od podmiotu profesjonalnie zajmującego się przewozem drogowym rzeczy należy oczekiwać znajomości obowiązujących przepisów związanych z ich przewozem, których ze szczególnym uwzględnieniem powinien przestrzegać. Zdaniem DIAS do skarżącej spółki należało takie zorganizowanie procedury transportu, obejmującej w tym przypadku dokonanie aktualizacji zgłoszenia, aby dane w nim wskazane były kompletne i prawidłowe oraz aby przewóz realizowano zgodnie z informacjami w tym zgłoszeniu podanymi. Nadto DIAS zaznaczył, że uzupełnienie zgłoszenia SENT po wszczęciu kontroli w żaden sposób nie konwaliduje ujawnionych naruszeń. DIAS podał, że organ I instancji poinformował stronę skarżącą o instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej na podstawie art. 24 ust. 3 ustawy SENT oraz powiadomił o możliwości przedstawienia dokumentów, które mogłyby stanowić podstawę do ewentualnego zastosowania powołanego przepisu. Organ I instancji, zgodnie z wytycznymi zawartymi w decyzji DIAS w Warszawie z 8 marca 2019 r., podjął działania mające na celu ustalenie sytuacji ekonomicznej skarżącej spółki. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wlkp. po dokonaniu analizy zgromadzonych oraz przedłożonych przez pełnomocnika spółki dokumentów ustalił, że strona nie posiada zaległości podatkowych, nie jest wobec spółki prowadzone postępowanie egzekucyjne; spółka w 2019 r. nie występowała z wnioskiem o ułatwienia płatnicze; na dzień 9 września 2019 r. spółka nie posiadała zaległości z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne. W 2018 r. strona skarżąca osiągnęła przychody w kwocie 2.848.540.383,77 zł, które po pomniejszeniu o koszty wykazały dochód w kwocie 34.242.696,17 zł. Strona skarżąca nie była beneficjentem pomocy de minimis oraz nie przedstawiła formularza informacji wymaganego przy ubieganiu się o pomoc de minimis. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego w Gorzowie Wlkp. ustalił również, że spółka na platformie PUESC na dzień 23 września 2019 r. zarejestrowała 48500 zgłoszeń, w tym 1311 poddano kontroli przez funkcjonariuszy celno-skarbowych i jedynie w 5 przypadkach zarejestrowano nieprawidłowości. W ocenie DIAS nałożona na spółkę kara pieniężna w kwocie 10.000 zł, przy uwzględnieniu jej sytuacji majątkowej, nie spowoduje pogorszenia tej sytuacji i konieczności wyzbycia się majątku trwałego lub braku środków na bieżącą działalność gospodarczą spółki. Organ podkreślił także, że w sprawie nie wystąpiły okoliczności nadzwyczajne, czy też zdarzenia losowe, które umożliwiałyby odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, zaistniała nieprawidłowość wynikała z braku rzetelności ze strony przewoźnika, a subiektywne przekonanie strony o potrzebie zastosowania ulgi nie może być utożsamiane z ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Odstąpienie w takim przypadku od nałożenia kary pieniężnej, będącej skutkiem działania strony, niezgodnego z obowiązującym porządkiem prawnym, nie może być uznane za działanie w interesie publicznym, z korzyścią dla ogółu. W interesie publicznym bowiem leży przestrzeganie przez podmioty wskazane w ustawie SENT nałożonych na nie obowiązków i egzekwowanie przez właściwe organy państwowe ich przestrzegania. Organ odwoławczy podkreślił, że nienałożenie kary za stwierdzone uchybienie stanowiłoby zachwianie zasady proporcjonalności, a spółka znalazłaby się w pozycji uprzywilejowanej względem innych podmiotów, które z różnych przyczyn nie dokonują, bądź też dokonują nieprawidłowych zgłoszeń SENT i ponoszą odpowiedzialność z tego tytułu. W ocenie DIAS organ I instancji, rozstrzygając sporną kwestę, wziął pod uwagę wszystkie zgromadzone w sprawie dowody, w sposób wyczerpujący rozpatrzył je oraz dokonał ich analizy i oceny, z uwzględnieniem wszystkich okoliczności. a tym samym nie naruszył przepisów art. art. 122 i art. 187 O.p. Uchylając zaskarżone decyzje sąd pierwszej instancji wskazał, że w sprawie bezsporne było, że strona skarżąca była przewoźnikiem towaru (olej napędowy do silników o masie 30000 litrów) podlegającego obowiązkowej rejestracji w systemie SENT (kod PKWiU 19.20.26) który podlega monitorowaniu stosownie do przepisów ustawy SENT. W toku przeprowadzonej w dniu 8 lutego 2018 r. kontroli funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej stwierdzili nieprawidłowości w zgłoszeniu SENT, polegające na podaniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym (art. 5 ust. 4 pkt 3 w brzmieniu obowiązującym w dniu kontroli), tzn. w polu dotyczącym numerów rejestracyjnych środka transportu podano numer naczepy [...], a winno być [...]. Sąd wskazał, że podziela stanowisko wyrażone w orzecznictwie, że właściwe odczytanie klauzuli interesu publicznego jako przewidzianej w art. 24 ust. 3 ustawy o SENT przesłanki odstąpienia od nałożenia kary, powinno nastąpić z uwzględnieniem zasady proporcjonalności, a zatem organ winien rozważyć, czy przewidziana sankcja stanowi w konkretnym stanie faktycznym dolegliwość proporcjonalną ze względu na cel jej wprowadzenia, czy też jest niewspółmiernie dolegliwa, przez co zasada proporcjonalności zostaje naruszona. Jeżeli sankcja, która miałaby być zastosowana jest nadmierna (dolegliwa w stopniu większym niż jest to niezbędne dla osiągnięcia założonego celu) to klauzula interesu publicznego nakazuje odstąpienie od nałożenia kary. W ocenie sądu pierwszej instancji organy orzekające w sprawie dokonały błędnej, zawężającej interpretacji pojęcia interesu publicznego, bez uwzględnienia zasady proporcjonalności. Prowadząc postępowanie organy obydwu instancji powinny mieć na uwadze, że każdorazowo sprawę należy rozpatrzeć z uwzględnieniem konkretnych okoliczności danej sprawy, przy czym stwierdzone naruszenie dotyczyło jednego elementu (błędne podanie numeru rejestracyjnego naczepy) o formalnym charakterze, które zostało usunięte już w trakcie kontroli drogowej. WSA stwierdził także, że nie można również pominąć, że ilość przypadków naruszeń przez spółkę ustawy SENT (5 przypadków w stosunku do 48500 zarejestrowanych zgłoszeń) przemawia za zasadnością odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. WSA podkreślił, że organ nie wskazuje, że z powodu tego uchybienia Skarb Państwa poniósł jakiekolwiek szkody lub uszczuplenia w swoich dochodach. Zdaniem WSA, nakładanie kar pieniężnych na podstawie przepisów ustawy SENT w związku z oczywistymi omyłkami lub uchybieniami formalnymi podmiotu wysyłającego, odbierającego lub (i) przewoźnika, może naruszać zasadę proporcjonalności, która nakazuje organom państwowym użycie jedynie takich środków, które są niezbędne dla osiągnięcia konkretnego celu. Surowość kary wymierzonej przez organ administracyjny nie może być nieproporcjonalna do przewinienia, którego kara dotyczy. Konieczność stosowania zasady proporcjonalności, wywodzonej z art. 31 ust. 3 Konstytucji, powinna być traktowana jako kolejny argument przemawiający za tym, aby nakładać kary pieniężne na podstawie przepisów ustawy SENT w sytuacji, gdy naruszenie przez określony podmiot obowiązków nałożonych przez racjonalnego ustawodawcę ma charakter na tyle istotny, że może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa. W ocenie WSA z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że rozważając przesłanki odstąpienia od nałożenia kary organy dokonał zawężającej wykładni pojęcia "interes publiczny". Wprawdzie organ odwoławczy odwoływał się do wyroku NSA wydanego w sprawie II GSK 220/20, przytaczając treść jego uzasadnienia, jednakże uczynił to w sposób wybiórczy (wiążąc przykładowo oczywiste omyłki jedynie z wątpliwościami dotyczącymi wykładni i stosowania przepisów ustawy o SENT), pomijając szereg jego fragmentów, dotyczących okoliczności jakie są istotne przy badaniu interesu publicznego, zwłaszcza w kontekście konieczności stosowania zasady proporcjonalności. W rzeczywistości powołując się na powyższe orzeczenie organ odwoławczy dokonał interpretacji interesu publicznego w sposób sprzeczny z zawartym w jego uzasadnieniu wyjaśnieniem tego pojęcia, wyprowadzając diametralnie odmienne wnioski, stwarzając jedynie pozory przeprowadzenia oceny według kryteriów w nim zawartych. W konkluzji WSA wskazał, że organy dokonały zawężającej wykładni art. 24 ust. 3 ustawy SENT, która miała istotny wpływ na wynik sprawy, jak i naruszyły art. 120, art. 121 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 O.p., albowiem nie przeprowadziły prawidłowej oceny przesłanki "interesu publicznego" oraz jej zastosowania w sprawie i ponownie rozpoznając sprawę organy muszą rozważyć, czy wymierzenie stronie skarżącej kary pieniężnej leży w interesie publicznym, który powinien być odczytywany z uwzględnieniem konstytucyjnej zasady proporcjonalności. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku złożył Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Zielonej Górze i zaskarżając wyrok w całości, wniósł o jego uchylenie w całości i merytoryczne rozpoznanie sprawy, w razie uznania, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona, ewentualnie jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Gorzowie Wielkopolskim, oraz zasądzenie na rzecz organu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonemu wyrokowi, na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., zarzucono: I. naruszenia przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 151 p.p.s.a. polegające na dokonaniu niewłaściwej oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji i w konsekwencji jej uchylenie wraz z poprzedzającą decyzją organu I instnacji, pomimo że istniały podstawy do oddalenia skargi; 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 o.p. poprzez niesłuszne przyjęcie przez Sąd, iż postępowanie prowadzone przez organ administracji publicznej naruszało ww. zasady ogólne, a organy nie przeprowadziły prawidłowej oceny przesłanki "interesu publicznego" podczas gdy organy wszechstronnie rozpatrzyły zebrany w sprawie materiał i wyprowadziły z niego logiczne wnioski, dokonując prawidłowej i zgodniej z obowiązującymi przepisami oceny przesłanki "interesu publicznego", co znalazło wyraz w uzasadnieniu decyzji będącej przedmiotem rozpoznania przez Sąd; Naruszenie ww. przepisów miało istotny wpływ na wynik sprawy, albowiem gdyby Sąd nie uznał, iż strona przeciwna naruszyła ww. przepisy postępowania mógłby wydać wyrok oddalający skargę. II. oraz naruszenie prawa materialnego, tj.: a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w powiązaniu z art. 24 ust. 3 i art. 24 ust 1 pkt 2 ustawy o SENT) poprzez błędną wykładnię ww. przepisów i pojęcia "interesu publicznego" polegającą na przyjęciu, że organ każdorazowo winien rozważyć dolegliwość sankcji oraz, że możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej powinna każdorazowo zostać powiązana z koniecznością uprawdopodobnienia przez organy podatkowe, że wykazane uchybienie podmiotu wysyłającego bądź przewoźnika może skutkować uszczupleniem dochodów podatkowych budżetu państwa oraz powinno być powiązane z oceną uchybień formalnych w dokonanym zgłoszeniu, podczas gdy brak jest podstaw do różnicowania odpowiedzialności podmiotów w zależności od przyczyny niedopełnienia obowiązków wynikających z ustawy o SENT czy stopnia zawinienia, gdyż ustawa nie przewiduje możliwości odstąpienia od nałożenia kary z powodu braku winy podmiotu przy wpisaniu w zgłoszeniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym oraz powstaniem uszczupleń dochodów podatkowych budżetu państwa, b) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 24 ust. 3 ustawy o SENT poprzez jego niewłaściwą wykładnię dokonaną przez Sąd, skutkującą uznaniem że w sprawie wystąpiła przesłanka "interesu publicznego" uzasadniająca odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, i skutkującą uznaniem, że zachodzi konieczność zastosowania tego przepisu, podczas gdy całokształt okoliczności wskazuje, iż przesłanka ta nie wystąpiła, a tym samym brak jest podstaw do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ przedstawił argumenty na poparcie podniesionych zarzutów. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Spółka wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna jest niezasadna. Na wstępie przypomnieć należy, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. NSA stwierdza, że w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a., jak też nie zachodzą przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenie oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania – art. 189 p.p.s.a. Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał skargę kasacyjną w zakresie wytyczonym jej granicami – określonymi poprzez sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty. Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: naruszenie prawa materialnego, przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.); naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Określenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, ma w postępowaniu kasacyjnym istotne znaczenie, gdyż Naczelny Sąd Administracyjny nie może poddać merytorycznej ocenie wadliwie postawionych zarzutów skargi kasacyjnej jeśli przy tym nie jest możliwa ich rekonstrukcja na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej. Wskazana zasada jest związana z ustawowo określonym modelem kontroli instancyjnej w postępowaniu sądowoadministracyjnym, w którym rozpoznanie sprawy przez NSA ogranicza się do oceny trafności podniesionych w skardze kasacyjnej zarzutów, wykluczając ponowne rozpoznanie sprawy w całości – art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a. (zob. uchwała NSA z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09). Skarga kasacyjna w niniejszej sprawie zawiera zarzuty oparte na obydwu wyżej wymienionych podstawach kasacyjnych, przy czym istota wszystkich zarzutów sprowadza się do zakwestionowania przyjętej przez sąd pierwszej instancji wykładni przepisu prawa materialnego – art. 22 ust. 3 ustawy SENT (pkt a i b petitum skargi kasacyjnej). W ocenie NSA, biorąc pod uwagę istotę sprawy, konieczne jest odniesienie się do tej spornej kwestii w pierwszej kolejności. Autor skargi kasacyjnej zarzucił, że WSA zastosował błędną wykładnię przepisów art. 24 ust. 3 i art. 24 ust 1 pkt 2 ustawy o SENT oraz pojęcia "interesu publicznego", polegającą na przyjęciu, że organ każdorazowo winien rozważyć dolegliwość sankcji, a nadto, że możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej powinna każdorazowo zostać powiązana z ustaleniem, czy uchybienie podmiotu wysyłającego bądź przewoźnika może powodować uszczuplenie dochodów podatkowych budżetu państwa, jak też powiązana z oceną uchybień formalnych w dokonanym zgłoszeniu. Zarzut ten jest niezasadny. W cyt. ustawie o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów, ustawodawca dopuścił możliwość odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w przypadkach uzasadnionych interesem publicznym, a więc przewidział, że wystąpią sytuacje, w których odstąpienie od dochodzenia należności z tego tytułu będzie zbieżne z tym interesem. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że pojęcie interesu publicznego, określonego w przepisach tej ustawy należy rozumieć szerzej, niż tylko jako przestrzeganie prawa poprzez realizację nałożonych obowiązków. Należy więc brać pod uwagę takie elementy, jak: proporcjonalność danej kary; relację pomiędzy wysokością kar nałożonych za przewozy – dokonywane w tym samym czasie i tym samym transportem – do dochodu przewoźnika z tych przewozów; czy stwierdzone uchybienia stwarzają realne zagrożenia interesów Skarbu Państwa; czy są dokonywane w ramach oszustwa, czy też innych przestępstw; czy nałożenie kary pieniężnej na miało charakter prewencyjny, czy też dyscyplinujący w odniesieniu do kolejnych przewozów. Przy analizie przesłanek odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej nie można zatem pominąć okoliczności, w jakich nastąpiło naruszenie, przyczyn powstałego naruszenia, okoliczności towarzyszących i jego konsekwencji (zob. wyrok NSA z 18 maja 2020 r., sygn. akt II GSK 220/20). Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, ten kierunek interpretacji uwzględnia rezultat zastosowania reguł celowościowych i funkcjonalnych wykładni art. 24 ust. 3 ustawy o SENT, który wskazuje, że sprzeczny jest z interesem publicznym automatyzm w działaniu organów administracji, wyrażający się w nakładaniu kar pieniężnych na podmioty, które – co do zasady – działają zgodnie z prawem, a popełniły jedynie nieistotne błędy lub pomyłki w zgłoszeniu SENT. Akceptacja takiego działania organów, wynikająca z pominięcia rezultatu prawidłowej wykładni art. 24 ust. 3 ustawy o SENT, naruszałaby normę prawną zawartą w tym przepisie. Ponadto w orzecznictwie sądów administracyjnych podnosi się także, że odmienny od wyżej wyrażonego pogląd byłby sprzeczny z wymogami kreowania zaufania w relacji obywatel – organy administracji publicznej, gdyż trudno utożsamiać interes publiczny z nakładaniem na działającego legalnie przewoźnika dolegliwą karę pieniężną tylko z tej przyczyny, że dopuścił się on pewnych uchybień formalnych, jeżeli uchybienia te nie stanowiły realnego zagrożenia interesów Skarbu Państwa w postaci możliwości szczuplenia dochodów budżetowych, a uchybienia te niezwłocznie zostały usunięte w całości lub w znacznej części. Podkreślić należy, że z pojęciem interesu publicznego, określonym w omawianym przepisie, wiąże się nie tylko obowiązek ponoszenia danin publicznych, lecz również proporcjonalność wymierzania kar, co każdorazowo musi uwzględniać organ w trakcie postępowania. Ocena ta musi być zindywidualizowana, a więc odnosząca się zarówno do sytuacji zobowiązanego podmiotu, jak i okoliczności, w których doszło do naruszenia oraz jego wagi z punktu widzenia interesu publicznego. Przyjmuje się, że do takich okoliczności zalicza się między innymi to, czy ów podmiot prowadził działalność zgodną z prawem oraz czy doszło do uchybienia obowiązkowi uiszczenia daniny publicznej (zob. m.in. wyrok NSA z 21 listopada 2019 r., sygn. akt II GSK 1133/19; wyrok WSA w Krakowie z 11 września 2019 r., sygn. akt III SA/Kr 450/19; wyrok WSA we Wrocławiu z 6 grudnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wr 423/18). Z tych względów, biorąc pod uwagę zaprezentowany wyżej kierunek wykładni art. 24 ust. 3 ustawy o SENT, uznać należało, że sąd pierwszej instancji nie naruszył prawa zobowiązując organ do zbadania przesłanki "interesu publicznego" i "ważnego interesu przewoźnika", w szczególności poprzez rozważenie, czy nałożenie na spółkę kary pieniężnej odpowiada, w okolicznościach sprawy, celowi określonemu w tej ustawie przez ustawodawcę. NSA zauważa przy tym, że sąd pierwszej instancji wprost wskazał, że jest poza sporem, że w toku przeprowadzonej 8 lutego 2018 r. kontroli funkcjonariusze Służby Celno-Skarbowej stwierdzili nieprawidłowości w zgłoszeniu SENT, polegające na podaniu danych niezgodnych ze stanem faktycznym (art. 5 ust. 4 pkt 3), tzn. w polu dotyczącym numerów rejestracyjnych środka transportu podano numer naczepy ZS82ZIHA, a winno być ZS821HA, a kwestią sporną jest to, czy prawidłowo organy rozważyły przesłanki odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określone w art. 24 ust. 3 ustawy SENT. Skoro więc organ naruszył przepis art. 24 ust. 3 ustawy SENT, co Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił w wyżej poczynionych rozważaniach, niezasadne okazały się także pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej, w ramach których autor skargi kasacyjnej odwoływał się do własnej – odmiennej od wyrażonej przez WSA – wykładni przepisu art. 24 ust. 3 ustawy SENT, którą NSA w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę uznał za błędną. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał za nieusprawiedliwione zarzuty naruszenia przepisów postępowania zawarte pkt 1 i 2 petitum skargi kasacyjnej. Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. Orzeczenie o kosztach postępowania kasacyjnego uzasadnia przepis art. 204 pkt 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r., poz. 265).