I SA/Gl 1346/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel (spr.), Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Adam Nita, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 14 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi A S.A. w K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2017 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...], nr [...]; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 12.722 (dwanaście tysięcy siedemset dwadzieścia dwa) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej "SKO" lub "Kolegium") ‒ działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm., dalej "O.p.") ‒ utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z [...] r. nr [...] określająca podatnikowi A S.A. w K. (dalej "Spółka" lub "Skarżąca") wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił następujący stan faktyczny i prawny. Decyzją z [...] r. organ I instancji określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie [...] zł przyjmując do opodatkowania: - wartość budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynoszącą [...] zł, - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2, - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2. Organ wyjaśnił, że Spółka uchybiła obowiązkowi wynikającemu z § 7 uchwały Rady Miejskiej w Bytomiu z dnia 28 kwietnia 2010 r. nr LXII/876/1 w sprawie zwolnień od podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji i tworzenie nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją na terenie Miasta Bytomia (Dz. Urz. Woj. Śląskiego z 2010 r. Nr 96, poz. 1536; dalej "Uchwała"), polegającemu na przedstawieniu w terminie do 15 stycznia i 15 lipca każdego roku informacji o wysokości zatrudnienia w przedsiębiorstwie wg stanu na dzień 31 grudnia i 30 czerwca danego roku, z zastosowaniem odpowiedniego formularza (którego wzór stanowi załącznik do rozporządzenia Rady Ministrów). Stosownie do § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały przedsiębiorca traci prawo do zwolnienia, gdy nie przedstawi dokumentów, o których mowa w § 7. Organ wskazał, że w 2015 r. Spółka złożyła wymagane przepisami prawa miejscowego dokumenty, co było warunkiem skorzystania ze zwolnienia przez okres 4 lat licząc od 1 stycznia 2016 r. Przeprowadził postępowanie wyjaśniające, dla zbadania czy w korespondencji przesłanej do Urzędu Miasta w okresie od 1 stycznia do 10 lutego 2018 r. znalazła się dokumentacja wymagana w Uchwale. Weryfikacja korespondencji wpływającej do Urzędu, w tym skierowanej do Wydziału Inżynierii Środowiska nie potwierdziła twierdzeń Spółki co do tego, że złożyła ona w przewidzianym terminie sprawozdania. Spółka (reprezentowana przez radcę prawnego) wniosła odwołanie od ww. decyzji (jego zarzuty zostały powtórzone w skardze). Złożyła także wniosek o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez WSA skargi o orzeczenie niezgodności z prawem § 7 oraz § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały. Kolegium utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Ustaliło, że Spółka wraz z pismem z 5 października 2015 r. skierowanym do Wydziału Podatków Urzędu Miasta, w związku z zamiarem skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej w związku z inwestycją pn. "[...]" złożyła dokumentację obejmującą: oświadczenie o zakończeniu inwestycji, oświadczenie o wartości nowej inwestycji, oświadczenie o utworzeniu nowych miejsc pracy, informację o stanie zatrudnienia w przedsiębiorstwie, informację o innej pomocy publicznej, kopię decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynków, komplet oświadczeń dot. inwestycji (nowa działalność, rozpoczęta po zgłoszeniu zamiaru korzystania z pomocy, koszty są związane ściśle z inwestycją i mieszczą się w ramach § 6 ust. 1 pkt 2-5 rozporządzenia). Poprzedzone to zostało zgłoszeniem z dnia 19 kwietnia 2013 r. zamiaru skorzystania z pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji i tworzenia nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją prowadzoną na działkach [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] o powierzchni [...] m2. Spółka złożyła w lutym 2016 r. deklarację w sprawie podatku od nieruchomości za 2016 r. wykazując jako zwolnione (na podstawie Uchwały) związane z działalnością gospodarczą: grunty o powierzchni [...] m2, budynki o powierzchni [...] m2 oraz budowle o wartości [...] zł. W kwietniu 2016 r. złożyła kolejną deklarację wykazując jako zwolnione (na podstawie Uchwały) związane z działalnością gospodarczą: grunty ([...] m2), budynki ([...] m2), budowle ([...] zł). W kolejnej deklaracji złożonej w maju 2016 r. zmniejszyła powierzchnię budynków podlegających zwolnieniu ([...] m2) oraz zwiększyła wartość zwolnionych budowli ([...] zł). Z kolei w deklaracji z grudnia 2016 r. Spółka zadeklarowała (od grudnia 2016 r.) grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni [...] m2. W styczniu 2017 r. Spółka złożyła deklarację w sprawie podatku od nieruchomości wykazując jako zwolnione (na podstawie Uchwały) związane z działalnością gospodarczą: grunty - [...] m2, budynki - [...] m2, budowle - [...] zł. W marcu 2017 r. Spółka po wezwaniu organu podatkowego złożyła korektę deklaracji w sprawie podatku od nieruchomości za 2017 r. zwiększając wartość budowli zwolnionych do kwoty [...] zł w związku ze zwiększeniem wartości budowli składających się na inwestycję (sieć elektryczną, stacja uzdatniania wody, sieć kanalizacji deszczowej, place składowe). W korekcie deklaracji z kwietnia zgłoszono do opodatkowania budowle o wartości [...] zł zmniejszając jednocześnie kwotę budowli zwolnionych do wartości [...] zł. Spółka wraz z pismem z 30 grudnia 2015 r. złożyła oświadczenie o utworzeniu nowych miejsc pracy oraz informację o zatrudnieniu w przedsiębiorstwie ([...] etatów). Wraz z pismem z dnia 14 lipca 2016 r. złożyła oświadczenie według stanu na dzień 30 czerwca 2016 r. o stanie zatrudnienia ([...] etatów). W piśmie z 13 stycznia 2017 r. Spółka złożyła: oświadczenie na dzień 31 grudnia 2016 r. o stanie zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty ([...]) oraz formularz zawierający informację o pomocy publicznej. Do pisma z 21 lipca 2017 r. Spółka załączyła oświadczenie o stanie zatrudnienia wedle stanu na 30 czerwca 2017 r. ([...] etatu). Wraz z pismem z 6 lutego 2018 r. skierowanym do organu I instancji przedłożyła oświadczenie o stanie zatrudnienia według stanu na dzień 31 grudnia 2017 r. ([...] etatu) oraz formularz informacji przedstawianych przy ubieganiu się o pomoc de minimis, które zostało złożone w nawiązaniu do wezwania organu o skorygowanie deklaracji podatkowych za lata 2016-2017 w związku z utratą prawa do zwolnienia. W piśmie z 17 sierpnia 2018 r. Spółka odniosła się do materiału dowodowego w sprawie i wniosła o weryfikację korespondencji jaka wpłynęła do organu wskazując, że wymagane uchwałą dokumenty zostały nadane pocztą do Urzędu Miasta B. przez pracownika B Sp. z o.o. w dniu [...] r. Nadto Spółka wskazała na potrzebę uzupełnienia materiału dowodowego o wydruk informacji o wysokości pomocy publicznej otrzymanej przez Spółkę, co wskazywało, że organ podatkowy w styczniu 2018 r. dysponował informacjami dotyczącymi intensywności pomocy publicznej. Z przedstawionej przez Spółkę dokumentacji wynikało, że [...] r. B Sp. z o.o. nadała przesyłkę pocztową rejestrową, której adresatem był "Urząd Miejski Wydział Srodowiska ul. [...],[...] B." (akta administracyjne poz. 46, 35). Zgodnie z ustaleniami organu I instancji, w okresie od 1 stycznia do 10 lutego 2018 r., od Spółki do Urzędu Miasta wpłynęło 5 pism, z czego 3 pisma które wpłynęły 22 stycznia 2018 r. zostały skierowane do Wydziału Inżynierii Środowiska, a 2 pisma z dnia 30 stycznia 2018 r. oraz 8 lutego 2018 r. dekretowano do Wydziału Finansów. Pisma Spółki z 17 stycznia 2018 r. dotyczyły kwestii związanych z ochroną środowiska w kontekście funkcjonowania zakładu Spółki (pismo Wydziału Organizacyjnego ‒ Kancelaria Urzędu z [...] r., pismo Wydziału Inżynierii Środowiska z [...] r. wraz z załączoną korespondencją - akta administracyjne t. II poz. 50, 53). WSA w Gliwicach postanowieniem z 20 maja 2019 r., w sprawie I SA/Gl 62/19 odrzucił skargę na uchwałę Rady Miejskiej w Bytomiu z dnia 28 kwietnia 2010 r. nr LXII/876/10 w przedmiocie zwolnienia od podatku od nieruchomości na terenie Miasta Bytomia, wspierania nowych inwestycji i tworzenia nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją. Organ odwoławczy uznał, że sporną kwestią są warunki i zakres zwolnienia z podatku od nieruchomości wprowadzonego Uchwałą. W szczególności Spółka kwestionuje to, że skorzystanie ze zwolnienia uzależnione było od przedłożenia oświadczeń i informacji przewidzianych w Uchwale. Sporną nie jest kwestia spełnienia przez skarżącą przesłanek nabycia prawa do zwolnienia, w okresie jej obowiązywania. Powołał art. 3 ust. 1 oraz art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 716 ze zm., dalej "u.p.o.l."), a w odniesieniu do art. 7 ust. 3 tej ustawy odwołał się do Uchwały, której analiza przepisów wskazuje, że skorzystanie ze zwolnienia wymaga dochowania odpowiedniej procedury, którą podzielić można na trzy etapy: - I sygnalizujący - przedinwestycyjne zgłoszenie organowi podatkowemu zamiaru skorzystania ze zwolnienia, - II inicjujący - zgłoszenie zakończenia inwestycji i rozpoczęcie korzystania ze zwolnienia od momentu powstania obowiązku podatkowego, - III monitorujący - trwający po zakończeniu inwestycji przez okres wskazany w ustawie, w trakcie którego kontrolowane jest utrzymanie poziomu zatrudnienia oraz intensywność pomocy de minimis. Na etapie III na korzystającym ze zwolnienia spoczywają określone obowiązki sprawozdawcze. Korespondują one z celami wprowadzenia uchwały jakie wyrażone są w nadanym jej tytule, to jest wspieraniem nowych inwestycji i tworzeniem miejsc pracy. Stanowią też narzędzie służące realizacji przez organ podatkowy spoczywających na nim obowiązków sprawozdawczych związanych z monitorowaniem udzielonej pomocy publicznej. Obowiązki związane z tym zamieszczone zostały zarówno w ustawie z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej, jak też w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 5 sierpnia 2008 r. w sprawie warunków udzielania zwolnień od podatku od nieruchomości oraz podatku od środków transportowych, stanowiących regionalną pomoc inwestycyjną (Dz. U. z 2008 r. Nr 146 poz. 927, dalej "Rozporządzenie"). Podał, że m.in. zgodnie z art. 32 i nast. tej ustawy obowiązkiem organów udzielających pomoc publiczną jest kontrola jej intensywności. Organ zwrócił uwagę, że na podstawie § 7 uchwały przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia od podatku od nieruchomości jest zobowiązany: 1) do dnia 15 stycznia i 15 lipca danego roku przedstawiać informacje o wysokości zatrudnienia w przedsiębiorstwie, według stanu na dzień 31 grudnia roku poprzedniego i 30 czerwca danego roku, z zastrzeżeniem, że ostatnią informację należy złożyć w terminie 14 dni od dnia, w którym minęło 5 lat od dnia otrzymania pomocy, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorstw 3 lat od dnia jej otrzymania - na formularzu stanowiącym załącznik nr 5 do uchwały; 2) do dnia 15 stycznia każdego roku podatkowego w okresie korzystania z pomocy publicznej przedkładać informacje - na formularzu będącym załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów, o którym mowa w § 6 pkt 5. Zamiarem prawodawcy miejscowego było wprowadzenie instrumentów prawnych zachęcających przedsiębiorców do inwestowania oraz trwałego podniesienia poziomu zatrudnienia na obszarze Miasta B.. Nawiązując do zarzutu odwołania sprowadzającego się do niezgodności przepisów uchwały z przepisami rozporządzenia w sprawie warunków udzielania zwolnień od podatku od nieruchomości oraz podatku od środków transportowych, stanowiących regionalną pomoc inwestycyjną organ dostrzegł, że zgodnie § 1 ust. 1 tego ostatniego - określa warunki ramowe udzielania regionalnej pomocy inwestycyjnej. Zdaniem organu skoro ten akt normatywny ma charakter ogólny, to szczegółowe zasady udzielania pomocy mogą się różnić w akcie, który bezpośrednio wprowadza pomoc. Brak normatywnych podstaw do twierdzenia, że wobec braku wskazania w rozporządzeniu okoliczności powodujących utratę prawa do zwolnienia, wprowadzenie tego rodzaju restrykcji w treści uchwały wywołuje stan niezgodności pomiędzy oboma aktami normatywni. Powołane w odwołaniu rozstrzygnięcia nadzorcze RIO dotyczyły warunków nabycia prawa do zwolnienia, a nie jego utraty. Dla zwieńczenia tej części wyjaśnień wskazał na stanowisko wyrażone w wyroku NSA z 25 lipca 2017 r., II FSK 1289/17, który zaakceptował jako mieszczące się w delegacji ustawowej określenie w uchwale utraty prawa do zwolnienia, co stanowiło konsekwencję niedotrzymania przez podatnika warunków do skorzystania ze zwolnienia. Konsekwencje prawne niedochowania obowiązkowi przedłożenia organowi podatkowemu określone zostały w § 9 uchwały, która w ust. 1 pkt 3 wskazuje, że przedsiębiorca traci prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości za cały okres zwolnienia, gdy nie przedstawił w terminie organowi podatkowemu dokumentów, o których mowa w § 6 i § 7. Terminy ustanowione w § 7 uchwały stanowią terminy materialnoprawne. Wskazuje na to ocena przeprowadzona przez pryzmat następstw ich niezachowania przewidzianych w powołanym § 9 ust. 1 pkt 3 uchwały. Organ powołał wyroki: NSA z 10 czerwca 2014 r., II FSK 1803/12 oraz tut. Sądu z 6 grudnia 2017 r., I SA/Gl 960/17 i z 31 stycznia 2015 r., I SA/Gl 1300/17. Organ wskazał, że z dokumentacji sprawy wynika, że Spółka uzyskała prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości od przedmiotów opodatkowania położonych w B., a to w związku z inwestycją która zakończyła się w 2015 r. Stosownie do § 2 ust. 3 uchwały Spółce, jako średniemu przedsiębiorcy, którego nakłady na inwestycję stanowiące koszty kwalifikowane wyniosły ponad 3.000.000 zł a liczba nowoutworzonych miejsc pracy jest większa 15 przysługiwało zwolnienie przez okres 4 lat. Zgodnie z § 3 ust. 1 w zw. z § 2 ust. 3 uchwały oraz art. 6 ust. 2 u.p.o.l. czteroletnie zwolnienie przysługiwało od 1 stycznia 2016 r. Zatem zgodnie § 9 uchwały, chcąc skorzystać z preferencji podatkowej Spółka winna z częstotliwością wytyczoną w § 7 uchwały składać informacje wedle wzorów określonych w powołanych przepisach, do końca okresu zwolnienia tj. 31 grudnia 2019 r. Powołał się na reguły wykładni językowej i powołał wyrok tut. Sądu z 18 lipca 2017 r., I SA/Gl 75/17. Uchwała wydana na podstawie art. 7 ust. 3 u.p.o.l. stanowi, w świetle art. 87 ust. 2 w zw. z art. 94 Konstytucji RP oraz wcześniej powołanych przepisów źródło powszechnie obowiązującego prawa podatkowego i nie została usunięta z obrotu, w okresie w jakim obowiązywała ani po jej wygaśnięciu (w trybie art. 94 czy art. 101 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności nie stwierdzono niezgodności Uchwały z prawem w całości bądź w części. W ocenie Kolegium możliwość pozyskania informacji o pomocy publicznej nie zdezaktualizowała przewidzianego w § 7 pkt 2 Uchwały obowiązku składania przez podmiot korzystający ze zwolnienia informacji o pomocy publicznej de minimis. Kontynuując Kolegium spostrzegło, że organ I instancji przeprowadził postępowanie wyjaśniające, które nie potwierdziło twierdzeń Spółki, co do tego że wymagane dokumenty wpłynęły w przesyłce nadanej przez pracownika innej spółki. Organ podatkowy realizując dyrektywy art. 122 i art. 187 § 1 O.p. zbadał w niezbędnym zakresie korespondencję przychodząca do Urzędu Miasta B.. Ustalił zawartość przesyłki, w której wedle Spółki miałyby znajdować się sporne dokumenty. Kolegium nie dało wiary oświadczeniu Spółki, że stosowne dokumenty dotyczące jej sprawy podatkowej znajdowały się w przesyłce wysłanej 11 stycznia 2018 r. przez B Sp. z o.o. w B. i skierowanej do Wydziału Środowiska. Uznało, że materiał sprawy potwierdza, iż Spółka nie złożyła informacji w przewidzianej do tego formie i terminie, tj. do dnia 15 stycznia 2018 r. i nie przedstawiła: 1) informacji o wysokości zatrudnienia w przedsiębiorstwie, według stanu na dzień 31 grudnia 2017 r. - 7 pkt 1 Uchwały oraz 2) informacji - na formularzu będącym załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 marca 2010 r. w sprawie zakresu informacji przedstawianych przez podmiot ubiegający się o pomoc inną niż de minimis lub pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie (Dz. U. nr 53, poz. 312) - § 7 pkt 2 Uchwały. Zatem § 9 Uchwały został niewadliwie zastosowany przez organ I instancji. Odnosząc się do wniosku o zawieszenie postępowania zauważył, że tak długo jak przepis prawa podatkowego nie zostanie we właściwym trybie przez właściwy organ pozbawiony mocy obowiązującej, tak długo powinien być uwzględniany przez organy podatkowe. Za zasadny natomiast uznał zarzut naruszenia art. 144 § 5 O.p. poprzez niedoręczanie pism profesjonalnemu pełnomocnikowi drogą elektroniczną. Stwierdził jednak, że uchybienie to pozostaje bez wpływu na wynik sprawy, bowiem pełnomocnik Spółki otrzymał decyzję organu podatkowego I instancji, która została nadana pocztą (zwykłą) na wskazany adres korespondencyjny. Od decyzji wniesiono w ustawowym terminie środek zaskarżenia. Pomimo zatem uchybienia ww. przepisowi zachowana została podstawowa gwarancyjna funkcja doręczenia, a strona poprzez pełnomocnika skorzystała z przysługującego jej prawa do wniesienia środka zaskarżenia. W skardze pełnomocnik Spółki (radca prawny) wniósł o: 1) zmianę decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] r. w trybie autokontroli, tj. na podstawie art. 54 § 3 P.p.s.a. i merytoryczne rozpoznanie sprawy poprzez uchylenie wadliwej decyzji organu I instancji w całości, 2) w przypadku braku uwzględnienia skargi w trybie autokontroli - o uchylenie ww. decyzji przez Sąd i merytoryczne rozpoznanie sprawy w sposób wskazany w pkt 1 powyżej, a z daleko posuniętej ostrożności, w przypadku gdyby z jakichkolwiek przyczyn nie byłoby to możliwe o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, 3) zwrot kosztów niezbędnych do celowego dochodzenia praw według norm przepisanych. Decyzji zarzucił naruszenie przepisów: 1) art. 7 Konstytucji RP i art. 120 O.p. w związku z § 10 ust. 1 pkt 1-4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 5 sierpnia 2008 r. w sprawie warunków udzielania zwolnień od podatku od nieruchomości oraz podatku od środków transportowych, stanowiących regionalną pomoc inwestycyjną (Dz. U. Nr 146, poz. 927 ze zm., dalej: Rozporządzenie) i art. 20d ust. 2 pkt 1 u.p.o.l. na skutek oparcia zaskarżonej decyzji o przepisy § 7 i § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały, które określają warunki udzielenia pomocy publicznej sprzeczne z wymogami wskazanymi w Rozporządzeniu, a także na skutek przyjęcia wyłącznie w oparciu o wskazane przepisy Uchwały, że Spółka miałaby nie być uprawnioną do korzystania z nabytego przez nią zwolnienia z podatku od nieruchomości - co doprowadziło do zawyżenia zobowiązania podatkowego poprzez przyjęcie, że Spółka nie była uprawniona do korzystania z rozważanego zwolnienia z podatku, mimo że w rzeczywistości Spółka korzystała z tego zwolnienia w stosunku do nieruchomości objętych decyzją; 2) art. 120 O.p. w związku z art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz.U. z 2004 roku, nr 90, poz. 864/30 ze zm., dalej: TUE) na skutek naruszenia zasady proporcjonalności poprzez niezachowanie równości między dolegliwością ingerencji podjętej w imię interesu publicznego a wartością założonego Uchwałą celu, jakim jest kontrola nad prawidłowością korzystania z pomocy publicznej przez przedsiębiorców - co doprowadziło do przyjęcia, że wyłącznie z uwagi ewentualny brak dysponowania przez organ podatkowy informacjami służącymi do realizacji przez niego obowiązków sprawozdawczych, dotyczących przyszłości, dopuszczalne miałoby być odebranie podatnikowi nabytego prawa do korzystania ze zwolnienia z podatku, gdzie prawo takie odbierane jest zarówno w stosunku do przyszłości, jak i przeszłości. Na skutek takiego naruszenia Spółce określone zostało zawyżone zobowiązanie podatkowe, liczone tak, jak gdyby Spółka nigdy nie korzystała z nabytego przez nią prawa do zwolnienia z podatku; 3) art. 122 w związku z art. 123, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. poprzez niewłaściwe rozpatrzenie stanu faktycznego sprawy i pominięcie dowodów oraz twierdzeń Spółki wskazujących na spełnienie wszystkich warunków przyznania i korzystania przez Spółkę ze zwolnienia z podatku od nieruchomości, a także wskazujących na brak uprawnienia organu podatkowego pierwszej instancji do odebrania Spółce przysługującego jej prawa do zwolnienia w rozważanym stanie faktycznym. Naruszenie rozważanych regulacji nastąpiło także na skutek zignorowania przez organ faktu, że organ pierwszej instancji nie wezwał strony w toku postępowania do przedstawienia brakujących dokumentów, nie dokonał ustalenia adresu umożliwiającego prawidłowego doręczenie decyzji profesjonalnemu pełnomocnikowi za pomocą środków komunikacji elektronicznej oraz uniemożliwił podatnikowi wypowiedzenia się co do całości zebranego materiału dowodowego i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Na skutek wskazanych naruszeń doszło do zawyżenia zobowiązania podatkowego poprzez przyjęcie, że Spółka nie była uprawniona do korzystania ze zwolnienia z podatku, mimo że w rzeczywistości Spółka korzystała z tego zwolnienia w stosunku do nieruchomości objętych decyzją określającą zobowiązanie podatkowe; 4) art. 144 § 5 O.p. przez zignorowanie przez faktu, że organ I instancji nie zastosował rozważanej regulacji mimo takiego obowiązku i tym samym utrudnił Spółce zapoznanie się z decyzją, uniemożliwił zapoznanie się ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym oraz utrudnił złożenie środka zaskarżenia w terminie; 5) art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 w związku z art. 121 § 1 i 2 i art. 124 O.p. poprzez nieprzedstawienie właściwego uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, w tym brak odniesienia się do wszystkich zgłoszonych zarzutów Spółki i poprzez brak wskazania podstawy prawnej wszystkich twierdzeń Organu, w tym przede wszystkim podstawy prawnej twierdzenia, że organ podatkowy pierwszej instancji wydając decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego uprawniony był do stosowania przepisów Uchwały przy równoczesnym ignorowaniu wskazywanych przez Spółkę sprzeczności tych regulacji z przepisami aktów prawnych wyższego rzędu. W uzasadnieniu pełnomocnik zwrócił uwagę, że nie jest kwestią sporną to, czy Spółka spełniła warunki niezbędne do nabycia prawa do zwolnienia z podatku, bowiem organy potwierdzają w wydanych decyzjach, że Spółka nabyła prawo do korzystania z rozważanego zwolnienia. Równocześnie też brak jest wątpliwości, co do spełniania przez Spółkę wszystkich warunków korzystania ze zwolnienia przewidzianych w przepisach Rozporządzenia a dotyczących wykorzystania pomocy zgodnie z przeznaczeniem (konieczność utrzymania inwestycji i nowo utworzonych miejsc pracy przez wymagany okres czasu, zgodnie z § 10 ust. 1 pkt 3 i 4 Rozporządzenia) i braku przekroczenia maksymalnej intensywności lub wysokości pomocy (§ 8 i § 9 Rozporządzenia). Wskazując na naruszenie zasady praworządności podniósł, że Rada Miasta nie może formułować innych warunków udzielania zwolnienia, niż przewidziano w rozporządzeniu (powołał: Uchwałę Kolegium Regionalnej Izby Obrachunkowej w Poznaniu z 11 czerwca 2014 roku, znak: 12/650/2014, opubl. LEX nr 1483903, Uchwała Regionalnej Izby Obrachunkowej w Katowicach z dnia 27 marca 2014 roku, znak: 175/VIII/2014, opubl. LEX nr 1448297 czy Uchwała Regionalnej Izby Obrachunkowej w Białymstoku z dnia 27 listopada 2012 roku, znak: 4468/12, opubl. LEX nr 1324355). W dalszej części odniósł się do niezgodności przepisów Rozporządzenia z przepisami Uchwały. Powołał także orzecznictwo wskazujące na niedopuszczalność modyfikowania w uchwałach regulacji ustawowych. Uzasadnił także naruszenie zasady proporcjonalności. Zarzucił, że organ I instancji zignorował fakt dysponowania niezbędnymi danymi i wydał decyzję określającą zobowiązanie podatkowe, dlatego też decyzja ta w sposób istotny narusza zasady praworządności i proporcjonalności, a SKO w ogóle nie dokonało natomiast ich rozważenia. Podtrzymując przesłanie dokumentów wraz z korespondencją [...] B zarzucił organowi nierozpoznanie wniosku o przywrócenie terminu do uzupełnienia dokumentów i jego zignorowanie. Ponadto organ I instancji nie poinformował Spółki o możliwości wypowiedzenia się, co do zebranych dowodów. Podtrzymał również zarzut nieskutecznego doręczenia decyzji organu I instancji. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W piśmie z 26 sierpnia 2020 r. Spółka poinformowała, że w dniu 17 grudnia 2019 r. wniosła skargę na ww. Uchwałę i wniosła o zawieszenie postępowania w niniejszej sprawie do czasu prawomocnego jej zakończenia (do pisma załączyła jej kserokopię). Postanowieniem z 3 września 2020 r. zawieszono postępowanie sądowe, na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., bowiem skarga Spółki na uchwałę nr LXII/876/10 Rady Miejskiej w Bytomiu z dnia 28 kwietnia 2010 r., wpłynęła do Sądu w dniu 27 sierpnia 2020 r. i została zarejestrowana pod sygnaturą akt I SA/Gl 1055/20. Postanowieniem z 11 maja 2021 r. podjęto postępowanie w związku z prawomocnym zakończeniem postępowania w ww. sprawie. Przed tut. Sądem pod sygn. akt I SA/Gl 1345/19 zawisła sprawa tego samego podatnika dotycząca podatku od nieruchomości za 2016 r. Rozpoznając sprawę w trybie uproszczonym Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Kontrolą Sądu – na podstawie art. 3 § 1 i § 2 pkt 2 w związku z art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – objęto decyzję SKO określająca skarżącej Spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2017 r. Skarga, na obecnym etapie postępowania, zasługuje na uwzględnienie. Wyjaśnić należy, że tut. Sąd wyrokiem z 10 sierpnia 2020 r., w sprawie I SA/Gl 316/20 oddalił skargę tej samej Spółki na decyzję SKO określającą jej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2019 r., przy zbliżonym jak w niniejszej sprawie stanie faktycznym. Sąd, kontrolując legalność tej decyzji uznał, że nie jest władny rozstrzygać kwestii zgodności z prawem Uchwały, bowiem przepisy prawa przewidują odrębny tryb zaskarżania uchwał organu gminy. Zatem badanie przez Sąd w tym postępowaniu zgodności z prawem kwestionowanych przez skarżącą zapisów Uchwały wykracza poza określone granice rozpoznania sprawy sądowoadministracyjnej (art. 134 § 1 P.p.s.a.). Przyjęto więc, że konsekwencje prawne niedochowania przez Spółkę obowiązku przedłożenia organowi podatkowemu dokumentów (wymienionych w § 6 i § 7 Uchwały), określone zostały w § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały, który stanowi, że przedsiębiorca traci prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości za cały okres zwolnienia, gdy nie przedstawił w terminie organowi podatkowemu dokumentów, o których mowa w § 6 i § 7. Zarazem Sąd wskazał, że terminy ustanowione w § 7 Uchwały stanowią terminy materialnoprawne, które charakteryzują się tym, że ich bezskuteczny upływ powoduje wygaśniecie uprawnień bądź obowiązków i nie podlegają one przywróceniu. Kwestią sporną w niniejszej sprawie było ustalenie, czy organy podatkowe – orzekając na podstawie § 7 i § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały, które, w ocenie Skarżącej, wykraczają poza zakres upoważnienia wynikającego z samego Rozporządzenia i stanowią istotne pogwałcenie ogólnych zasad zmierzających do zapewnienia pewności opodatkowania – miały podstawę do pozbawienia skarżącej prawa do zwolnienia w podatku od nieruchomości. Bezsporna jest w sprawie okoliczność, że skarżąca Spółka jest przedsiębiorcą oraz że w jej posiadaniu znajdowały się w analizowanym okresie grunty i budynki związane z działalnością gospodarczą. Bezspornym było również to, że w 2015 r. Spółka złożyła wymagane przepisami prawa miejscowego dokumenty, co było warunkiem skorzystania ze zwolnienia przez okres 4 lat, poczynając od 1 stycznia 2016 r. Skarżąca wraz z pismem z 5 października 2015 r. kierowanym do Wydziału Podatków Urzędu Miasta B., w związku z zamiarem skorzystania ze zwolnienia z podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej w związku z inwestycją pn. "[...]" złożyła dokumentację obejmującą: oświadczenie o zakończeniu inwestycji, oświadczenie o wartości nowej inwestycji, oświadczenie o utworzeniu nowych miejsc pracy, informację o stanie zatrudnienia w przedsiębiorstwie, informację o innej pomocy publicznej, kopię decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynków, komplet oświadczeń dot. inwestycji (nowa działalność, rozpoczęta po zgłoszeniu zamiaru korzystania z pomocy, koszty są związane ściśle z inwestycją i mieszczą się w ramach § 6 ust. 1 pkt 2-5 rozporządzenia). Poprzedzone to zostało zgłoszeniem z 19 kwietnia 2013 r. z zamiaru skorzystania z pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji i tworzenia nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją prowadzoną na działkach o powierzchni [...] m2. Ponadto skarżąca złożyła oświadczenia: - w piśmie z 30 grudnia 2015 r. o utworzeniu nowych miejsc pracy oraz informację o zatrudnieniu w przedsiębiorstwie - [...] etatów, - w piśmie z 14 lipca 2016 r. (według stanu na dzień 30 czerwca 2016 r.) o stanie zatrudnienia - [...] etatów, - w piśmie z 13 stycznia 2017 r. (według stanu na dzień 31 grudnia 2016 r.) o stanie zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty - [...] etatów, - w piśmie z 21 lipca 2017 r. (według stanu na 30 czerwca 2017 r.) o stanie zatrudnienia - [...] etatu, - w piśmie 6 lutego 2018 r. (według stanu na dzień 31 grudnia 2017 r.) o stanie zatrudnienia - [...] etatu. Organy podatkowe obu instancji nie kwestionowały więc wskazanego przez Skarżącą zakresu inwestycji, jak również stanu zatrudnienia (utworzenia nowych miejsc pracy). Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia w badanej sprawie ma prawomocny wyrok tut. Sądu z 15 stycznia 2021 r., I SA/Gl 1055/2, którym w pkt 1 stwierdzono nieważność Uchwały Rady Miejskiej w Bytomiu z dnia 28 kwietnia 2010 r. nr LXII/876/10 w przedmiocie zwolnień od podatku od nieruchomości w ramach pomocy regionalnej w zakresie § 9 ust. 1 pkt 3. W pkt 2 tego wyroku oddalono skargę w pozostałej części oraz zasądzono na rzecz skarżącej koszty postępowania (pkt 3). W jego uzasadnieniu przede wszystkim uznano, że fakt nieobowiązywania Uchwały (obowiązywała do dnia 31 grudnia 2013 r., co wynika z jej § 11), nie stanowi przeszkody do zbadania legalności jej przepisów, ponieważ kształtowała ona obowiązki niektórych podatników podatku od nieruchomości, w tym Skarżącej po dniu 31 grudnia 2013 r. Zwolnienie od podatku od nieruchomości przysługiwało bowiem Skarżącej od dnia powstania obowiązku podatkowego (§ 3 Uchwały) przez okres 4 lat (§ 2 pkt 3 Uchwały), czyli obejmowało ono lata podatkowe od 2016 r. do 2019 r. Zaskarżone postanowienia Uchwały, które miały wpływ na wydane przez organy podatkowe obu instancji decyzje w rozstrzyganej sprawie, miały następujące brzmienie: - § 7 - przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia od podatku od nieruchomości jest zobowiązany: 1) do dnia 15 stycznia i 15 lipca danego roku przedstawiać informacje o wysokości zatrudnienia w przedsiębiorstwie, według stanu na dzień 31 grudnia roku poprzedniego i 30 czerwca danego roku, z zastrzeżeniem, że ostatnią informację należy złożyć w terminie 14 dni od dnia, w którym minęło 5 lat od dnia otrzymania pomocy, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorstw 3 lat od dnia jej otrzymania - na formularzu stanowiącym załącznik nr 5 do uchwały; 2) do dnia 15 stycznia każdego roku podatkowego w okresie korzystania z pomocy publicznej przedkładać informacje - na formularzu będącym załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów, o którym mowa w § 6 pkt 5; - § 6 - w terminie 30 dni od dnia zakończenia realizacji nowej inwestycji i utworzenia nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją przedsiębiorca zobowiązany jest do dostarczenia oświadczeń i informacji dotyczących m.in. jej zakończenia i wartości, utworzenia nowych miejsc pracy, stanu zatrudnienia, informacji o innej pomocy publicznej oraz wsparciu ze środków publicznych otrzymanych na realizację inwestycji; - § 9 ust. 1 pkt 3 - przedsiębiorca traci prawo do zwolnienia z podatku od nieruchomości za cały okres zwolnienia, gdy nie przedstawi w terminie organowi podatkowemu dokumentów, o których mowa w § 6 i § 7; - § 9 ust. 4 - w przypadku utraty prawa do zwolnienia przedsiębiorca zobowiązany jest do zapłaty podatku od nieruchomości wraz z odsetkami za cały okres, w którym korzystał ze zwolnienia, zgodnie z procedurą określoną w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60 z późn. zm.). Rada Miejska, na podstawie art. 7 ust. 3 u.p.o.l., uprawniona była do określenia w Uchwale nie tylko samego brzmienia zwolnienia od podatku od nieruchomości o charakterze przedmiotowym, ale także dodatkowych elementów, które są niezbędne do jego poprawnego stosowania, z zastrzeżeniem, że postanowienia Uchwały nie mogą pozostawać w sprzeczności z przepisami Rozporządzenia. Przechodząc do oceny zgodności z prawem zaskarżonych postanowień Uchwały, Sąd – w wyroku z 15 stycznia 2021 r. − wskazał, że Rozporządzenie określa warunki ramowe udzielania regionalnej pomocy inwestycyjnej, do której mają zastosowanie przepisy rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólnego rozporządzenia w sprawie wyłączeń blokowych) (Dz. Urz. UE L 214 z 09.08.2008, str. 3, z późn. zm.), w formie zwolnień od: 1) podatku od nieruchomości lub 2) podatku od środków transportowych - wprowadzanych, w drodze uchwał rad gmin, na podstawie art. 7 ust. 3 lub art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, zwanej dalej "pomocą" (§ 1 ust. 1 Rozporządzenia ). Analizując treść Uchwały, Sąd w ww. wyroku stwierdził, że postanowienia § 6 nakładają na przedsiębiorców obowiązki niezbędne do należytego stosowania zwolnienia od podatku od nieruchomości, przy czym oświadczenia i informacje określone w pkt od 1 do 10 tego paragrafu przedsiębiorca zobowiązany jest dostarczyć w terminie 30 dni od dnia zakończenia realizacji nowej inwestycji i utworzenia nowych miejsc pracy związanych z nową inwestycją. Dalej uznał, że postanowienia § 7 Uchwały zobowiązują przedsiębiorców korzystających już ze zwolnienia od podatku od nieruchomości do przedstawiania w precyzyjnie określonych terminach informacji o wysokości zatrudnienia oraz informacji, których mowa w § 6 pkt 5 Uchwały (o innej pomocy publicznej oraz wsparciu ze środków publicznych otrzymanych na realizację inwestycji). Zakresy ww. zapisów Uchwały nie pokrywają się, gdyż obowiązki informacyjne przedsiębiorców dotyczą różnych okresów. Zdaniem Sądu, postanowienia § 7 Uchwały również służą poprawnemu stosowaniu zwolnienia podatkowego i umożliwiają organowi kontrolę w zakresie spełniania przez przedsiębiorców warunków zwolnienia podatkowego określonych w § 10 ust. 1 pkt 1-4 Rozporządzenia oraz braku przekroczenia maksymalnej intensywności lub wysokości pomocy (§ 8 i § 9 Rozporządzenia). Uznał zarazem, że zakwestionowane przez skarżącą zapisy § 7 Uchwały nie są sprzeczne z § 10 ust. 1 pkt 1-4 Rozporządzenia, co skutkowało oddaleniem skargi w tym zakresie. Sąd zgodził się ze skarżącą, że postanowienie § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały narusza § 10 ust. 1 pkt 1-4 Rozporządzenia w stopniu uzasadniającym stwierdzenie jego nieważności. Rada Miejska w § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały wprowadziła dodatkowe, wyjątkowo rygorystyczne warunki udzielenia pomocy, do czego nie była upoważniona. Materia ta bowiem została uregulowana w Rozporządzeniu w sposób zupełny i kompleksowy. Pozostawienie zaskarżonego § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały w obrocie prawnym spowodowałoby, że prócz warunków zwolnienia określonych w § 10 ust. 1 pkt 1-4 Rozporządzenia są również inne, dodatkowe wprowadzone Uchwałą, a polegające na terminowym przedstawianiu organowi dokumentów, o których mowa w § 6 i 7 Uchwały. Nie może być tak, że sama okoliczność nieprzedstawienia przez przedsiębiorcę dokumentów wskazanych w § 6 i 7 powoduje utratę prawa do zwolnienia z podatku od nieruchomości za cały okres zwolnienia, w sytuacji kiedy warunki od strony materialnej zostały przez niego spełnione. Gdyby zamiarem prawodawcy było danie gminie możliwości wprowadzenia takich dodatkowych warunków zwolnienia, to odpowiednie regulacje zamieszczone byłyby w Rozporządzeniu, tak jak np. uregulowania zamieszczone w § 11 ust. 3 Rozporządzenia odnoszące się do możliwości skrócenia korzystania z pomocy. Zważywszy, że w rozstrzyganej obecnie sprawie organy podatkowe obu instancji wydały decyzje, kiedy obowiązywał sporny § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały – mając na uwadze argumentację zawartą w uzasadnieniu prawomocnego wyroku tut. Sądu z 15 stycznia 2021 r., I SA/Gl 1055/20 – zachodzi konieczność ponownej oceny, czy Skarżąca utraciła uprawnienia do zwolnienia w podatku od nieruchomości za badany rok podatkowy. Zaskarżona decyzja bowiem – na obecnym jej etapie − narusza prawo, albowiem jest wynikiem przeprowadzonego procesu zastosowania nieobowiązującego już § 9 ust. 1 pkt 3 Uchwały. Zachodzi więc konieczność dokonania ponownej oceny materiału dowodowego, w granicach wyznaczonych przez art. 191 O.p. Z tych względów Sąd nie odniósł się do wszystkich zarzutów skargi, bowiem w pierwszej kolejności zachodzi potrzeba odniesienia się przez organy podatkowe do kwestii rozstrzygniętej prawomocnym wyrokiem tut. Sądu z 15 stycznia 2021 r. Mając na uwadze powyższe rozważania Sąd uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji uznając, że organy podatkowe obu instancji wydały swe rozstrzygnięcia na podstawie przepisu Uchwały, który został uznany za nieważny. Mając na uwadze stwierdzone wyżej naruszenia prawa Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c w związku z art. 135 P.p.s.a. orzekł jak w punkcie 1 sentencji wyroku. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia przepis art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. Na zasądzone od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej koszty postępowania składają się: wynagrodzenie pełnomocnika będącego radcą prawnym, stanowiące ½ wynagrodzenia określonego w § 2 pkt 7 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 265) oraz opłata skarbowa od pełnomocnictwa. Sąd uwzględnił, że pełnomocnik wnosił skargi w tożsamych dwóch sprawach dotyczących tego samego podatnika (niniejszej sprawie oraz o sygn. I SA/Gl 1345/19) i w istocie przygotowywał identyczne w swej treści skargi. Sąd dokonał więc miarkowania kosztów zastępstwa procesowego, do czego uprawniał go art. 206 P.p.s.a.