I FSK 1780/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia WSA del. Dominik Mączyński (sprawozdawca), Protokolant Weronika Kaszuba, po rozpoznaniu w dniu 28 lutego 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 czerwca 2021 r. sygn. akt I SA/Łd 247/21 w sprawie ze skargi P. Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 26 stycznia 2021 r. nr 1001-IOV-3.4033.40.2020.2.U09.AAD UNP: 1001-21-008436 w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2020 r. 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę, 3) zasądza od P. Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kwotę 580 (słownie: pięćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Postępowanie przed organami podatkowymi. 1.1. Postanowieniem z 26 stycznia 2021 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z 2 listopada 2020 r., przedłużające P. Sp. z o.o. z siedzibą w Łodzi, dalej: "Podatnikowi" albo "Spółce", do 26 lutego 2021 r. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2020 r. 1.2. W deklaracji podatkowej dla podatku od towarów i usług za sierpień 2020 r., Spółka wykazała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 36.767,- zł do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni. 1.3. W wyniku przeprowadzonych przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty czynności sprawdzających w zakresie zasadności zwrotu tej nadwyżki ustalono, że zadeklarowany przez Spółkę podatek naliczony wynika m.in. z faktury VAT nr [...] z 11 sierpnia 2020 r. na wartość netto 159.400,- zł, podatek VAT 36.662,- zł, wystawionej przez A. Sp. Jawna. Przedmiotem nabycia był samochód MERCEDES-BENZ Sprinter, nr VIN [...], rok produkcji 2020, nr rej. [...]. 1.4. Z uwagi na podjęte czynności sprawdzające organ podatkowy, postanowieniem z 2 listopada 2020 r., wydanym na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz.106 ze zm.; dalej: ustawa o PTU), art. 216 § 1, art. 217, art. 236 § 1, art. 274b i art. 277 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), dalej: "O.p." przedłużył Spółce termin zwrotu podatku VAT za sierpień 2020 r. do 26 lutego 2021 r. 1.5. W zażaleniu Podatnik wniósł o uchylenie powyższego postanowienia, zarzucając organowi naruszenie art. 274b § 1 ustawy O.p. w związku z art. 87 ust. 2 ustawy o PTU, poprzez brak wskazania przyczyn uzasadniających dodatkową weryfikację zasadności zwrotu oraz naruszenie art. 217 § 2 oraz art. 210 § 4 w związku z art. 219 O.p., poprzez brak uzasadnienia przedłużenia terminu zwrotu. 1.6. Po rozpatrzeniu zażalenia, postanowieniem z 26 stycznia 2021 r., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. 2. Skarga do sądu administracyjnego. 2.1. Na powyższe postanowienie Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. 2.2. W treści skargi pełnomocnik strony skarżącej zarzucił naruszenie prawa materialnego oraz przepisów postępowania, w tym naruszenie: 1. art. 87 ust. 2 ustawy o PTU w związku z art. 274b O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w ustalonym w postanowieniu stanie faktycznym, z którego nie wynika, aby zaistniały podstawy do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku; 2. art. 233, art. 217 § 2 i art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i 4 w związku z art. 219 oraz art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. w związku z art. 87 ust. 2 ustawy o PTU, poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia organu I instancji pomimo braku należytego uzasadnienia co do konieczności dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku, w szczególności nie zawierającego wskazania jakie konkretnie wątpliwości uzasadniają przedłużenie terminu do zwrotu podatku i dlaczego organ podatkowy uznał, że takie wątpliwości wystąpiły. 3. Wyrok sądu pierwszej instancji. 3.1. WSA w Łodzi z dnia 17 czerwca 2021 r., I SA/Łd 247/21 uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 26 stycznia 2021 r. w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2020 r. 3.2. W uzasadnieniu tego orzeczenia Sąd pierwszej instancji stwierdził, że skarga jest uzasadniona w zakresie obu podniesionych w niej zarzutów. W ocenie Sądu uzasadnienie postanowienia organu pierwszej instancji jest bardzo lakoniczne, zasadniczą jego część stanowi przytoczenie treści przepisów prawa, co nie wyjaśnia przyczyn wątpliwości organu co do zasadności deklarowanej kwoty zwrotu nadwyżki w rozliczeniu za sierpień 2020 r. Organ nie wskazał też tych przyczyn wątpliwości w pozostałej części uzasadnienia swego postanowienia (akapit drugi i trzeci na stronie drugiej), skoro jedynie stwierdził, że trwają czynności w oparciu o jednolite pliki kontrolne za sierpień 2020 r. oraz przesłane faktury sprzedaży i zakupu, że transakcje sprzedaży i kupna do chwili obecnej nie zostały dostatecznie zbadane i że istnieje konieczność sprawdzenia ich prawidłowości i rzetelności oraz faktycznego przebiegu. W ocenie Sądu organ nie wskazał jednak, co jest przyczyną wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia podatku za sierpień 2020 r. oraz rzetelności i prawidłowości transakcji zakupu samochodu MERCEDES-BENZ Sprinter, a także przebiegu transakcji kupna i sprzedaży i których transakcji, skoro nadwyżka podatku naliczonego nad należnym za sierpień wynikała z zakupu przez Podatnika jednego samochodu. 3.3. W ocenie Sądu pierwszej instancji uzasadnienie zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego, jakkolwiek objętościowo obszerniejsze, także nie daje odpowiedzi na to, co było źródłem wątpliwości organów w zakresie prawidłowości deklarowanej przez Spółkę kwoty nadwyżki podatku do zwrotu za sierpień 2020 r. Poza zrelacjonowaniem działań organu pierwszej instancji polegających na wystąpieniu o informacje do krajowych organów podatkowych i fińskiej administracji podatkowej oraz do firmy M. Sp. z o.o. w W., Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty prowadzi także czynności sprawdzające w zakresie zasadności zwrotu podatku od towarów i usług za lipiec 2020 r., a zgromadzony materiał nasuwa wątpliwości co do "niezbędnego" udziału Spółki w transakcjach zakupu samochodów ciężarowych od dostawców krajowych i następnie dokonywania WDT do Finlandii, zwłaszcza że przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest działalność księgowa i doradztwo podatkowe. 3.4. Sąd pierwszej instancji miał uwadze, że określony i wpisany w KRS przedmiot działalności Spółki nie wyklucza możliwości dokonania także czynności spoza tego zakresu, zaś przedmiot działalności Spółki został rozszerzony m.in. o sprzedaż hurtową i detaliczną pojazdów samochodowych z wyłączeniem motocykli. Poza tym Spółka w toku postępowania złożyła obszerne wyjaśnienia co do przyczyn i zakresu podjęcia dodatkowej działalności polegającej na zakupie w kraju samochodów dostawczych i wysyłania ich w ramach WDT do Finlandii w celu użytkowania przez nabywców jako kampery. 3.5. Sąd pierwszej instancji zaznaczył też, że duża nadwyżka do zwrotu podatku naliczonego nad należnym w deklaracji za sierpień 2020 r. wynika z zakupu określonego na wstępie samochodu MERCEDES-BENZ Sprinter, co daje dużą kwotę podatku naliczonego (36812,00 zł) i niewielkiej wartości dostawy towarów i świadczenia usług, a tym samym małej kwoty podatku należnego (45,00 zł). Wątpliwości w zakresie prawidłowości rozliczenia tego miesiąca mogłyby zatem wiązać się z transakcją zakupu pojazdu od podmiotu krajowego, czyli od A. Sp. Jawna. Należy więc zauważyć, że organy nie wskazały na jakieś konkretne okoliczności mogące być przyczyną wątpliwości co do rzetelności zakupu tego samochodu rozliczonego w deklaracji za sierpień 2020 r. W aktach sprawy znajduje się (k. 138) odpowiedź Naczelnika Urzędu Skarbowego w Białymstoku na zapytanie Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty dotyczące kontrahenta Podatnika, A. Sp. Jawna. Z odpowiedzi tej wynika, że posiadane przez tego kontrahenta dokumenty są zgodne z wartościami wykazanymi w deklaracji VAT-7 za lipiec 2020 r. Wprawdzie informacja ta i sprawdzone dokumenty dotyczą zakupu wcześniejszego, innego samochodu MERCEDES-BENZ Sprinter, który to zakup był rozliczony w deklaracji za lipiec 2020 r., lecz wynika to z faktu, że o takie dane pytał Naczelnik Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty. Tym niemniej odpowiedź ta nie daje podstaw do wątpliwości co do prawidłowości rozliczenia podatku za sierpień 2020 r. związanego przede wszystkim z zakupem jednego, konkretnego pojazdu. 3.6. W ocenie Sądu pierwszej instancji nie jest zasadne powoływanie się przez organ podatkowy w tej sprawie na konieczność uzyskania informacji od fińskiej administracji podatkowej. Przecież w zakresie rozliczenia miesiąca sierpnia 2020 r. ewentualne wątpliwości mogłyby być związane z zakupem pojazdu od podmiotu krajowego, bo ta transakcja została rozliczona w tym miesiącu. Ewentualne wątpliwości związane z WDT tego pojazdu mogą dotyczyć miesiąca, w którym Podatnik taką transakcję rozlicza. Ponadto organy nie wskazały na okoliczności mogące budzić podejrzenie co do transakcji WDT. 3.7. Sąd pierwszej instancji wskazał również, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi nie wyjaśnił też jak należy rozumieć sformułowanie uzasadnienia w zakresie wątpliwości, co do "niezbędnego" udziału Spółki w transakcjach zakupu samochodów ciężarowych od kontrahenta krajowego i sprzedaży do kontrahenta zagranicznego. Nie wiadomo, czy organ ma wątpliwości co do rzeczywistości tych transakcji, a jeżeli tak, to na jakiej podstawie, czy też ma co innego na uwadze. 3.8. Reasumując, Sąd stwierdził, że organ nie wskazał na istnienie rzeczywistych wątpliwości co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku za sierpień 2020 r. 4. Skarga kasacyjna. 4.1. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Łodzi, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 28 lipca 2021 r., wniósł skargę kasacyjną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 17 czerwca 2021 r., I SA/Łd 247/21. 4.2. Wyrok Sądu pierwszej instancji zaskarżono w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy oraz przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) i w zw. z art. 3 § 1 p.p.s.a. i w związku z art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a., a to w zw. z art. 120 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.; dalej O.p.), art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p., art. 127, art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p., art. 210 § 4 O.p. w zw. z art. 212 O.p., 217 § 2 O.p. i art. 219 O.p. polegające na tym, że Sąd w wyniku niewłaściwej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia organu II i I instancji bezzasadnie uwzględnił skargę uchylając postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 26 stycznia 2021 r. oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z dnia 2 listopada 2020 r., w sytuacji gdy właściwa realizacja funkcji kontrolnej, powinna doprowadzić Sąd do wydania wyroku oddalającego skargę, gdyż organ wskazał na istnienie rzeczywistych wątpliwości co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku za sierpień 2020 r. mogących stanowić podstawę do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku VAT i zarazem do dalszej weryfikacji zasadności przedmiotowego zwrotu, czemu dał wyraz w uzasadnieniu postanowienia, 2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 87 ust 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.; dalej: ustawa o PTU) w zw. z art. 86 ust 1 ustawy o PTU w zw. z art. 274b § 1 O.p. poprzez błędną wykładnię art. 87 ust 2 ustawy o PTU i w konsekwencji niezastosowanie w sprawie ww. przepisu wskutek błędnego przyjęcia, że organy w ustalonym stanie faktycznym nie wykazały podstaw do zastosowania art. 87 ust 2 zd. 2 ustawy o PTU, w sytuacji gdy z ustalonych okoliczności stanu faktycznego wynika, że ww. przepis ustawy o PTU winien mieć zastosowanie, gdyż organy podatkowe wykazały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, że w sprawie zaistniały nie tylko wątpliwości co do zasadności zwrotu ale i wykazały okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku spółce, 3. art. 145 § 1 pkt 1 lit a] i c) p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 87 ust 2 zd. 2 w zw. z art. 86 ust. 1 ustawy o PTU w zw. z art. 274b § 1 O.p. w zw. z art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.p., 122 O.p., art. 127, art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p. przez błędne przyjęcie, że zasadność przedłużenia zwrotu podatku VAT, o której mowa w przepisie art. 87 ust 2 ustawy o PTU musi być wykazana na podstawie konkretnych okoliczności faktycznych, a zatem organ podatkowy powinien nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności, ale także wyjaśnić źródła zaistniałych wątpliwości, w sytuacji gdy przepis art. 87 ust 2 ustawy o PTU nie zawiera przesłanek, według których należy dokonać weryfikacji zasadności zwrotu, nie wskazuje na konieczność zebrania konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach, czy wskazania na konkretne zarzuty, które można postawić podatnikowi, a organ odwoławczy w zaskarżonym rozstrzygnięciu wskazał na okoliczności przemawiające za potrzebą przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za sierpień 2020 roku - w konsekwencji Sąd błędnie przyjął, iż organ nie wykazał na istnienie rzeczywistych wątpliwości co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku za sierpień 2020 r.; 4. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 135 p.p.s.a. w związku z art. 120 O.p., art. 121 § 1 O.p., art. 122 O.p., art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. oraz w związku z art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o PTU w zw. z art. 86 ust 1 ustawy o PTU w zw. z art. 274b § 1 w zw. z art. 292 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że organy podatkowe w ustalonym stanie faktycznym nie wykazały okoliczności uzasadniających konieczność przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, podczas gdy organy podatkowe wykazały na podstawie zebranego materiału dowodowego, że w sprawie zaistniały nie tylko wątpliwości co do zasadności zwrotu, ale też wskazały na wszystkie okoliczności, które budziły uzasadnione wątpliwości organów podatkowych, tj.: przedmiot prowadzonej przez Stronę działalności gospodarczej, tj. działalność księgowa, doradztwo podatkowe, który jest zasadniczo odmienny od transakcji, które wygenerowały zwrot podatku VAT, zaistniały w sprawie schemat transakcji, jak i rola poszczególnych podmiotów, gdzie polska spółka A. sp. Jawna zawiera transakcje handlowe zakupu z krajową spółką P. Sp. z o.o. Przedmiotem transakcji są auta ciężarowe marki Mercedes-Benz Sprinter. Spółka A. sp. jawna nie użytkuje nabytych pojazdów i sprzedaje je w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do Finlandii. Z kolei spółka P. Sp. z o.o. zakupionych aut nie może sprzedawać bezpośrednio za granicę, gdyż łamałoby to prawo oficjalnego importera z Finlandii, dlatego w celu sprzedaży do kontrahentów z Finlandii wykorzystywana jest spółka A. sp. jawna, wystąpienia przez organ I instancji do zagranicznych organów administracji podatkowej oraz do firmy M. Sp. z o.o. z wnioskami udzielnie informacji i opinii, które do dnia wydania decyzji przez organ odwoławczy pozostały bez odpowiedzi; 5. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. w związku z art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o PTU poprzez odmowę zastosowania ww. przepisu ustawy o VAT na skutek błędnego przyjęcia, że wskazywane przez organ wątpliwości co do zasadności zwrotu muszą dotyczyć okresu rozliczeniowego, w którym ten zwrot został wykazany, podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisu prowadzi do wniosku, że także weryfikacja rozliczeń podatnika za wcześniejszy okres rozliczeniowy może stanowić podstawę do przedłużenia terminu zwrotu za dany okres rozliczeniowy, w sprawie zaś Skarżącej weryfikacja prawidłowości wykazanych kwot do zwrotu dotyczyła zarówno miesiąca lipca jak i miesiąca sierpnia 2020 r., zaś okoliczność ta, w związku z wykazaniem WDT przez Stronę za miesiąc lipiec 2020 r., której przedmiotem miał być towar nabyty według faktury w sierpniu 2020 r., ma istotne znaczenie dla sprawy; 6. art. 145 § 1 pkt 1 lit a) p.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o PTU, przejawiające się w niezasadnym uchyleniu postanowień organów obu instancji poprzez uznanie przez Sąd I instancji braku podstaw do zastosowania art. 87 ust. 2 zd. 2 ustawy o PTU wskazującego, że postanowienie o przedłużeniu terminu na dokonanie zwrotu nadwyżki podatku może zostać wydane, gdy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu, w sytuacji, kiedy w analizowanej sprawie wystąpiła ta przesłanka i organ prawidłowo zastosował przepis art. 87 ust. 2 ustawy o PTU, 7. art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 153 p.p.s.a., art. 170 p.p.s.a., w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o PTU, w zw. z art. 120 O.p., art. 127 O.p., art. 122 O.p., art. 187 § 1 O.p., art. 191 O.p. poprzez sporządzenie uzasadnienia w sposób wadliwy, tj. niewskazanie wprost jakie przepisy prawa procesowego naruszył organ, ani na czym polegać miały te naruszenia oraz poprzez nie zawarcie przez Sąd pierwszej instancji wskazań dla organu podatkowego co do dalszego postępowania, co powinien był Sąd uczynić, skoro wskutek uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ podatkowy, co skutkuje tym, że uzasadnienie wyroku, które w przypadku określonym w art. 141 § 4 p.p.s.a. nie przedstawia niezbędnych i jednoznacznych wskazań co do dalszego postępowania organu podatkowego narusza w sposób oczywisty wymienione unormowanie, tym bardziej że wskazania co do dalszego postępowania wiążą organ podatkowy, i ich wykonanie jest poddawane kontroli przy kolejnej ocenie legalności decyzji (art. 153 p.p.s.a.). 4.3. Wskazując na powyższe zarzuty, wniesiono o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi oraz o zasądzenie od Spółki P. sp. z o.o. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną. P. sp. z o.o., reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, pismem z dnia 1 września 2021 r., stanowiącym odpowiedź na skargę kasacyjną wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przypisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6. Skarga kasacyjna jest zasadna. 7.1. Istota sporu sprowadza w tej sprawie sprowadza się do oceny, czy w niespornych w istocie okolicznościach faktycznych zaistniały podstawy do zastosowania wobec skarżącej art. 87 ust. 2 ustawy o PTU, na mocy którego organ przedłużył skarżącej do 26 lutego 2021 r. termin zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za sierpień 2020 r. 7.2. Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o PTU, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 tej ustawy, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy; natomiast na mocy art. 87 ust. 2 ustawy o PTU, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. 7.3. Na tle powołanego przepisu należy stwierdzić, że dodatkowe weryfikowanie zasadności zwrotu jest, jako odstępstwo od zasady neutralności VAT, dopuszczalne wówczas gdy zachodzą uzasadnione wątpliwości co do zasadności tego zwrotu. Organ podatkowy, podejmując decyzję o tym, czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy o PTU winien opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. W takim postępowaniu organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ powinien wskazać powód przedłużenia terminu zwrotu i przedstawić istniejące w tym przedmiocie wątpliwości. Podatnik w tym zakresie powinien otrzymać jasną informację, z czego wynika potrzeba dodatkowej weryfikacji. Organ podatkowy każdorazowo ma obowiązek wskazać nie tylko, jakie okoliczności za tym przemawiają, lecz także dlaczego uważa, że te okoliczności uzasadniają przedłużenie terminu zwrotu VAT. Przedłużając termin zwrotu różnicy podatku, jest zobowiązany wskazać na powód wydania takiego postanowienia i przedstawić stronie powody przedłużenia terminu, odnosząc się do konkretnych okoliczności stanu faktycznego sprawy na dany moment. 8.1. W ocenie Sądu pierwszej instancji uzasadnienie organu jest bardzo lakoniczne i nie wyjaśnia powodów przedłużenia terminu zwrotu VAT. Sąd pierwszej instancji ocenił także, że wady tej nie sanuje również postanowienie organu odwoławczego, które wprawdzie jest dłuższe, lecz nie wskazuje na źródło wątpliwości organów. Ostatecznie Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organ nie wskazał na istnienie rzeczywistych wątpliwości co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku za sierpień 2020 r. 8.2. Ocena Sądu pierwszej instancji nie zasługuje na aprobatę. Rację ma bowiem organ, wskazując w skardze kasacyjnej, że organy podatkowe wykazały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, że w sprawie zaistniały nie tylko wątpliwości co do zasadności zwrotu, ale i wykazały okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku spółce. Zasadnie zauważył Autor skargi kasacyjnej, że art. 87 ust 2 ustawy o PTU nie zawiera przesłanek, według których należy dokonać weryfikacji zasadności zwrotu, nie wskazuje na konieczność zebrania konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach czy wskazania na konkretne zarzuty, które można postawić podatnikowi, a organ odwoławczy w zaskarżonym rozstrzygnięciu wskazał na okoliczności przemawiające za potrzebą przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT za sierpień 2020 r. 8.3. Zasadnie podniesiono również w skardze kasacyjnej, że organy w zaskarżonych postanowieniach wskazały na okoliczności, które budziły uzasadnione wątpliwości. Organ zwrócił uwagę, że przedmiot prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej, tj. działalność księgowa, doradztwo podatkowe, jest zasadniczo odmienny od transakcji, które wygenerowały zwrot podatku VAT. 8.4. W skardze kasacyjnej podniesiono, że wątpliwości budził schemat realizowanych transakcji. Spółka A. sp. Jawna zawierała transakcje ze skarżącą, których przedmiotem były auta ciężarowe marki Mercedes-Benz Sprinter. Następnie skarżąca dokonywała wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru na rzecz podmiotu fińskiego. Organ zaznaczył jednak, że skarżąca zadeklarowała w sierpniu 2020 r. nabycie towaru, którego wewnątrzwspólnotową dostawę skarżąca zadeklarowała już w lipcu 2020 r. 8.5. Wreszcie organ podkreślił dużą dysproporcję między zadeklarowanym za sierpień 2020 r. podatkiem naliczonym w kwocie 36.812 zł a podatkiem należnym w wysokości 45 zł. 8.6. W rezultacie zgodzić się należy z Autorem skargi kasacyjnej, że Sąd pierwszej instancji naruszył art. 87 ust. 2 ustawy o PTU, w zakresie w jakim uznał, że nie wystąpiły przesłanki do zastosowania tego przepisu. Na marginesie należy odnotować, że rację ma także organ, podnosząc w skardze kasacyjnej, że Sąd pierwszej instancji naruszył także przywołane tam przepisy postępowania z tego powodu, że nie wskazał, jakie przepisy prawa procesowego naruszył organ, ani na czym polegać miały te naruszenia oraz nie zawarł wskazań dla organu podatkowego co do dalszego postępowania. 8.7. Tym samym nie ma podstaw do uwzględnienia skargi wniesionej do Sądu pierwszej instancji. W skardze zarzucono zaskarżonemu postanowieniu naruszenie art. 87 ust. 2 ustawy o PTU w związku z art. 274b O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w ustalonym w postanowieniu stanie faktycznym, z którego nie wynika, aby zaistniały podstawy do przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku oraz naruszenie art. 233, art. 217 § 2 i art. 124 oraz art. 210 § 1 pkt 6 i 4 w związku z art. 219 oraz art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. w związku z art. 87 ust. 2 ustawy o PTU, poprzez utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia organu I instancji pomimo braku należytego uzasadnienia co do konieczności dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku, w szczególności nie zawierającego wskazania, jakie konkretnie wątpliwości uzasadniają przedłużenie terminu do zwrotu podatku i dlaczego organ podatkowy uznał, że takie wątpliwości wystąpiły. 8.8. Z przedstawionych wyjaśnień wynika jednak, że w świetle poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych zaistniały podstawy do zastosowania art. 87 ust. 2 ustawy o PTU. Organ powołał bowiem okoliczności, które uzasadniały przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w celu dodatkowego zweryfikowania zasadności jego zwrotu. 9. W związku z tym, uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona na podstawie art. 188 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U. z 2024 r., poz. 935), należało uchylić ten wyrok w całości i na podstawie art. 151 powołanej wyżej ustawy oddalić skargę. 10. O zwrocie kosztów postępowania orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r., poz. 1935). Sędzia WSA (del.) Sędzia NSA Sędzia NSA Dominik Mączyński Roman Wiatrowski Marek Kołaczek