I GSK 422/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Salachna Sędzia NSA Piotr Piszczek Sędzia del. WSA Jacek Czaja (spr.) po rozpoznaniu w dniu 25 stycznia 2023 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 lipca 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 2017/19 w sprawie ze skargi A. B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 2 września 2019 r., nr [...] w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną oddala skargę kasacyjną. I. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, wyrokiem z 1 lipca 2021 r., sygn. akt V SA/Wa 2017/19, na podstawie na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz.U. z 2023 r., poz. 259; dalej: p.p.s.a.), po rozpoznaniu sprawy ze skargi A.B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 2 września 2019 r., nr [...], w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną, uchylił zaskarżone postanowienie oraz postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W.1 z 21 maja 2019 r. nr [...]. WSA wskazał, że zaskarżone postanowienie zostało wydane w sprawie, w której Naczelnik Urzędu Skarbowego W.2 wszczął postępowanie egzekucyjne w stosunku do skarżącej A.B., na podstawie wystawionego przez Komisję [...] (dalej: "Komisja") tytułu wykonawczego z 8 czerwca 2018 r. nr [...], obejmującego należność z tytułu zwrotu równowartości nienależnego świadczenia w kwocie [...] zł, nałożonego decyzją Komisji nr [...] w sprawie o sygn. akt [...]. Wskazany tytuł wykonawczy został przesłany skarżącej wraz z pismem z 14 czerwca 2018 r., nr [...], na adres ul. [...]1, [...] w W., przy czym przesyłkę doręczono pełnoletniemu domownikowi (22 czerwca 2018 r.) - na podstawie art. 43 k.p.a. 29 czerwca 2018 r. do Urzędu Skarbowego W.2 wpłynęło pismo Komisji informujące, że skarżąca od 9 października 2017 r. przebywa w Zakładzie Karnym [...], jako tymczasowo aresztowana. 18 września 2018 r. Komisja przesłała do Naczelnika Urzędu Skarbowego W.1 dalszy tytuł wykonawczy, do tytułu wykonawczego z 8 czerwca 2018 r. nr [...], celem zastosowania środka egzekucyjnego w postaci egzekucji z nieruchomości tj. udziałów w nieruchomości położonej w W. przy ul. [...]2. Naczelnik Urzędu Skarbowego W.1, na podstawie art. 110 u.p.e.a., 21 marca 2019 r., wezwał skarżącą do zapłaty w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania należności pieniężnych wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi, pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania nieruchomości położonej przy ul. [...]2, [...] W. Wezwanie to zostało doręczone skarżącej 12 kwietnia 2019 r. Pismem z 25 kwietnia 2019 r. skarżąca wniosła skargę na czynność egzekucyjną polegającą na zajęciu nieruchomości, podnosząc, że nie doręczono jej właściwego upomnienia, jak również odpisu tytułu wykonawczego, a więc postępowanie egzekucyjne nie zostało prawidłowo wszczęte i wszystkie podejmowane przez organ egzekucyjny czynności powinny zostać uchylone. Skarżąca wniosła o uchylenie podjętych czynności egzekucyjnych, ewentualnie zawieszenie postępowania egzekucyjnego do czasu zakończenia postępowań odwoławczych wywołanych wniesieniem do WSA w Warszawie skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie o odmawie przywrócenia terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W.2 z 16 sierpnia 2018 r. w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie zgłoszonych zarzutów; oraz skargi na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego W.2 z 16 sierpnia 2018 r. Postanowieniem z 21 maja 2019 r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego W.1, na podstawie art. 54 § 5 u.p.e.a. w związku z art. 54 § 1 u.p.e.a., oddalił skargę. Postanowieniem z 2 września 2019 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. Uwzględniając skargę na zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie, sąd pierwszej instancji wskazał, że podstawą działania organów były przepisy ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020 r., poz. 1427; dalej: u.p.e.a.). i ustawy z 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325; dalej: k.p.a.). WSA podniósł, że skarga na czynność egzekucyjną (art. 54 u.p.e.a.) służy ochronie praw zobowiązanego przed naruszeniami przepisów postępowania egzekucyjnego ze strony organu egzekucyjnego lub egzekutora wykonującego konkretną czynność. Składając skargę w związku z podjętą czynnością dłużnik może więc podnosić zarzuty formalnoprawne odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora. WSA stwierdził, że w pierwszej kolejności należało rozważyć kwestię skuteczności doręczenia skarżącej tytułu wykonawczego z 8 czerwca 2018 r., numer [...], a następnie kwestię prawidłowości zastosowania środka egzekucyjnego. WSA zauważył, że zgodnie z art. 26 § 5 u.p.e.a. wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą: 1) doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego lub 2) doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu wierzytelności lub innego prawa majątkowego, jeżeli to doręczenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego lub 4) wpisu w księdze wieczystej o wszczęciu egzekucji z nieruchomości lub złożenia wniosku o wpis o wszczęciu egzekucji z nieruchomości do zbioru dokumentów, jeżeli ten wpis lub to złożenie nastąpiło przed doręczeniem zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Art. 110c § 2 u.p.e.a. stanowi, że zajęcie nieruchomości następuje przez wezwanie zobowiązanego, aby zapłacił egzekwowaną należność pieniężną wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia jej w terminie i kosztami egzekucyjnymi w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości nieruchomości. Zobowiązanemu wraz z wezwaniem doręcza się odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony. Zdaniem sądu pierwszej instancji, skarżąca zasadnie kwestionuje skuteczność doręczenia jej 22 czerwca 2018 r. tytułu wykonawczego na adres zameldowania, gdy była pozbawiona wolności przez organy władzy publicznej. WSA nie podzielił stanowiska organu egzekucyjnego, że organ skutecznie doręczył 22 czerwca 2018 r. odpis tytułu wykonawczego z 8 czerwca 2018 r., o numerze [...] - odebrany przez matkę skarżącej (adres: [...] W., ul. [...]1), skoro z potwierdzenia odbioru wynika, że odbierający domownik podjął się oddania pisma adresatowi, a nadto, że poza przedmiotem sporu pozostaje przy tym, że w dacie takiego odbioru korespondencji, skarżąca była pozbawiona wolności - od 9 października 2017 r. do 2 października 2018 r. przebywała w Areszcie Śledczym [...]. WSA nie podzielił stanowiska organu, że korespondencja skierowana do skarżącej została prawidłowo doręczona w trybie zastępczym, o którym mowa w art. 43 k.p.a., wskazując, że Kodeks postępowania administracyjnego nie przewiduje żadnych szczególnych rozwiązań w zakresie doręczania pism osobom pozbawionym wolności bądź przebywającym w areszcie śledczym (tak w wyroku NSA z 24 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 3121/15), niemniej jednak doręczenie w trybie art. 43 k.p.a. możliwe jest wyłącznie w razie nieobecności adresata w mieszkaniu. Przez nieobecność należy jednak rozumieć sytuację przejściową, wynikającą ze zwyczajnych okoliczności życia codziennego. Przebywanie w areszcie śledczym taką okolicznością nie jest. Kwestia doręczeń osobom pozbawionym wolności jest ugruntowana w orzecznictwie Sądu Najwyższego, gdzie podnosi się, że jedynym dopuszczalnym sposobem doręczenia pisma osobie pozbawionej wolności jest uczynienie tego na adres zakładu, w którym adresat przebywa (zakład karny, areszt śledczy), za pośrednictwem jego administracji. Doręczenie pisma w inny sposób jest nieskuteczne, niezależnie od wiedzy organu procesowego o fakcie pozbawienia adresata wolności (por. SN III KK 1/07, LEX nr 310195; SN III KK 257/02, LEX nr 82318; SA w Krakowie II AKz 347/04, KZS 2004, z. 10, poz. 21). Pismo wysłane pod ostatnio wskazanym przez stronę adresem nie może być uważane za doręczone, jeżeli strona została pozbawiona wolności i nie podała swego miejsca pobytu w czasie pozbawienia wolności do wiadomości organu, przed którym toczy się postępowanie (por. SN VI KZP 5/74, OSNKW 1974, nr 7-8, poz. 130). Z samej istoty pozbawienia wolności wynika, że jest ono niezależne od woli osoby pozbawionej wolności zarówno co do czasu trwania, jak i miejsca pobytu, a ponadto, że niejednokrotnie może ono ograniczać swobodę w podaniu do wiadomości wspomnianego organu miejsca pobytu w czasie pozbawienia wolności (por. wyrok WSA w Warszawie z 27 marca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 1869/11 i powołane tam orzecznictwo SN). WSA nie podzielił przy tym odmiennego stanowiska zajmowanego niekiedy w orzeczeniach sądów administracyjnych, akceptujących prawidłowość doręczenia korespondencji osobie pozbawionej wolności na jej dotychczasowy adres zamieszkania (zameldowania), wskazując, że skoro pozbawienie wolności następuje na skutek działania organów władzy publicznej, inne organy tej władzy nie mogą ignorować tej okoliczności, zwłaszcza, gdy - jak w realiach niniejszej sprawy - mają świadomość takiego stanu rzeczy jeszcze przed dokonaniem doręczenia zastępczego. Tym samym WSA doszedł do przekonania, że przesłanie przez organ egzekucyjny przesyłki na adres zamieszkania skarżącej, a następnie odebranie jej przez matkę skarżącej (domownika), nie mogło wywołać skutku w postaci doręczenia w trybie art. 43 k.p.a. Zdaniem WSA, nie można było uznać, że skarżąca zamieszkiwała w tej dacie pod wskazanym adresem, a tym samym, by jej matka miała przymiot "domownika", o którym jest mowa w tym przepisie, mogącego podjąć się oddania przesyłki adresatowi, stąd doręczenie pisma w taki sposób jest nieskuteczne, tym bardziej, że z akt sprawy wynika, że organ egzekucyjny już od 19 czerwca 2018 r. wiedział o pozbawieniu wolności skarżącej. Nieprawidłowe jest zatem stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego W.2 i Naczelnika Urzędu Skarbowego W.1 oraz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie o prawidłowym doręczeniu 22 czerwca 2018 r. tytułu wykonawczego i do tej pory nie poczyniono ustaleń, czy i kiedy został on skarżącej doręczony. WSA stwierdził, że zgodnie z dyspozycją art. 110c § 2 u.p.e.a. organ egzekucyjny miał powinność - jednocześnie z przesłaniem wezwania do zapłaty egzekwowanej należności pieniężnej, pod rygorem przystąpienia do opisu i oszacowania wartości nieruchomości - doręczyć zobowiązanej odpis tytułu wykonawczego, a z akt sprawy nie wynika, by tak się stało i twierdzenia skarżącej w tym zakresie nie zostały skutecznie obalone przez organ. Oznacza to zdaniem WSA, że zaskarżona czynność egzekucyjna (niezależnie od braku jej faktycznej skuteczności) została dokonana z uchybieniem art. 110c § 2 u.p.e.a. II. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożył Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie i zaskarżając ten wyrok w całości wniósł, na podstawie art. 176 p.p.s.a., w zw. z art. 188 p.p.s.a. oraz art. 203 pkt 2 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a., o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania lub uwzględnienie skargi kasacyjnej i oddalenie skargi A.B., a nadto zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono: 1) na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a., w związku z art. 43 k.p.a. oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a. i art. 9 pkt 1 d ustawy z dnia 13.10.1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji i podatników i płatników (Dz.U. z 2020 r., poz. 170) poprzez uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie oraz poprzedzającego postanowienia Naczelnika US na skutek błędnego przyjęcia przez sąd, że nie doszło na podstawie art. 43 k.p.a. do skutecznego doręczenia stronie przesyłki zawierającej odpis tytułu wykonawczego w sytuacji, gdy przesyłka ta została nadana na jedyny ujawniony w organie adres do korespondencji strony i odebrana przez dorosłego domownika (matkę strony), a wiedzę o przebywaniu strony w zakładzie karnym organ egzekucyjny powziął dopiero po dacie nadania przesyłki, co powoduje, że jeżeli w dacie nadania przesyłki adresem do doręczeń skarżącego był adres jego zamieszkania, a nie zakładu karnego, to nastąpiło skuteczne doręczenie w trybie zastępczym, o którym mowa w art. 43 k.p.a.; 2) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., naruszenie prawa materialnego, tj. art. 43 k.p.a. przez błędną wykładnię, a w rezultacie błędne przyjęcie przez sąd, iż w stanie faktycznym sprawy nie nastąpiło skuteczne doręczenie stronie odpisu tytułu wykonawczego, ponieważ doręczenie w trybie art. 43 k.p.a. nie może być dokonane w przypadku gdy strona w terminie dokonania doręczenia przebywała w Zakładzie Karnym [...], w sytuacji gdy dorosły domownik - matka strony - nie odmówiła odebrania przesyłki, a poprzez potwierdzenie własnoręcznym podpisem odbioru zobowiązała się do jej przekazania, przy jednoczesnym braku wiedzy organu egzekucyjnego o przebywaniu strony w zakładzie karnym. Argumentację na poparcie tych zarzutów przedstawiono w uzasadnieniu skargi kasacyjnej. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca podtrzymała swoje stanowisko i wniosła o oddalenie skargi kasacyjnej. III. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem podniesione w niej zarzuty są nieuzasadnione. W pierwszej kolejności należy zauważyć, że zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. przesłanek nieważności postępowania, jak też nie zostały spełnione warunki, wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenia oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał niniejszą sprawę w granicach skargi kasacyjnej. Jak wynika z treści przedstawionych zarzutów skargi kasacyjnej oraz ich uzasadnienia, skarżący kasacyjnie organ zasadniczo kwestionuje rezultat wykładni art. 43 k.p.a., przedstawiony przez sąd pierwszej instancji. W związku z powyższym sformułowano również zarzut błędnego przyjęcia przez sąd, że nie doszło - na podstawie art. 43 k.p.a. - do skutecznego doręczenia stronie przesyłki zawierającej odpis tytułu wykonawczego. Zdaniem autora skargi kasacyjnej doprowadziło to do naruszenie przepisów postępowania - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 133 § 1 i art. 141 § 4 p.p.s.a., w związku z art. 43 k.p.a. oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a. i art. 9 pkt 1 d ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji i podatników i płatników. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że sąd pierwszej instancji nie dopuścił się uchybienia dokonując wykładni art. 43 k.p.a., co prowadzi do wniosku, że rezultat tej wykładni odpowiada prawu. Zgodnie z art. 43 k.p.a., w przypadku nieobecności adresata pismo doręcza się, za pokwitowaniem, dorosłemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, jeżeli osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. O doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy zawiadamia się adresata, umieszczając zawiadomienie w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy to nie jest możliwe, w drzwiach mieszkania. Trafnie podniósł sąd pierwszej instancji, że doręczenie w trybie art. 43 k.p.a. możliwe jest wyłącznie w razie nieobecności adresata w mieszkaniu, przez co należy rozumieć sytuację przejściową, wynikającą ze zwyczajnych okoliczności życia codziennego. WSA uznał, kierując się powyższą wykładnią analizowanego przepisu, że przebywanie w areszcie śledczym "taką okolicznością nie jest", a więc nie można było uznać, że w dacie doręczania spornej przesyłki skarżąca zamieszkiwała pod uprzednio wskazywanym adresem zamieszkania, a tym samym, by jej matka mogła być traktowana jako domownik, o którym jest mowa w tym przepisie, mogący podjąć się oddania przesyłki adresatowi. W orzecznictwie Naczelnego Sąd Administracyjnego dominujący jest pogląd, że przepisy o doręczeniach mają przede wszystkim charakter gwarancyjny, służąc zagwarantowaniu prawa strony do rzetelnego i prawidłowego postępowania, przy czym prawidłowość doręczeń jest jednym z kluczowych warunków przestrzegania praw strony (zob. np. wyroki NSA: z 12 kwietnia 2022 r., sygn. akt I FSK 5/19; z 5 października 2021 r., sygn. akt I GSK 206/21). Jakkolwiek przyjmuje się przy tym, że przepisy o doręczeniach zastępczych mają na celu zapewnienie sprawności postępowania, którą trudniej byłoby osiągnąć, gdyby dopuszczać jedynie doręczenie właściwe, to jest do rąk adresata, tym niemniej przepisy o doręczeniach zastępczych powinny być wykładane i stosowane także przy uwzględnieniu ich gwarancyjnego charakteru. Trafnie we wskazanych wyżej orzeczeniach przyjął NSA, że gwarancyjny charakter przepisów o doręczeniach - w tym art. 43 k.p.a. - uniemożliwia zaakceptowanie skuteczności doręczenia zastępczego na adres zamieszkania osoby od długiego czasu pozbawionej wolności, szczególnie w tak specyficzny sposób jak tymczasowe aresztowanie, w którym kontakt ze światem zewnętrznym jest dodatkowo utrudniony. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę pogląd ten w pełni akceptuje, jak też podziela w tym zakresie argumentację odwołującą się do standardów rzetelnego postępowania, jakimi winien kierować się organ administracji publicznej. Pozwala to dodatkowo na wykorzystanie dorobku orzecznictwa Sądu Najwyższego związanego z zagadnieniem dokonywania doręczeń osobom pozbawionym wolności. Sąd Najwyższy przyjmuje, że jedynym dopuszczalnym sposobem doręczenia pisma osobie pozbawionej wolności jest uczynienie tego na adres zakładu (np. zakładu karnego, aresztu śledczego), w którym adresat przebywa, za pośrednictwem jego administracji. Natomiast doręczenie pisma w inny sposób jest nieskuteczne, niezależnie od wiedzy organu procesowego o fakcie pozbawienia adresata wolności (zob. np. wyrok Sądu Najwyższego z 22 sierpnia 2007 r., sygn. akt III KK 1/07; wyrok Sądu Najwyższego z 26 listopada 2003 r., sygn. akt III KK 257/02). Co więcej, Sąd Najwyższy przyjmuje także, że pismo wysłane pod ostatnio wskazanym przez stronę adresem nie może być uważane za doręczone, jeżeli strona została pozbawiona wolności i nie podała swego miejsca pobytu w czasie pozbawienia wolności do wiadomości organu, przed którym toczy się postępowanie (por. uchwała Sądu Najwyższego z 23 maja 1974 r., VI KZP 5/74, OSNKW 1974, nr 7-8, poz. 130). Podzielić także należy stanowisko przyjęte przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 października 2021 r., sygn. akt I GSK 206/21, że w przypadku osób osadzonych, reguły doręczania korespondencji adresowanej do tych osób w toku postępowania administracyjnego (odpowiedni także postepowania egzekucyjnego) wynikają zarówno z przepisów art. 39-49b k.p.a., jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 249 Kodeksu karnego wykonawczego, które przewidują doręczanie korespondencji adresowanej do skazanego oraz osoby tymczasowo aresztowanej przez osobę upoważnioną - obecnie wyznaczonego funkcjonariusza lub pracownika (§ 19 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 23 grudnia 2022 r. w sprawie regulaminu organizacyjno-porządkowego wykonywania kary pozbawienia wolności, Dz.U. poz. 2847; § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 23 grudnia 2022 r. w sprawie regulaminu organizacyjno-porządkowego wykonywania tymczasowego aresztowania, Dz.U. poz. 2848). W tym stanie rzeczy brak jest podstaw do odstąpienia od stanowiska wyrażonego w przywołanym już wyżej wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydanym w sprawie o analogicznym stanie faktycznym i prawnym (wyrok z 5 października 2021 r., sygn. akt I GSK 206/21), w którym NSA uznał, że przepisy regulujące doręczenia pełnią funkcję gwarancyjną - szczególną w przypadku doręczania, m.in. tytułu wykonawczego, od którego zależy skuteczne prowadzenie postępowania egzekucyjnego. Strona nie może ponosić ujemnych konsekwencji zaniedbań organów, których efektem jest brak doręczenia. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że jedynie doręczenie zgodne z regułami przewidzianymi przez ustawodawcę w art. 39-49b k.p.a. może odnieść procesowy skutek doręczenia takiego tytułu oraz stanowić podstawę do zgodnego z prawem prowadzenia postępowania egzekucyjnego. Podzielić należy stanowisko przyjęte przez sąd pierwszej instancji, w którym sąd zakwestionował skuteczność doręczenia skarżącej tytułu wykonawczego na adres zameldowania w dniu 22 czerwca 2018 r., a więc w czasie pozbawienia skarżącej wolności przez organy władzy publicznej, tym bardziej, że organ egzekucyjny wiedział o tej okoliczności już od 19 czerwca 2018 r. Trafnie więc uznał sąd pierwszej instancji, że wobec tej istotnej wady postępowania - "[...] nie poczyniono przy tym stanowczych ustaleń, czy, a jeżeli tak - kiedy ten tytuł został skarżącej doręczony". Z tych powodów zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 43 k.p.a. oraz w zw. z art. 18 u.p.e.a. uznać należało za niezasadny. Nie jest także usprawiedliwiony zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 9 pkt 1d ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji i podatników i płatników. Zgodnie z art. 9 pkt 1d cyt. ustawy, w przypadku zmiany adresu miejsca zamieszkania przez podatnika będącego osobą fizyczną mającą identyfikator podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1, nieprowadzącą działalności gospodarczej lub niebędącą zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, za dokonanie aktualizacji uznaje się podanie przez tego podatnika aktualnego adresu miejsca zamieszkania w składanej deklaracji lub innym dokumencie związanym z obowiązkiem podatkowym. Zdaniem organu, skarżąca będąc tymczasowo aresztowana od 09.10.2017 r. do 02.10.2018 r., miała możliwość zgłoszenia tego faktu w organie podatkowym, gdyż od daty tymczasowego aresztowania do daty nadania w dniu 14.06.2018 r. przesyłki zawierającej odpis tytułu wykonawczego upłynął na tyle duży okres czasu, że skarżąca "mogła podjąć kroki mające na celu poinformowanie organu podatkowego o aktualnym miejscu przebywania oraz o tymczasowym aresztowaniu". Odnosząc się do tego zarzutu Naczelny Sąd Administracyjny w pełni akceptuje stanowisko wyrażone w tym zakresie w cyt. wyroku NSA z 5 października 2021 r., sygn. akt I GSK 206/21, w którym przyjęto, że areszt śledczy nie może być uznany za miejsce zamieszkania, gdyż zgodnie z art. 25 k.c. miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu, a w przypadku przebywania osoby zobowiązanej egzekucyjnie w areszcie śledczym, ze względu na brak woli takiej osoby do przebywania w takim miejscu odosobnienia, nie można mówić o zmianie miejsca zamieszkiwania w rozumieniu art. 9 pkt 1d ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji i podatników i płatników, jak też o obowiązku strony do poinformowania organu o tej zmianie. Naczelny Sąd Administracyjny zauważa także, że domniemany przez skarżący kasacyjnie organ skutek prawidłowego doręczenia skarżącej spornej przesyłki wobec niedochowania obowiązku określonego w art. 9 pkt 1d ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji i podatników i płatników, co do samej zasady nie znajduje potwierdzenia w świetle zakresu regulacji tej ustawy oraz wykładni jej art. 9 pkt 1d w zw. z art. 1 pkt 1 a-c tej ustawy. Przepisy tej ustawy nie mają zastosowania do należności niepodatkowych (np.: mandatów karnych, grzywien), a taką jest należność objęta omawianym tytułem wykonawczym i w takiej sytuacji organ egzekucyjny zobowiązany jest - w trybie art. 36 § 1 u.p.e.a. związku z art. 18 u.p.e.a. i art. 7 k.p.a. - do ustalenia aktualnego adresu strony, przeprowadzając w tym zakresie szczegółowe postępowanie wyjaśniające (zob. wyrok NSA z 30 czerwca 2020 r., sygn. akt I GSK 546/20). Trafnie także w tym zakresie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 września 2012 r. (sygn. akt II FSK 184/2011), że brak wykonania obowiązków wynikających z art. 9 tej ustawy nie daje podstaw do uznania, że we wszelkich postępowaniach podatkowych właściwy będzie zawsze adres wynikający z tej ewidencji, a ponadto, że naruszenie obowiązków ewidencji podatkowej prowadzi do sankcji wynikającej z tych regulacji, ale nie przekłada się na uprawnione prawnie założenie, że adres wynikający z tej ewidencji jest wyłącznie właściwy dla dokonywania doręczeń w innych postępowaniach (zob. także: T. Lewandowski, P. Ostojski [w:] T. Lewandowski, P. Ostojski, Zasady ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Komentarz, Warszawa 2013, art. 9). Z tych względów zarzuty skargi kasacyjnej nie mogły zostać uznane za mające usprawiedliwione podstawy. Biorąc pod uwagę powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.