III OSK 529/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: sędzia NSA Małgorzata Masternak-Kubiak Sędziowie sędzia NSA Jerzy Stelmasiak (spr.) sędzia NSA Teresa Zyglewska po rozpoznaniu w dniu 9 lipca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Ogólnoadministracyjnej sprawy ze skargi kasacyjnej A. sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 4 lipca 2018 r. sygn. akt IV SA/Po 225/18 w sprawie ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z dnia [...] grudnia 2017 r. nr [...] w przedmiocie usunięcia drzew bez wymaganego zezwolenia 1. prostuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 4 lipca 2018 r. sygn. akt IV SA/Po 225/18 w ten sposób, że w miejsce słów "ze skargi Spółki A. Sp. z o.o. w P." wpisuje słowa "ze skargi A. sp. z o.o. z siedzibą w P."; 2. oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z 4 lipca 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił skargę A. sp. z o.o. z siedzibą w P. (dalej: spółka) na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z [...] grudnia 2017 r. w przedmiocie usunięcia drzew bez wymaganego zezwolenia. W uzasadnieniu Sąd I instancji w pierwszej kolejności wyjaśnił, że decyzją z 10 lipca 2015 r. Burmistrz Miasta i Gminy Buk wymierzył spółce administracyjną karę pieniężną w wysokości [...] zł za usunięcie bez wymaganego zezwolenia 226 szt. drzew, rosnących na nieruchomościach położonych we wsi [...], będących w latach 2011/2012 własnością spółki. Ponadto wymierzył spółce administracyjną karę pieniężną w wysokości [...] zł za usunięcie bez wymaganego zezwolenia 42 szt. drzew, rosnących na nieruchomości położonej we wsi [...], będącej własnością Skarbu Państwa. Odwołanie od tej decyzji wniosła spółka. Decyzją z [...] grudnia 2016 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Poznaniu uchyliło w całości decyzję organu I instancji i wymierzyło spółce administracyjną karę pieniężną w wysokości: 1) [...] zł za usunięcie bez wymaganego zezwolenia 226 szt. drzew rosnących na nieruchomościach położonych we wsi [...], 2) [...] zł za usunięcie bez wymaganego zezwolenia 42 szt. drzew, rosnących na nieruchomości położonej we wsi [...]. Wyrokiem z 26 kwietnia 2017 r. sygn. akt IV SA/Po 182/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił w całości decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Poznaniu z [...] grudnia 2016 r. Decyzją z [...] grudnia 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Poznaniu ponownie uchyliło decyzję organu I instancji z [...] lipca 2015 r. (pkt 1), a ponadto wymierzyło z urzędu spółce administracyjną karę pieniężną w wysokości [...] zł za usunięcie bez wymaganego zezwolenia 124 szt. drzew, rosnących na nieruchomościach położonych we wsi [...], oznaczonych w ewidencji gruntów jako działki nr [...], będących w latach 2011/2012 własnością Spółki (pkt 2) oraz umorzyć postępowanie w zakresie wymierzenia Spółce administracyjnej kary pieniężnej za usunięcie bez wymaganego zezwolenia drzew, rosnących na nieruchomości położonej we wsi Niepruszewo, gmina Buk, oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr [...]. Skargę na powyższą decyzję wniosła spółka. Oddalając skargę Sąd I instancji w pierwszej kolejności powołał się na związanie oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wynikającymi z wyroku tego Sądu z 26 kwietnia 2017 r. W ocenie Sądu I instancji, brak jest przesłanek do odstąpienia od tej oceny. Ma to istotne znaczenie w kontekście zarzutów skargi zmierzających do zakwestionowania zasadności obciążenia spółki odpowiedzialnością za nieuprawnioną wycinkę drzew na działce nr [...] (pkt 2 zaskarżonej decyzji). Zdaniem Sądu I instancji, kwestia odpowiedzialności spółki za wycinkę została już wiążąco przesądzona w wyroku sygn. akt IV SA/Po 182/17. W uzasadnieniu tego wyroku, Sąd I instancji stwierdził, że "co do zasady słusznym" jest obciążenie spółki karą pieniężną w odniesieniu do nieruchomości będących jej własnością (działki nr [...]). Wyrażając tę ocenę prawną w zakresie odpowiedzialności Sąd I instancji przesądził, że do wyjaśnienia pozostała jedynie kwestia określenia wysokości (wymiaru) kary pieniężnej za wycinkę na wskazanych działkach. Natomiast wyjaśnienia już nie wymaga, na jaki podmiot powinna zostać nałożona kara (na spółkę czy na wykonawcę). Sąd I instancji przesądził w wyroku z 26 kwietnia 2017 r., że adresatem decyzji wymiarowej powinna być spółka, jako podmiot odpowiedzialny za wycinkę na działkach nr [...]. Sąd I instancji za niezasadny uznał zarzut wydania zaskarżonej decyzji po upływie 5 lat od dokonania wycinki, tj. z naruszeniem art. 89 ust. 10 ustawy z 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (Dz. U. z 2016 r. poz. 2134 ze zm. – dalej: u.o.p.), przewidującego tzw. przedawnienie nałożenia kary. W związku z tym zarzucono również, że "organ de facto nigdy nie ustalił ilu i jakich drzew dokonano wycinki w roku 2011, a ilu i jakich w roku 2012". Ponadto spółka wniosła o "zastosowanie w tym zakresie art. 7a k.p.a. w związku z art. 81a k.p.a., tj. przyjęcie, iż wycinki drzew dokonano w całości do zimy 2011 r." Sąd I instancji wyjaśnił, że art. 89 ust. 10 u.o.p. został dodany przez art. 29 pkt 11 ustawy z 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1045, ze zm.; dalej: ustawa zmieniająca), z dniem 28 sierpnia 2015 r. Zgodnie z art. 53 ust. 3 ustawy zmieniającej, do postępowań w sprawach, o których mowa w art. 88 i art. 89 u.o.p., w brzmieniu dotychczasowym, wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie art. 29 pkt 11 ustawy zmieniającej w zakresie art. 88 i art. 89 u.o.p., stosuje się przepisy dotychczasowe, chyba że kara pieniężna wymierzona na podstawie przepisów ustawy o ochronie przyrody w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, byłaby względniejsza. W wyroku z 26 kwietnia 2017 r. Sąd I instancji ocenił, że zaskarżona wówczas decyzja organu odwoławczego została wydana 20 grudnia 2016 r. z uwzględnieniem przepisu przejściowego ustawy zmieniającej. Jednocześnie zaznaczył, że organ pominął art. 53 ust. 4 ustawy zmieniającej. Dokonując analizy oceny prawnej Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wyrażonej w wyroku z 26 kwietnia 2017 r., Sąd I instancji stanął na stanowisku, że w wyroku tym Sąd opowiedział się w sposób wiążący przeciwko możliwości zastosowania (uwzględnienia) w rozpoznawanej sprawie przepisu art. 89 ust. 10 u.o.p. Względy praworządności i ładu konstytucyjnego, postrzegane m.in. przez treść art. 74, art. 86 i art. 167 ust. 1 i 3 Konstytucji RP, nakazują uznać, że przepis art. 89 ust. 10 u.o.p. w brzmieniu nadanym art. 29 pkt 11 ustawy zmieniającej, ma zastosowanie do postępowań wszczętych i deliktów ujawnionych nie wcześniej niż w dniu wejścia w życie ustawy zmieniającej tj. 28 sierpnia 2015 r. W tej sprawie postępowanie zostało wszczęte z urzędu w 2012 r. Ponadto Sąd I instancji wskazał, że nawet gdyby przyjąć, że przepis ten mógłby znaleźć zastosowanie w tej sprawie, to z uwagi na szczególne okoliczności wycinki (dokonano jej na przełomie 2011 i 2012 r., w warunkach, tzw. czynu ciągłego), należałoby przyjąć, że w chwili wydawania przez organ odwoławczy decyzji z 22 grudnia 2017 r., pięcioletni termin przedawnienia jeszcze nie upłynął, ponieważ jego upływ przypadał dopiero na koniec grudnia 2017 r. Sąd I instancji uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 10 § 1 k.p.a. Przed wydaniem zaskarżonej decyzji organ nie zawiadomił spółki (ani pozostałych stron) o możliwości zapoznania się z aktami sprawy. Nie miało to jednak wpływu na wynik sprawy. Spółka wskazała w skardze, że nie miała możliwości zapoznania się i ustosunkowania się do zaktualizowanego wyliczenia administracyjnej kary pienieżnej, a także zarzuciła, że organ dokonał samodzielnie stosownych wyliczeń, przy czym oparł je na opinii biegłego z 2012 r. W ocenie spółki, wykonanie tego rodzaju operacji wymagało wiedzy fachowej, a organ nie posiada kompetencji w tym zakresie i nie przeprowadził nowej opinii biegłego, czym naruszył art. 84 k.p.a. Sąd I instancji wyjaśnił, że organ odwoławczy nie dokonał aktualizacji kary pieniężnej we własnym zakresie (samodzielnie), ale posiłkował się wyliczeniami wysokości opłat za wycinkę zawartymi w opinii biegłego mgra inż. L.D. Biegły opracował dokument pn. "Określenie wysokości opłat i kar za usunięcie drzew" z 22 listopada 2017 r., uwzględniający zmianę przepisów, na którą wskazał Sąd w wyroku IV SA/Po 182/17. Stanowisko organu odwoławczego stanowiło więc odwzorowanie ustaleń opinii biegłego, co oznacza, że zarzut naruszenia art. 84 k.p.a. nie zasługiwał na uwzględnienie. Sąd I instancji zaznaczył, że spółka powinna mieć możliwość zapoznania się z treścią nowego dowodu (opinii biegłego) przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Jednak Sąd I instancji uwzględnił, że nowa opinia nie zawierała nowych ustaleń co do ilości, rodzaju i wielkości usuniętych drzew, a jedynie zawierała ponowne wyliczenie należnej kary. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniosła spółka. W pierwszej kolejności spółka zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm. – dalej: p.p.s.a.). Polegało to na uznaniu, że Sąd był związany oceną prawną i wytycznymi zawartymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 26 kwietnia 2017 r. sygn. akt IV SA/Po 182/17 w zakresie "rzekomego przesądzenia" odpowiedzialności spółki za przedmiotową wycinkę drzew. Doprowadziło to do nieuwzględnienia zarzutów skargi, a w konsekwencji spowodowało brak rozpoznania istoty sprawy w zakresie odpowiedzialności spółki za dokonaną wycinkę drzew oraz naruszenie konstytucyjnej zasady dwuinstancyjności (art. 78 Konstytucji RP). Ponadto spółka zarzuciła naruszenie przepisów postępowania. Po pierwsze, art. 10 § 1 k.p.a. przez uznanie, że doszło do naruszenia tego przepisu, jednak naruszenie to nie miało wpływu na dalszy przebieg postępowania. W ocenie spółki, stanowi to rażące naruszenie przepisów procedury administracyjnej, ponieważ pominięcia czynnego udziału spółki i pozbawienie możliwości zapoznania się z opinią biegłego doprowadziło do sytuacji, że organ wydał decyzję przed 31 grudnia 2017 r. i w konsekwencji nie doszło do przedawnienia karalności czynu (art. 89 ust. 10 u.o.p.). W ten sposób organ dopuścił się "licznych naruszeń przepisów postępowania art. 7, 8, 77, 80 oraz 81 k.p.a.". Po drugie, art. 151 p.p.s.a. przez oddalenie skargi, pomimo braku przesłanek, ponieważ postępowanie organów administracji dotknięte było wadami, które uniemożliwiły prawidłowe ustalenie stanu faktycznego i które doprowadziło do przyjęcia odpowiedzialności spółki za wycinkę drzew. Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie oraz zasądzenie "kosztów postępowania administracyjnego", w tym kosztów zastępstwa prawnego według norm przepisanych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: W pierwszej kolejności wskazać należy, że w tej sprawie pomimo wniosku o rozpoznanie sprawy na rozprawie, sprawa została skierowania do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym, ponieważ Sąd uznał rozpoznanie sprawy za konieczne, na podstawie art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. 2020, poz. 1842 ze zm. – dalej: ustawa COVID-19). W świetle art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Podkreślić przy tym trzeba, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, ponieważ w świetle art. 183 § 1 p.p.s.a. rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Jeżeli zatem nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a. (a w rozpoznawanej sprawie przesłanek tych brak), to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej. Oznacza to, że Sąd nie jest uprawniony do samodzielnego dokonywania konkretyzacji zarzutów skargi kasacyjnej, a upoważniony jest do oceny zaskarżonego orzeczenia wyłącznie w granicach przedstawionych we wniesionej skardze kasacyjnej. Po pierwsze, na uwzględnienie nie zasługiwał zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 153 p.p.s.a. Przede wszystkim, zarzut ten został błędnie określony jako zarzut błędnej wykładni, podczas gdy z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że spółka zarzuca Sądowi I instancji niewłaściwe zastosowanie tego przepisu. Ponadto, wbrew twierdzeniom Spółki, Sąd I instancji nie naruszył art. 153 p.p.s.a. prawidłowo stosując się do oceny prawnej i wskazań co do dalszego postępowania zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 26 kwietnia 2017 r. IV SA/Po 182/17. Ocena prawna o charakterze wiążącym musi dotyczyć właściwego zastosowania konkretnego przepisu czy też prawidłowej wykładni w odniesieniu do ściśle określonego rozstrzygnięcia podjętego w konkretnej sprawie. Musi ponadto pozostawać w logicznym związku z treścią orzeczenia sądu administracyjnego, w którym została sformułowana. Ocena prawna musi zostać w orzeczeniu wyrażona, co oznacza, że za przedmiot związania można uznać jedynie te elementy oceny odnoszącej się do przepisów prawa, które zostały zamieszczone w treści uzasadnienia orzeczenia. Muszą one mieć postać jednoznacznych twierdzeń, sformułowanych w sposób jasny, umożliwiający ustalenie treści związania bez potrzeby podejmowania skomplikowanych zabiegów interpretacyjnych. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, tego rodzaju ocena została sformułowana w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 26 kwietnia 2017 r. IV SA/Po 182/17 i organ, jak i Sąd I instancji kontrolujący następnie decyzję organu, był tą oceną związany. Przede wszystkim Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu stwierdził, że "w świetle poczynionych ustaleń opisanych w uzasadnieniu decyzji w ocenie Sądu co do zasady słusznym jest obciążenie karą A. sp. z o.o. w P.". Ponadto Sąd I instancji wskazał w końcowej części uzasadnienia, że "Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organy winny wziąć pod uwagę poczynione wyżej uwagi dotyczące wykładni art. 53 ust. 4 ustawy z 25 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 poz. 1045 ze zm.) i wymierzyć karę administracyjną zarówno zgodnie z przepisami jak i z właściwie ustalonym stanem faktycznym." Powołując się na sformułowania "co do zasady" oraz "zgodnie [...] z właściwie ustalonym stanem faktycznym", spółka prezentuje stanowisko, że ocena prawna i wskazania Sądu zawarte w wyroku z 26 kwietnia 2017 r. były nieprecyzyjne i nie pozwalały na przyjęcie w obecnie kontrolowanym wyroku, że kwestia odpowiedzialności spółki za wycięcie drzew na działkach do niej należących została prawomocnie przesądzona. Stanowisko to nie jest jednak prawidłowe, ponieważ opiera się na wyjętych z kontekstu fragmentach wyroku z 26 kwietnia 2017 r., bez odniesienia się do pozostałych rozważań Sądu. Z analizy całego uzasadnienia wyroku Sądu z 26 kwietnia 2017 r. wynika, że Sąd poświęcił uwagę trzem zasadniczym kwestiom. Pierwsza z nich obejmowała zmianę przepisów u.o.p. wpływające na ustalenie wysokości administracyjnej kary pieniężnej i związane z tym uchybienia organu. W drugiej kolejności Sąd I instancji odniósł się do kwestii odpowiedzialności spółki za wycięcie drzew uznając, że spółka jest co do zasady odpowiedzialna za dokonanie wycinki na działkach stanowiących jej własność. Sformułowanie "co do zasady" oznacza w tym przypadku, że administracyjna kara pieniężna powinna zostać nałożona na spółkę, ale w odmiennej wysokości, wynikającej ze zmienionych przepisów u.o.p. Wynika to jednoznacznie zarówno z wcześniejszych rozważań Sądu odnoszących się do stosowania znowelizowanych przepisów, jak i dalszych rozważań, która na podstawie przyjętego przez Sąd I instancji stanu faktycznego sprawy przesądzały o odpowiedzialności spółki za wycięcie drzew na należących do spółki działkach. Stąd też brak jest podstaw do stwierdzenia, że kontrolowany obecnie wyrok został wydany z naruszeniem art. 153 p.p.s.a. Trzecia kwestia dotyczyła natomiast braku odpowiedzialności spółki za wycięcie drzew na działkach, które nie były własnością spółki i nie budzi obecnie wątpliwości. Po drugie, brak jest podstaw do stwierdzenia, że w tej sprawie doszło do naruszenia konstytucyjnej zasady dwuinstancyjności (art. 78 Konstytucji RP). Zarzut spółki podniesiony w tym zakresie jest niezrozumiały. Z jednej strony spółka wskazuje bowiem, że nie miała możliwości zaskarżenia wyroku z 26 kwietnia 2017 r., ponieważ był dla niej korzystny. Stanowisko to nie jest prawidłowe, ponieważ każda ze stron postępowania ma możliwość wniesienia skargi kasacyjnej od wydanego w danej sprawie wyroku, nawet jeżeli zarzuty kasacyjne dotyczą wyłącznie uzasadnienia wyroku, a nie samego rozstrzygnięcia. Ponadto spółka wskazuje na brak jednoznacznego orzeczenia w wyroku Sądu o odpowiedzialności spółki za wycinkę drzew na należących do niej działkach. Tego rodzaju orzeczenia wyrok nie mógł zawierać, ponieważ przepisy ustawy p.p.s.a. przewidują konkretne rodzaje rozstrzygnięć, jakie może wydać wojewódzki sąd administracyjny. Każde tego rodzaju rozstrzygnięcie powinno być odczytywane z uwzględnieniem uzasadnienia wyroku, ponieważ uzasadnienie wyroku służy między innymi zaprezentowaniu stanowiska Sądu. Niezależnie jednak od powyższego, nie można w istocie z uzasadnienia skargi kasacyjnej wyprowadzić wniosku, w jaki sposób zarzucane uchybienia doprowadziły do naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania sądowoadministracyjnego, szczególnie uwzględniając, że wyrok Sądu I instancji z 4 lipca 2018 r. podlega kontroli instancyjnej Naczelnego Sądu Administracyjnego. Po trzecie, na uwzględnienie nie zasługiwał także zarzut podnoszący naruszenie przez Sąd I instancji art. 10 § 1 k.p.a. Zarzut ten opiera się na założeniu, że gdyby spółce umożliwiono zapoznanie się z materiałem dowodowym sprawy, to zaskarżona decyzja zostałaby wydana później, a więc już po upływie terminu przedawnienia przedmiotowej administracyjnej kary pieniężnej. Zaskarżona decyzja została wydana 22 grudnia 2017 r., natomiast termin przedawnienia upływał z dniem 31 grudnia 2017 r. Wbrew jednak twierdzeniom skargi kasacyjnej, stanowisko Sądu I instancji jest prawidłowe. Naruszenie art. 10 § 1 k.p.a., które miało wpływ na wynik sprawy i które uzasadnia uchylenie zaskarżonej decyzji z tego powodu, to naruszenie uprawnień strony, które powoduje, że wydana została decyzja o odmiennej treści niż gdyby została wydana po przedstawieniu swojego stanowiska przez stronę. Innymi słowy, do tego rodzaju naruszenia dochodzi, gdy strona zostaje pozbawiona możliwości wyrażenia stanowiska, które miałoby wpływ na wynik sprawy. Natomiast spółka wskazuje na upływ terminu przedawnienia, który nastąpiłby niezależnie od stanowiska zaprezentowanego przez spółkę, a więc bez związku z naruszeniem art. 10 § 1 k.p.a. Stąd też zarzut ten nie zasługiwał na uwzględnienie. Natomiast sformułowany w związku z tym zarzutem zarzut "licznych naruszeń przepisów postępowania art. 7, 8, 77, 80 oraz 81 k.p.a." nie został szerzej uzasadniony, jest ogólnikowy i w związku z tym nie poddaje się kontroli. Po czwarte, zarzut naruszenia art. 151 p.p.s.a. nie mógł stanowić samodzielnej podstawy skargi kasacyjnej. Norma ta jest normą o charakterze "wynikowym" regulującą jedynie sposób rozstrzygnięcia skargi. Przepis ten kształtuje zakres orzekania w odniesieniu do skarg na decyzje administracyjne oraz postanowienia. Dla potwierdzenia zasadności zarzutu naruszenia tego przepisu niezbędne jest wskazanie naruszenia innych przepisów proceduralnych lub materialnych, którym Sąd uchybił. Ewentualne naruszenie w zakresie ustalenia podstaw do oddalenia lub uwzględniania skargi następuje w fazie wcześniejszej niż etap orzekania, czyli w fazie kontroli zaskarżonego aktu lub czynności poprzedzającej wydanie orzeczenia. Kontroli tej Sąd dokonuje w oparciu o konkretne przepisy p.p.s.a. W konsekwencji należy przyjąć, że wymienioną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. podstawą skargi kasacyjnej mogą być jedynie przepisy regulujące proces dochodzenia do rozstrzygnięcia, w powiązaniu z konkretnym przepisem wynikowym, a nie tylko przepisy określające samo rozstrzygnięcie. Z tych względów i na podstawie art. 184 w związku z art. 15 zzs4 ust. 3 ustawy COVID-19 Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji wyroku. O sprostowaniu oczywistej omyłki w wyroku Sądu I instancji orzeczono na podstawie art. 156 § 1 i § 3 p.p.s.a. uznając, że konieczne jest prawidłowe określenie spółki wnoszącej skargę.