V SA/Wa 1548/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Michał Sowiński, Sędzia WSA - Krystyna Madalińska - Urbaniak, Sędzia WSA - Jarosław Stopczyński (spr.), Protokolant st. specjalista - Monika Włochińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2018 r. sprawy ze skargi A.Sp. z o.o. G. w U. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania loterii promocyjnej bez zezwolenia uchyla zaskarżoną decyzję. Przedmiotem skargi złożonej przez [...] Sp. z o.o. [...] z siedzibą w U.(dalej jako: "strona" lub "skarżąca") jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej jako: "Dyrektor IS", "organ odwoławczy" lub "organ II instancji") z dnia [...] czerwca 2017 r., nr [...] , utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] (dalej jako: "Naczelnik UC" lub "organ I instancji") z dnia [...] listopada 2016 r., nr [...] , którą wymierzono skarżącej karę pieniężną w wysokości 19.869,18 zł z tytułu urządzania gry hazardowej – loterii promocyjnej – bez zezwolenia. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym: Jak wynika z akt sprawy, funkcjonariusze Urzędu Celnego w [...] w dniach 27, 29 stycznia; 4, 19 lutego; 3, 8 marca; 14 kwietnia; 31 maja; 1, 9, 14 czerwca 2016 r. przeprowadzili w siedzibie skarżącej kontrolę, której przedmiotem było sprawdzenie zgodności konkursu "[...] " oraz konkursu z dnia [...] czerwca 2013 r. z przepisami ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 165; dalej jako: u.g.h."). Powyższą kontrolę zakończono protokołem z dnia 14 czerwca 2016 r. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2016 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął postępowanie w sprawie urządzania gry losowej – loterii promocyjnej – bez wymaganego prawem zezwolenia. W wyniku przeprowadzenia postępowania, decyzją z dnia [...] listopada 2016 r., nr [...] , organ I instancji wymierzył skarżącej karę pieniężną w wysokości 19.869,18 zł. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Naczelnik Urzędu Celnego wyjaśnił, że przedsięwzięcie z dnia 26 czerwca 2013 r., zgodnie z art 2 ust. 1 oraz art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o grach hazardowych jest grą losową - loterią promocyjną w rozumieniu przepisów tej ustawy. Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego, przedsięwzięcie to zawierało elementy niezbędne do uznania go za loterię promocyjną, w której uczestniczy się poprzez nabycie towaru, usługi lub innego dowodu udziału w grze i tym samym nieodpłatnie uczestniczy się w loterii, a podmiot urządzający loterię oferuje wygrane pieniężne lub rzeczowe. Organ I instancji wyjaśnił, że w trakcie kontroli ustalono, że Spółka naruszyła art. 3, art. 7 ust. 1, art. 13, art. 68 w związku z art. 69 ust. 1 pkt 5 u.g.h., zgodnie z którym loterie promocyjne mogą być urządzane, na podstawie udzielonego zezwolenia, przez osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej. Tymczasem strona urządzała grę losową w dniach od 1 lipca 2013 r. do dnia 30 września 2013 r., bez wymaganego zezwolenia Dyrektora Izby Celnej w Warszawie. Organ I instancji wyjaśnił dalej, że przedmiotowe przedsięwzięcie zawierało 4 elementy niezbędne do uznania za grę losową, albowiem zostały spełnione następujące przesłanki: 1. organizator oferował nagrody rzeczowe; 2. wynik w szczególności zależał od przypadku; 3. warunki gry określał regulamin; 4. nieodpłatne uczestnictwo w loterii. W dalszej kolejności organ I instancji odwołał się do przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie, tj. art. 2 ust. 1 pkt 10 u.g.h., zgodnie z którym grami losowymi są loterie promocyjne w których uczestniczy się poprzez nabycie towaru, usług lub innego dowodu udziału w grze i tym samym nieodpłatnie uczestniczy się w loterii, a podmiot urządzający loterię oferuje wygrane pieniężne lub rzeczowe. Zasadniczym elementem definicji gry losowej jest zależność wyniku gry w szczególności od przypadku, który decyduje o uznaniu przedsięwzięcia za grę losową. Dokonując ustaleń faktycznych, Naczelnik Urzędu Celnego wskazał, że "zgodnie z regulaminem konkursu z dnia 26 czerwca 2013 r., w konkursie mogła wziąć udział osoba, która dokonała w okresie od 1 lipca do 30 września 2013 r. w sieci [...] jednorazowego zakupu detalicznego na kwotę co najmniej 100 zł (§ 2 pkt 1 Regulaminu konkursu z dnia 26 czerwca 2013 r., dalej jako: "Regulamin") oraz wypełniła kupon konkursowy (§ 2 pkt 4 Regulaminu), który musiała złożyć w specjalne urnie. W ciągu 14 dni od zakończenia konkursu miało odbyć się w drodze losowania wyłonienie zwycięzców (§ 2 pkt 4 Regulaminu). Natomiast nagrodami w konkursie były nagrody rzeczowe: 7 zestawów mebli łazienkowych, 7 baterii umywalkowych oraz 7 umywalek (§ 2 pkt 5 Regulaminu)".  Po analizie materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, Naczelnik Urzędu Celnego wymierzył spółce karę pieniężną z tytułu urządzania gry losowej - loterii promocyjnej w kwocie 19.869,18 zł. Jest to kwota uzyskana z wartości netto paragonów oraz faktur, które uczestniczyły w loterii promocyjnej z dnia 26 czerwca 2013 r. organizowanej w dniach od 1 lipca 2013 r. do 30 września 2013 r. i stanowi 100% przychodu o, którym mowa w art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. Pismem z dnia 30 listopada 2016 r. spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, złożyła odwołanie od ww. rozstrzygnięcia. Decyzją nr [...] z dnia [...] czerwca 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia Dyrektor Izby przywołał stan faktyczny sprawy oraz podniósł, że w dniu 1 stycznia 2010 r. weszła w życie ustawa o grach hazardowych, która określa warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach. Wprawdzie w dniu 1 kwietnia 2017 r. weszła w życie nowelizacja ustawy o grach hazardowych, wprowadzona ustawą z dnia 15 grudnia 2016 r., tym niemniej przedmiotowa sprawa, wobec braku przepisów intertemporalnych w tym zakresie, winna być rozpoznawana przy zastosowaniu przepisów dotychczasowych. Stosownie do brzmienia art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h. karze pieniężnej podlega urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry. W związku z powyższym – zdaniem organu odwoławczego - w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy przedsięwzięcie organizowane przez spółkę, opisane w regulaminie z dnia 26 czerwca 2013 r. jest grą losową w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Jak wynika z Regulaminu, organizatorem przedsięwzięcia była [...] Sp. z o.o. [...] z siedzibą w miejscowości U., zaś przedsięwzięcie było prowadzone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w 7 punktach (oddziałach) zlokalizowanych w miejscowościach: U., S., S., Ł., M. P., Ł. oraz G. w okresie od dnia 1 lipca 2013 r. do dnia 30 września 2013 r. Warunkiem uczestnictwa w przedsięwzięciu było dokonanie zakupu detalicznego w sieci salonów Spółki [...] w okresie od dnia 1 lipca 2013 r. do dnia 30 września 2013 r. na kwotę co najmniej 100 zł oraz dobrowolne wypełnienie kuponu konkursowego, który musiał zostać złożony w specjalnej urnie, która była umieszczona w każdym salonie Spółki. W ciągu 14 dni od zakończenia przedsięwzięcia, w drodze losowania zostali wyłonieni zwycięzcy. Zdaniem Dyrektora Izby, na gruncie ustawy o grach hazardowych loteria promocyjna jest grą losową, a więc jej wynik zależy w szczególności od przypadku, warunki gry określa regulamin i toczy się ona o wygrane pieniężne lub rzeczowe. Loteria promocyjna charakteryzuje się tym, iż uczestniczy się w niej nieodpłatnie, poprzez nabycie towaru, usługi lub innego dowodu udziału w grze. Pierwszym warunkiem uznania danego przedsięwzięcia za loterię promocyjną jest ustalenie zależności jej wyniku w szczególności od przypadku, tj. wyróżnika gry losowej wskazanego wprost w ustawie. Organ odwoławczy podkreślił, że w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przeważa pogląd, że dla uznania gry za losową (hazardową) wystarczające jest aby co najmniej jeden z elementów prowadzących do zwycięstwa, np. jeden z etapów miał charakter losowy i w konsekwencji wynik całej gry zależał od przypadku. To czy dana akcja promocyjna jest loterią promocyjną, czy jakimś innym przedsięwzięciem promocyjnym (np. konkursem) rozstrzyga przede wszystkim sposób wyłaniania zwycięzców. W przypadku loterii o wygranej decydować będzie losowość (przypadek), w innych przypadkach a contrario - konkretne działania podjęte przez uczestnika. Jak podniósł organ odwoławczy, można zatem stwierdzić, że podstawowa różnica pomiędzy loterią a innymi akcjami promocyjnymi, sprowadza się de facto do kryterium losowości. Losowanie nagród odbyło się 14 dni od zakończenia konkursu w każdym z salonów strony. Podczas losowania były wyłonione trzy osoby, jako zwycięzcy. W przypadku ponownego wylosowania tej samej osoby, los był pomijany a losowanie było powtarzane aż do wyłonienia kolejnej osoby. Zdaniem organu odwoławczego nie ulega zatem wątpliwości, że o wynikach losowania laureatów nagród decydował przypadek (wylosowanie kuponów z urny). Spełniony został więc pierwszy z warunków zakwalifikowania przedsięwzięcia z dnia 26 czerwca 2013 r., jako loterii promocyjnej. Drugim warunkiem uznania danego przedsięwzięcia za loterię promocyjną jest regulamin gry, który określenia warunki gry (tu loterii promocyjnej). Jak wskazał Dyrektor Izby, Regulamin konkursu z dnia 26 czerwca 2013 r. zawiera istotne elementy, jakie z punktu widzenia art. 61 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, powinien zawierać regulamin loterii promocyjnej. Zawiera on m.in. nazwę organizatora, zasady prowadzenia przedsięwzięcia, czas jego trwania, sposób ogłaszania o miejscu i terminie losowania nagród, termin rozpoczęcia i zakończenia przyjmowania kuponów, będących dowodami udziału w loterii promocyjnej. W ocenie organu spełniony został drugi warunek zakwalifikowania przedsięwzięcia z dnia 26 czerwca 2013 r., jako loterii promocyjnej. Trzecim warunkiem uznania danego przedsięwzięcia za loterię promocyjną jest oferowanie przez urządzającego (organizatora) wygranych pieniężnych lub rzeczowych, co zdaniem organu odwoławczego także miało miejsce w niniejszej sprawie, albowiem Regulamin przedsięwzięcia z dnia 26 czerwca 2013 r. zawierał wykaz nagród głównych, tym samym spełniony został trzeci warunek zakwalifikowania przedsięwzięcia, jako loterii promocyjnej. Ostatnim warunkiem uznania danego przedsięwzięcia za loterię promocyjną w świetle art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o grach hazardowych jest nieodpłatne uczestnictwo, poprzez nabycie towaru, usługi lub innego dowodu udziału w grze, przy czym dowodem udziału w grze może być wszystko, co organizator w swoim regulaminie uzna za potwierdzenie faktu uczestnictwa w grze, niezależnie nawet od tego, czy nabycie takiego dowodu było taktycznie związane z zamiarem jego kupienia i uczestniczenia w konkursie. Jak podniósł organ odwoławczy, uznanie konkretnego przedmiotu za dowód uczestnictwa w grze nie jest uzależnione od zamiaru uczestnictwa w grze podmiotu, który zakupuje ów przedmiot, lecz związane jest z konkretnymi postanowieniami regulaminu danej gry. Klient salonu skarżącej, dokonując jednorazowych zakupów detalicznych na kwotę co najmniej 100 zł, mógł wypełnić kupon konkursowy - dowód udziału w grze i nieodpłatnie uczestniczyć w loterii. Spełniony więc został czwarty warunek zakwalifikowania przedsięwzięcia z dnia 26 czerwca 2013 r. jako loterii promocyjnej. Po analizie materiału dowodowego, Dyrektor Izby obliczył kwotę przychodu w loterii promocyjnej z dnia 26 czerwca 2013 r. osobno dla każdego salonu strony (zob. tabelkę z konkretnymi wyliczeniami, znajdującą się na s. 8-9 zaskarżonej decyzji). Organ odwoławczy podniósł, że w stanie prawnym wiążącym w sprawie, art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h stanowił, że wysokość kary pieniężnej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1 wynosi 100 % przychodu uzyskanego z urządzanej gry. Od dnia 3 września 2015 r. - na mocy ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 612, z późn. zm.) - przepis ten uległ zmianie i stanowi, że wysokość kary pieniężnej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 1 wynosi 100 % przychodu w rozumieniu odpowiednio przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Doprecyzowane zostało zatem pojęcie "przychodu". Jak podniósł organ, brak jest co prawda definicji legalnej "przychodu", jednak termin ten w znaczeniu prawnym został sprecyzowany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych lub osób prawnych. Wobec tego, że organizatorem loterii była osoba prawna, zasadne jest odwołanie się do znaczenia przychodu w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawny (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343). Zdaniem organu, za "przychód" należało uznać otrzymane wartości pieniężne, czyli kwoty wynikające z paragonów, stanowiących dowód udziału w grze, pomniejszone o należny podatek od towarów i usług. Odnosząc się do twierdzenia spółki, że "osoby wylosowane nie otrzymywały bezpłatnie nagród tylko musiały je kupić zgodnie z pkt 9 § Zasad Konkursu", organ wskazał, że w jego ocenie, zapis powyższego paragrafu, świadczy o celowym działaniu strony, które miało na celu ominięcie przepisów ustawy o grach hazardowych. Postanowienie w Regulaminie, że "cena fakturowania jednej nagrody wynosi 1 zł, którą zwycięzca winien uiścić odbierając nagrodę", wskazuje, że jest to tzw. rozliczenie organizatora sprzedaży dla celów podatkowych. W ocenie Dyrektora Izby, zapis ten nie ma znaczącego wpływu na treść rozstrzygnięcia podjętego przez Naczelnika Urzędu Celnego. Loteria promocyjna ma charakter komercyjny a efektem zamierzonym jest promocja, która w rezultacie pozwoliła spółce na osiągniecie korzyści w postaci zwiększenia sprzedaży promowanych towarów bądź usług. Poprzez stworzenie możliwości uzyskania wygranych organizator starał się zainteresować konsumenta swoją ofertą, przekładającą się na zwiększenie obrotów. Odnośnie kwestii związanej ze sposobem zdefiniowania przez organ I instancji pojęcia "przychodu" oraz ustalenia jego wysokości, w ocenie Dyrektora Izby prezentowany sposób definiowania (interpretacji) "przychodu" w rozumieniu art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. jest uzasadniony fiskalną naturą przepisu. Gdyby bowiem przyjąć wyliczenia spółki, która w zestawieniu dołączonym do odwołania wskazała wartość uzyskanego dochodu, który według spółki odzwierciedlał faktyczny przychód, to w ocenie organu odwoławczego trudno racjonalnie przyjąć, by ustawodawca nakładając sankcję na podmiot urządzający nielegalną grę hazardową (loterię pieniężną), a więc karę pieniężną będącą odpowiednikiem przychodu, w rzeczywistości miał na uwadze jej wysokość mierzalną dochodem. Podsumowując, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wskazał, że utożsamianie przychodu, na kanwie art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. z dochodem nie spełniałoby restytucyjnej funkcji tegoż sankcyjnego przepisu i zapewne nie byłoby przyczynkiem do kształtowania pożądanych postaw społecznych w tej nacechowanej dużym, potencjalnym ładunkiem konfliktogenności dziedzinie działalności gospodarczej, skoro sprawca deliktu administracyjnego byłby zobligowany do poniesienia kary pieniężnej będącej ekwiwalentem li tylko osiągniętego dochodu. Ze wszystkich tych powodów, organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu wymierzającą skarżącej karę pieniężną w wysokości 19.869,18 zł z tytułu urządzania gry hazardowej – loterii promocyjnej – bez zezwolenia. Pismem z dnia 8 sierpnia 2017 r. strona zaskarżyła ww. decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o: "uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej jej decyzji organu pierwszej instancji do ponownego rozpoznania przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie". Rozstrzygnięciu skarżąca zarzuciła naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 2 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 1 u.g.h., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu skarżącej za organizującą loterię promocyjną bez zezwolenia, w sytuacji gdy [...] Sp. z o.o. [...] zorganizowała w swoich sklepach losowanie paragonów wrzuconych do urny, po czym osoby wylosowane nie otrzymywały bezpłatnie nagród tylko musiały je kupić, zgodnie z pkt 9 § 2 Zasad Konkursu: 2) art. 89 ust. 2 pkt 1 u.g.h. poprzez jego błędne zastosowanie i wymierzenie kary pieniężnej w wysokości sumy wartości faktur i paragonów tj. 19.869,18 zł netto, które uczestniczyły w konkursie promocyjnym z dnia 26 czerwca 2013 roku w sytuacji, gdy w związku z brakiem organizacji loterii promocyjnej bez zezwolenia nie powinno dojść do wymierzenia kary, bowiem wylosowane osoby w konkursie musiały nabyć nagrody zgodnie z pkt 9 § 2 Zasad Konkursu, ewentualnie wymierzona kara powinna odzwierciedlać faktyczny przychód (w znaczeniu zarobku otrzymanego z konkursu) uzyskany przez skarżącą z organizacji domniemanej loterii promocyjnej, tj. w kwocie 4.598,31 zł; oraz naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 120, 191, 197, 210 § 1 pkt 6, art. 121 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 122 w zw. z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez ich niezastosowanie i oparcie przedmiotowego rozstrzygnięcia na nieuzasadnionych tezach, domniemaniach faktycznych oraz opiniach organów celnych, a nie na faktach, dowodach i przepisach prawa oraz poprzez niejasne i nielogiczne wyjaśnienie zasadności przesłanek, którymi kierował się organ przy załatwianiu sprawy, a także nieprzeprowadzeniu budzącego zaufanie skarżącej postępowania podatkowego, w ramach którego podjęto by wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Na wstępie wyjaśnić należy, iż zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269, ze zm.), kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) - dalej: "p.p.s.a.", sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania, lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 lit. a-c p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Wykładnia powołanego przepisu wskazuje, że sąd ma nie tylko prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Sąd, kierując się tymi przesłankami i badając zaskarżoną decyzję w granicach określonych przepisami powołanych wyżej ustaw, uznał, że skarga jest uzasadniona, albowiem poddana kontroli sądowoadministracyjnej decyzja narusza prawo w stopniu skutkującym koniecznością jej wyeliminowania z obrotu prawnego. Zasadniczym problemem występującym w niniejszej sprawie jest ustalenie jakie przepisy prawa materialnego winny mieć zastosowanie do rozstrzygnięcia sprawy. Należy zaznaczyć, że w każdej sprawie administracyjnej w pierwszej kolejności należy ustalić obowiązujące normy prawa właściwe do merytorycznego załatwienia sprawy co z kolei wiąże się z koniecznością prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Ustalenie przepisów prawa materialnego właściwych dla rozstrzygnięcia sprawy jest podstawową kwestią występującą w każdej sprawie administracyjnej. W rozpoznawanej sprawie zaskarżoną decyzję wydano na podstawie art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. Należy zaznaczyć, że z dniem 1 kwietnia 2017 r. art. 89 u.g.h. został zmieniony przez art.1 pkt 67 ustawy z dnia 15 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2017 r., poz.88), dalej jako: "ustawa nowelizująca". Do dnia 31 marca 2017 r. art. 89 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych miał następujące brzmienie: "1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji lub zezwolenia, bez dokonania zgłoszenia, lub bez wymaganej rejestracji automatu lub urządzenia do gry; 2) urządzający gry na automatach poza kasynem gry; 3) uczestnik w grze hazardowej urządzanej bez koncesji lub zezwolenia. 2. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi 100% przychodu, w rozumieniu odpowiednio przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych albo przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, uzyskanego z urządzanej gry; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi 12.000 zł od każdego automatu; 3) w ust. 1 pkt 3 - wynosi 100% uzyskanej wygranej. 3. Przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audioteksowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe.". Przepis art.89 u.g.h. z dniem 1 kwietnia 2017 r. otrzymał następujące brzmienie: "1. Karze pieniężnej podlega: 1) urządzający gry hazardowe bez koncesji, bez zezwolenia lub bez dokonania wymaganego zgłoszenia; 2) urządzający gry hazardowe na podstawie udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia, który narusza warunki zatwierdzonego regulaminu, udzielonej koncesji, udzielonego zezwolenia lub dokonanego zgłoszenia lub prowadzi gry na automatach do gier, urządzeniu losującym lub urządzeniach do gier bez wymaganej rejestracji automatu do gier, urządzenia losującego lub urządzenia do gry; 3) posiadacz zależny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa; 4) posiadacz samoistny lokalu, w którym znajdują się niezarejestrowane automaty do gier i w którym prowadzona jest działalność gastronomiczna, handlowa lub usługowa, o ile lokal nie jest przedmiotem posiadania zależnego; 5) dostawca usług płatniczych, który nie przestrzega zakazu, o którym mowa w art. 15g; 6) uczestnik gry hazardowej urządzanej bez koncesji, bez zezwolenia lub bez zgłoszenia; 7) przedsiębiorca telekomunikacyjny, który nie wypełnił obowiązków wynikających z art. 15f ust. 5; 8) urządzający grę hazardową, której urządzanie stanowi monopol państwa. 2. Przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do osób fizycznych urządzających gry hazardowe. 3. Niezależnie od kary pieniężnej wymierzanej przedsiębiorcy określonej w ust. 1 pkt 1, naczelnik urzędu celno-skarbowego może wymierzyć karę pieniężną osobom pełniącym funkcje kierownicze lub wchodzącym w skład organów zarządzających osób prawnych lub jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej urządzających gry hazardowe bez koncesji, zezwolenia lub zgłoszenia. 4. Wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi: a) w przypadku gier na automatach - 100 tys. zł od każdego automatu, b) w przypadku gier innych niż określone w lit. a i c - 5-krotność opłaty za wydanie koncesji lub zezwolenia, c) w przypadku gier urządzanych bez dokonania wymaganego zgłoszenia - do 10 tys. zł; 2) w ust. 1 pkt 2 - wynosi: a) w przypadku gier urządzanych na podstawie koncesji lub zezwolenia - do 200 tys. zł, b) w przypadku gier urządzanych na podstawie zgłoszenia - do 10 tys. zł; 3) w ust. 1 pkt 3 i 4 - wynosi 100 tys. zł od każdego automatu; 4) w ust. 1 pkt 5 - wynosi do 250 tys. zł; 5) w ust. 1 pkt 6 - wynosi 100% uzyskanej wygranej niepomniejszonej o kwoty wpłaconych stawek; 6) w ust. 1 pkt 7 - wynosi do 250 tys. zł; 7) w ust. 1 pkt 8 - wynosi do 500 tys. zł; 8) w ust. 3 - wynosi do 100 tys. zł. 5. Przepisu ust. 1 pkt 6 nie stosuje się do uczestników loterii promocyjnych, loterii audioteksowych, loterii fantowych i gry bingo fantowe.". Przepisy przejściowe dotyczące toczących się postępowań w sprawach z zakresu gier hazardowych przewidziano w art. 6 i 7 ustawy nowelizującej. Zgodnie z treścią art. 6 ustawy nowelizującej postępowania, o których mowa w art. 2 ust. 6 ustawy zmienianej w art. 1, wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, są prowadzone na podstawie przepisów dotychczasowych. W myśl art. 7 wymienionej ustawy w sprawach dotyczących udzielenia koncesji na prowadzenie kasyna gry, zezwolenia na prowadzenie salonu gry bingo pieniężne lub urządzanie zakładów wzajemnych, wszczętych i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe z zastrzeżeniem przepisu art. 11 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Przepisy art. 6 i 7 ustawy nowelizującej nie dotyczą spraw z zakresu art.89 u.g.h. wszczętych przed dniem 1 kwietnia 2017 r. Oznacza to, że w ustawie tej brak jest przepisów przejściowych, które odnosiłyby się do spraw o których mowa w art.89 u.g.h. wszczętych przed dniem 1 kwietnia 2017 r. Ustawa nowelizująca weszła w życie z dniem 1 kwietnia 2017 r. i zmieniła ona zasadniczo treść art. 89 u.g.h. Zaskarżoną decyzję wydano w dniu [...] czerwca 2017 r. czyli już po nowelizacji art. 89 u.g.h. Organ odwoławczy zastosował przepis art. 89 u.g.h. w brzemieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017 r. czyli w wersji już nie obowiązującej w dacie orzekania. W sytuacji gdy ustawa nowelizująca zasadniczo zmienia treść przepisu art. 89 u.g.h. i nie zawiera przepisów przejściowych to powstaje wątpliwość jakie przepisy winny mieć zastosowanie do oceny zachowania skarżącej, które miało miejsce przed 1 kwietnia 2017 r. zaś decyzja organu jest wydawana po tym dniu. Kwestia ta winna być dokładnie omówiona w uzasadnieniu decyzji. W przypadku bowiem gdy ustawa nowelizująca nie reguluje kwestii intertemporalnych dotyczących spraw o których mowa w art. 89 u.g.h. to lukę tę powinien wypełnić w drodze wykładni organ stosujący prawo czyli w niniejszej sprawie organ odwoławczy. W zaskarżonej decyzji brak jest jednak wystarczających rozważań w tym zakresie. Analiza uzasadnienia zaskarżonej decyzji wskazuje, że organ odwoławczy zastosował przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu już nie obowiązującym w dacie orzekania, przy czym nie wyjaśnił należycie dlaczego zastosował "stare" przepisy mimo, że od dnia 1 kwietnia 2017 r. obowiązuje nowe brzmienie art. 89 u.g.h. W ocenie Sądu, obowiązkiem organu odwoławczego było dokonanie szczegółowej analizy art. 89 u.g.h. w wersji obowiązującej od dnia 1 kwietnia 2017 r., a następnie ustalenie czy zachowanie skarżącej jest nadal deliktem administracyjnym i zostało spenalizowane w nowym przepisie. Ma to także pierwszorzędne znaczenie w odniesieniu do ustalenia wysokości potencjalnej kary pieniężnej. Organ posłużył się w tym zakresie przepisami "starymi", które wiązały wysokość kary z wysokością osiągniętego "przychodu", które to pojęcie jest na marginesie spornym w odniesieniu do korzystania z niego przy stosowaniu ustawy o grach hazardowych. Tymczasem w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r. wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa: 1) w ust. 1 pkt 1 - wynosi: a) w przypadku gier na automatach - 100 tys. zł od każdego automatu, b) w przypadku gier innych niż określone w lit. a i c - 5-krotność opłaty za wydanie koncesji lub zezwolenia, c) w przypadku gier urządzanych bez dokonania wymaganego zgłoszenia - do 10 tys. zł (art. 89 ust. 4 u.g.h.). Oznacza to, że w obowiązującym na dzień orzekania organu odwoławczego stanie prawnym, ustawodawca powiązał wysokość kary pieniężnej za urządzenie loterii promocyjnej z naruszeniem przepisów hazardowych z opłatą za wydanie koncesji lub zezwolenia. Kwestia ta została zupełnie pominięta przez Dyrektora Izby. W sytuacji gdy brak jest przepisów przejściowych w nowej ustawie to rozstrzygnięcie kwestii intertemporalnych może polegać na przyjęciu jednej z dwóch następujących zasad. Po pierwsze – zasady bezpośredniego działania nowego prawa (nowe prawo od chwili jego wejścia w życie reguluje wszystkie zdarzenia także te z przeszłości). Po drugie – zasady dalszego obowiązywania "starego" prawa (mimo wejścia w życie nowych regulacji do zdarzeń, które wystąpiły przed wejściem w życie nowych przepisów należy stosować "stare" przepisy obowiązujące w czasie zdarzenia – zasada tempus regit actum). Za przyjęciem każdej z wymienionych zasad przemawiają określone argumenty jak również istnieje argumentacja przemawiająca przeciwko przyjęciu każdej z tych zasad. Problematyka ta została szeroko omówiona w szeregu orzeczeniach Sądu Najwyższego, Naczelnego Sądu Administracyjnego i Trybunału Konstytucyjnego. W zaskarżonej decyzji brak jest jednak rozważań dotyczących tych kwestii. Organ odwoławczy zastosował przepis art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2017r. co świadczyłoby, że oparł się na zasadzie tempus regit actum, lecz nie wyjaśniono dlaczego przyjęto tę zasadę. Wspomnieć tylko należy, że wymieniona zasada nie jest zasadą bezwzględnie obowiązującą bo można stosować nowe przepisy do zdarzeń mających miejsce przed ich wejściem w życie o ile przemawia za tym ważny interes publiczny. Wymaga to oczywiście wyjaśnienia czy taki interes w konkretnej sprawie istnieje. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie zawiera jednak żadnych rozważań w tym zakresie co wskazuje, że organ odwoławczy pominął kwestię, że od dnia 1 kwietnia 2017 r. obowiązuje już znowelizowany przepis art.89 u.g.h. Reasumując sąd uznał, że skarga jest uzasadniona. Organ odwoławczy nie dokonał analizy art. 89 u.g.h. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2017 r., nie ocenił czy zachowanie skarżącej stanowi delikt w świetle znowelizowanego art. 89 u.g.h. oraz nie ustalił prawidłowo kary pieniężnej za potencjalne naruszenie prawa. Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy organ odwoławczy obowiązany będzie uwzględnić powyższe rozważania, a ponadto zwrócić uwagę, że Europejski Trybunał Praw Człowieka w Strasburgu uznaje w swych orzeczeniach, że kary pieniężne wymierzane przez organy spoza systemu wymiaru sprawiedliwości mają charakter - poza sankcjami dyscyplinarnymi i przymuszającymi do wykonania obowiązków procesowych - represyjny i sprawy ich dotyczące należy traktować jako sprawy karne w rozumieniu art. 6 Europejskiej Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności. Zatem ustanawianie takich sankcji wymaga zapewnienia materialnoprawnych i formalnoprawnych standardów przewidzianych w tej konwencji dla tego typu spraw (Zob: orzeczenie z dnia 21 lutego 1984 r. - Őztűrk v. Niemcy, orzeczenie z 8 czerwca 1976 r. - Engel v. Holandia, orzeczenie z dnia 10 lutego 1983 r. - La Compte v. Belgia, orzeczenie z 22 lutego 1996 r. - Putz v. Austria). Oznacza to konieczność rozważenia przez organ odwoławczy zasadności zastosowania konkretnych przepisów w niniejszej sprawie (tj. przepisów "starych" lub "nowych"), przy zastrzeżeniu właściwego uargumentowania dokonanego wyboru w tym zakresie. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art.145 § 1 pkt.1 lit. a i lit. c. p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję.