III FSK 104/22

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Paweł Borszowski, Sędzia NSA Jacek Pruszyński, Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Protokolant Natalia Zawadka, po rozpoznaniu w dniu 24 kwietnia 2024 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej R. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 sierpnia 2021 r., sygn. akt VII SA/Wa 981/21 w sprawie ze skargi R. K. na decyzję Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 12 marca 2021 r., nr PR4.8011.89.2.2020.DUR w przedmiocie ulgi płatniczej 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od R. K. na rzecz Ministra Finansów kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 6 sierpnia 2021 r., sygn. akt VII SA/Wa 981/21 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA) oddalił skargę R. K. (dalej: Skarżący) na decyzję Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej (dalej: Minister) z dnia 12 marca 2021 r. w przedmiocie ulgi płatniczej. Skargę kasacyjną wniósł Skarżący. Na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej: P.p.s.a.) zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 151 P.p.s.a. przez zastosowanie tego przepisu i oddalenie skargi, gdy Sąd powinien zastosować art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a., uwzględnić skargę i uchylić skarżoną decyzję wraz z decyzją organu pierwszej instancji, gdyż WSA rozpatrując sprawę dokonał niewłaściwej oceny i oddalił skargę pomimo naruszenia przez organ administracji przepisów art. 7, art. 8, art. 9, art. 77 § 1 oraz art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2020 r., poz. 256 ze zm., dalej: K.p.a.) poprzez wydanie rozstrzygnięcia w sprawie z przekroczeniem zasady swobodnej oceny dowodów i w konsekwencji uznanie, iż strona nie spełnia warunków do umorzenia opłaty legalizacyjnej w kwocie 45.000 zł. Na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a. Skarżący zarzucił naruszenie prawa materialnego, tj.: art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w związku z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm., dalej: O.p.) w związku z art. 49c ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333 ze zm., dalej: P.b.) poprzez jego błędną wykładnię i ustalenie, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki do ustalenia, czy mamy do czynienia z ważnym interesem podatnika i ważnym interesem publicznym, które to ustalenia są niezbędne do odpowiedniego zastosowania wnioskowanej ulgi, podczas gdy sytuacja, w jakiej znajduje się Skarżący, bezwzględnie przemawia za uznaniem ważnego interesu podatnika, a niewątpliwie też mamy do czynienia z interesem publicznym, albowiem Skarżący mimo trudnej sytuacji materialnej dotychczas nie korzystał z pomocy społecznej, co oczywiście może się zmienić, gdyby był zobowiązany do zapłaty opłaty legalizacyjnej lub też poniesienia kosztów związanych z rozbiórką części nadbudowanej. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez WSA oraz o zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje: Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) P.p.s.a. w związku z art. 67a § 1 pkt 3 O.p. Ten ostatnio przywołany przepis stanowi, iż organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. WSA przypisał prawidłowe znaczenie kluczowym przesłankom warunkującym umorzenie zaległości, tj. ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Jak zauważył Sąd pierwszej instancji, w orzecznictwie przyjmuje się, że oceniając wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika należy uwzględnić zarówno wystąpienie zdarzeń nadzwyczajnych lub losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, jak i normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków. Podkreśla się, iż w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony właśnie na analizę sytuacji ekonomicznej podatnika oraz skutki odmowy uwzględnienia wniosku strony (m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2010 r., I FSK 31/08; z dnia 2 marca 2016 r., II FSK 2474/15; z dnia 16 czerwca 2021 r., III FSK 47/21). Wagę interesu danego podatnika należy zatem oceniać na tle okoliczności danej sprawy, które mają potwierdzić wyjątkowość sytuacji podatnika w relacji do jego braku możliwości uiszczenia zaległości podatkowych, odsetek od tych zaległości lub opłaty prolongacyjnej. Chodzi o to, by żądanie pełnej i terminowej zapłaty podatku nie zachwiało podstawami egzystencji podatnika i (lub) osób zależnych od niego (vide np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 grudnia 2023 r., III FSK 129/23 i z dnia 19 grudnia 2023 r., III FSK 3732/21 oraz powołane tam orzecznictwo). Odnośnie do drugiej przesłanki, Naczelny Sąd Administracyjny w pełni akceptuje zidentyfikowane przez WSA znaczenie przesłanki interesu publicznego, tj., iż wyraża się ona respektowaniem wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej, adekwatność reakcji, czy nieuchronność sankcji w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa przez obywatela. Zgadza się też z zaprezentowanym w zaskarżonym wyroku stanowiskiem, że biorąc pod uwagę te wartości należy mieć na uwadze, aby nie pogorszyć sytuacji podatnika w sposób niewspółmierny i nieadekwatny do jego możliwości finansowych narażając go np. na bankructwo i konieczność korzystania z pomocy społecznej. Działając w granicach materii normowanej art. 67a § 1 pkt 3 O.p. organy ustaliły sytuację finansową Skarżącego wręcz w sposób detaliczny i poddały ją szczegółowej analizie. Wzięły pod uwagę dochody i wydatki Skarżącego oraz jego żony, uwzględniły ich sytuację zdrowotną oraz stan majątkowy. Wbrew prezentowanemu w skardze kasacyjnej stanowisku, organy stwierdziły, że w niniejszej sprawie zachodzi ważny interes podatnika i działając w granicach uznania ustanowionego mocą art. 67a § 1 O.p., przyznały Skarżącemu aż dwie ulgi podatkowe. Umorzyły opłatę legalizacyjną w kwocie 15 000 zł, a w pozostałej części, tj. 35 000 zł opłatę tę (plus opłatę prolongacyjną) rozłożyły na 68 rat płatnych miesięcznie po 500 zł. Wzięły pod uwagę, iż Skarżący posiada stałe źródło dochodów oraz że nie jest obciążony zobowiązaniami kredytowymi lub pożyczkami. Biorąc pod uwagę wykazane przez Skarżącego dochody i wydatki organy uznały, że spłata opłaty legalizacyjnej w ratach nie spowoduje zagrożenia dla egzystencji jego i małżonki. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego słusznie postąpił Sąd pierwszej instancji akceptując stanowisko organów. Rozważyły one bowiem w sposób wszechstronny sytuację majątkową i życiową Skarżącego i nie przekraczając granic uznania zdecydowały o przyznaniu ulg majątkowych w zakresie powyżej wskazanym. Trafnie przy tym zauważyły, że sytuacja, w której skarżący podejmuje decyzję o legalizacji samowoli budowlanej, która wiąże się z zapłaceniem opłaty legalizacyjnej, będącej niezbędnym elementem procesu legalizacji, wymusza w pewnym sensie zmianę w strukturze wydatków przeznaczonych na utrzymanie gospodarstwa domowego. Jak najbardziej zasadnie WSA wziął pod uwagę istotę opłaty legalizacyjnej. Trzeba bowiem mieć na uwadze, że jest ona skutkiem samowoli budowlanej. Uiszczenie opłaty legalizacyjnej jest elementem warunkującym proces legalizacji samowolnie wybudowanego obiektu, niemniej nie stanowi obligatoryjnego działania zainteresowanego – sam proces legalizacji samowoli budowlanej jest prawem, a nie obowiązkiem podmiotu. Organ nadzoru nie nakłada na zainteresowanego obowiązku uiszczenia opłaty, ograniczając się do ustalenia jej wysokości. Opłata ta stanowi alternatywę dla sankcji rozbiórki samowoli budowlanej, zaś jej nieuiszczenie nie skutkuje powstaniem zaległości, która podlegałaby ściągnięciu w trybie egzekucji administracyjnej. Strona naruszając przepisy Prawa budowlanego musi liczyć się z konsekwencjami prawnymi, które mogą być dolegliwe. Owa dolegliwość ma w zamierzeniu służyć zahamowaniu samowoli budowlanych. Odnośnie do prezentowanego w skardze kasacyjnej stanowiska wyjaśnić trzeba, że istotą instytucji umorzenia należności nie jest odciążenie budżetu podatnika w taki sposób, by nie pogorszyła się jego stopa życiowa na skutek zapłaty, jak w niniejszym przypadku, opłaty legalizacyjnej. Instytucja ta ma służyć wsparciu podmiotów, dla których zapłata należności prowadzi do zagrożenia ich bytu. Organy podatkowe w sposób bezsprzeczny wykazały, że taka sytuacja nie grozi Skarżącemu, gdy będzie uiszczał opłatę legalizacyjną w ratach, a w skardze kasacyjnej stanowisko to nie zostało podważone. Spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego uchyla się zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. w związku z art. 7, art. 8, art. 9, art. 77 § 1 oraz art. 80 art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., jako że nie został uzasadniony zgodnie z wymogami przepisów prawa. Przypomnieć należy, że według postanowień art. 174 pkt 2 P.p.s.a., konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dla spełnienia tego wymogu nie wystarczy przytoczenie formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 P.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Z art. 176 P.p.s.a. wynika, że wnoszący skargę kasacyjną ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej i szczegółowo je uzasadnić. Zatem autor skargi kasacyjnej nie może ograniczyć się tylko do powołania przepisów prawa, które w jego ocenie zostały naruszone, lecz ma obowiązek uzasadnić w czym upatruje uchybienia tym przepisom. Mocą art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany granicami skargi kasacyjnej, a to oznacza, iż zakres kontroli wyznacza autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa i w jaki sposób zostały naruszone. W uzasadnieniu wniesionej w rozpoznanej sprawie skargi kasacyjnej nawet nie wspomniano o przepisach art. 7, art. 8, art. 9, art. 77 § 1 oraz art. 80 K.p.a. wskazanych w petitum jako naruszone. Tym samym nie wykazano ani sposobu w jaki zdaniem Skarżącego każdy z tych przepisów został naruszony, ani wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. sędzia J. Pruszyński sędzia P. Borszowski sędzia J. Sokołowska